COSO报告框架下的行政事业单位内部控制

COSO报告框架下的行政事业单位内部控制于之光[摘要]在我国企业内部控制建设的今天，行政事业单位内部控制建设也提上了日程。本文以COSO报告框架为依据，指明当前行政事业单位内部控制制度存在的主要问题，进而提出改进行政事业单位内部控制体系的多项措施，通过加强对内部控制制度建设、固定资产的控制来完善内部控制体系，从而加强行政事业单位的内部控制。[关键字]COSO报告行政事业单位内部控制2010年年末，全国财政工作会议在北京召开。在财政部部长谢旭人的财政工作报告中第一次出现“加强行政事业单位的内部控制建设”的表述。在企业内部控制规范体系的全面建立之后，内控风暴也即将将席卷行政事业单位。将内控规范的建设与实施纳入我国惩治和预防腐败体系，充分发挥内部控制在防范舞弊等方面的作用，逐步推进内控规范在全国范围内的贯彻实施，对行政事业单位的发展有重要作用。一.COSO报告框架美国COSO委员会发布的《内部控制—整体框架》，是目前国际有关内部控制的权威和前沿理论，它将内部控制的五个要素分为两类，一类是直接实现控制目标的要素，它们是控制环境与控制活动，另一类是辅助控制环境和控制活动实现控制目标的要素，它们包括风险评估、信息与沟通及监控这三个要素。根据控制环境和控制活动之间的关系来分，有以下四种类型：（1）控制环境主导型：主要重视控制环境，对控制活动的重视程度低于对控制环境的重视程度。控制环境对控制目标的作用大于控制活动对控制目标的作用；（2）控制活动主导型：主要重视控制活动，对控制环境的重视程度低于对控制活动的重视程度。控制活动对控制目标的作用大于控制环境对控制目标的作用；（3）环境及活动并重型：对控制环境和控制活动都很重视，控制环境和控制活动同时发挥重要作用；（4）环境及活动双弱型：对控制环境和控制活动都不重视，控制环境和控制活动都不发挥作用。企业内部控制结构类型确实分为上述四种类型。行政单位的控制环境及业务循环的控制活动相对于行政单位不同，但从内部控制结构类型来说，行政单位内部控制结构应该也可分为这四种类型。显然，COSO报告设计的内部控制框架能够达到防止会计信息虚假、保证资产安全和控制风险的目的，对于建立健全行政事业单位内部控制体系，具有普遍的指导意义。二.现阶段我国行政事业单位内部控制中的薄弱环节行政事业单位内部控制是政府部门与事业单位管理制度的重要组成部分由行政事业单位的领导层和全体员工实施的确保行政事业单位各项资金的安全运行，提高资金的使用效率，保障单位管理的合法合规、资产安全完整，财务报告及相关信息真实完整所制定的政策和程序。与企业相比，行政事业单位的内部控制标准还相对滞后，所以我国行政事业单位内部控制呈现出前所未有的紧迫性。其中主要问题有以下四个方面：（一）对内部控制认识不足且意识淡薄良好的内控意识是确保内控制度得以健全和实施的基本保证。但是与企业相比,行政事业单位内控意识相对较为薄弱。特别是单位负责人的内控意识淡薄，对内部控制的重要性和现实意义的认识不够，对建立健全单位内部控制抱着有与没有无所谓的态度。一些医疗事业单位的管理者对员工职业道德教育欠缺。只追求经济效益，忽视员工的职业道德教育，致使医疗事故频发、医患关系紧张、红包收受成风、各种经济犯罪频发。（二）预算执行缺乏系统性首先,预算编制时间短,准备不足，行政事业单位预算编制基本上是由财务部门负责,编制时间不足2个月,时间紧,工作量大,预算编制方法简单，很多行政事业单位还习惯于“上年基数+本年调整”的老方法,凭既往经验和主观理解来进行编制,结果与实际情况相差甚远,导致在执行过程中经常出现调整、追加预算的现象,影响预算执行必要的刚性。在预算项目结束之后,普遍缺乏对预算执行情况的科学分析、控制、考核和评价,执行不力,随意现象严重，对下一期预算的编制、执行没有指导作用和参考价值,弱化了预算应有的职能。

（三）内部控制制度与监督机制不完善财政部制定的《内部会计控制规范》虽然在基本理念、原则、方法也方面适用于行政事业单位，但设计思路主要针对企业，对事业单位的针对性与适应性相对较弱。而当前的内审机构大多与会计部门平行，并依附于执行机构，权威性和独立性不够；在审计内容上对单位内各组织机构执行指定职能的效率评价涉及不多，无法起到监督资金的使用和管理情况。很多行政事业单位内部审计监督流于形式。（四）固定资产管理混乱存在弊端现行的《总预算会计制度》、《事业单位会计准则（试行）》、《事业单位会计制度》和《行政单位会计制度》都没有规定对固定资产提取折旧，行政事业单位内部各单位或部门各自为政,固定资产长期不进行清查，导致购置固定资产时不做合理安排,固定资产使用效率低,闲置问题突出，盲目、重复购置问题严重。同时在购建固定资产时,以固定资产原值增加当期事业支出,形成的实际成本直接列支,导致固定资产购人当期的结余虚减。一方面造成资产负债表在任何时点只反映固定资产原始价值,虚增了在其报废之前各个会计期间的资产和净资产总量,固定资产的核算也存在弊端。再加之不计提减值准备,固定资产的实际价值以及国有资产的减值无法得以反映。三．基于COSO框架提出强化行政事业单位内部控制的对策（一）强化内部控制意识，完善控制环境单位负责人是单位财务与会计工作的责任主体,对本单位财务会计报告的真实性、完整性以及内部控制制度的合理性、有效性负主要责任。对提高单位内部控制制度建设重要性的认识，培养良好的内部意识和内部控制环境，根据自身的经济活动特点和内部控制的弱点，进一步完善相应的内部控制制度，规范支出行为，为继续深化财政改革提供良好氛围。各级会计管理机关即财政部门应当联合有关部门,分期分批和分类型地对一级预算单位和二级预算单位的主要负责人及相关领导举办相关的研讨班,使他们在了解把握内部控制基本知识的基础上,提高对单位内部控制制度建设重要性的认识,培养良好的内部意识和内部控制环境。（二）加强监督力度，明确控制目标根据制度经济学的理论，内部控制结构可以表示如图１。从图中可以看出健全的内部控制应包括三方面的因素，即内部控制正式规则和标准、内部控制正式规则和标准的实施机制、内部控制非正式规则和标准。非正式规则和标准通过一定的方式积极或消极地对内部控制正式规则和标准及其实施机制施加影响，而内部控制正式规则和标准则通过实施机制来实施。内部控制内部控制内部控制正式规则和标准的实施机制内部控制非正式规则和标准内部控制正式规则和标准图1三者的关系如图２所示从图中可以看出，控制结果是内部控制正式规则和标准实施过程与非正式规则和标准这一环境共同作用的结果。因此，要建立健全内部控制制度必须正确处理好内部控制三要素之间的关系，使得内部控制的有效性得到最大程度的发挥。图2内部控制正式规则与标准内部控制正式规则与标准实施机制控制结果内部控制有效与否的关键内部控制非正式规则与标准控制目标各单位应当对经济业务事项和会计事项的审批人员、经办人员、财物保管人员的职责职权应当明确，并相互分离、相互制约；对重大对外投资、资产处置、资金调度和其他重要经济业务事项的决策和执行，以及相互监督、相互制约的程序应当明确；对财产清查的范围、期限和组织程序应当明确；对会计资料定期进行内部审计的办法和程序应当明确并规范各部门、各环节、各岗位的职责权限。明确资产记录与保管的分工，明确规定保证会计凭证、会计记录完整性和正确性；明确规定建立财产清查盘点制度和计算机会计信息系统操作。同时，行政事业单位必须充分发挥内部审计的作用，保证内部控制制度更加完善、严密。（三）强化部门预算成效在编制预算时应注意区别。行政单位就是指那些具有权对外实行监督和管理职能，它是以收付实现制为记账基础，而事业和行政单位最大的区别是对外没有监督和管理的职能，但有经营业务收入的以收付实现制为记账基础，但有经营活动的，也可以以权责发生制为记账基础。行政事业单位应该安排足够的时间来编制预算，综合全面谨慎的考虑问题。全面推行“零基预算”，彻底摒弃“基数法”，综合地考虑单位的内部和外部因素，科学的预测经济的发展变化，使编制的预算具有前瞻性。对预算的执行进行有效的监督是加强预算管理的关键环节，单位的预算经过批复之后，要严格地按照批复执行，另外，还要对资金的使用效益进行有效的考核，健全评价考核的机制。（四）建立固定资产管理问责制，完善固定资产核算方法随着经济的发展和物价的普遍提高.有些物品难以界定为固定资产还是消耗品,所以财务人员应重新界定固定资产范围,细化固定资产明细,制定较为详细的固定资产标准。同时改革目前事业单位固定资产核算仅以原值反映资产价值的方法,借鉴企业固定资产准则中规定的核算方式,根据事业单位固定资产的类型和特点,规定固定资产使用年限，从而真实准确地反映现存固定资产的实际价值以及单位净资产和盈余情况。行政事业单位固定资产的管理和使用应坚持谁使用、谁管理原则,实行固定资产分级管理、责任到人、物尽其用。为此,应做到在资产配置、资产使用、资产处置等各个环节都有人管理、有人负责,能及时发现问题、处理问题。参考文献：[1]杨晓华.关于加强行政事业单位内部控制的思考[J].财会通讯,2010,(26)