税收筹划第4章消费税筹划

第四章消费税纳税筹划2024/1/131案例导入

某化妆品厂下设非独立核算门市部销售自制化妆品，某月移送给门市部化妆品5000套，出厂价每套234元（含增值税），门市部按每套257.4元（含增值税）将其全部销售出去。按消费税暂行条例规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。则其当月应纳消费税：

33万元[257.4÷（1+17%）×5000×30%]如果变非独立核算门市部为独立核算门市部，由于消费税只在一个环节计算缴纳，当月应纳消费税：234÷（1+17%）×5000×30%=30万元，少缴消费税3万元。

化妆品消费税税率30%2024/1/1324.1消费税纳税人的纳税筹划消费税是对特定消费品或消费行为征收的一种税。它是在对货物普遍征收增值税的基础上选择少数特定消费品，选择特定环节，对其销售额和销售数量再征收一道消费税，目的：是为了调节产品结构，引导消费方向，保证国家财政收入。消费税概述2024/1/1334.1.1消费税纳税人的法律界定

消费税暂行条例规定，在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人是消费税的纳税人。纳税人：

1）生产应税消费品的单位和个人

2）委托加工应税消费品的单位和个人3）进口应税消费品的单位和个税率：针对不同税目采用不同税率，最高45%，最低1%采用从量计征，从价计征，以及两者结合三种方法。在生产环节或零售环节单环节征收。2024/1/134征税对象：我国现行消费税设置14个税目，具体包括：烟、酒、化妆品<高档护肤类化妆品>、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板。

2024/1/135消费税的特点：1）征收范围具有选择性2）征收环节具有选择性3）消费品税率税额具有一一对应性4）征收环节具有差别性5）同时采用从量计征，从价计征，以及两者结合三种方法。2024/1/136消费税筹划要点：1）避开纳税环节，如不能避开则应降低纳税环节销售额；2）降低税基，缩小计税依据；3）避免成为消费税征税对象；4）在多个税率中争取适用最低税率2024/1/1374.1消费税纳税人的纳税筹划纳税人的法律界定生产应税消费品的纳税人委托加工应税消费品的纳税人进口应税消费品的纳税人纳税人的税收筹划消费税是针对特定的纳税人，因此可以通过企业的合并，递延纳税时间合并会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延部分消费税税款。如果后一环节的消费税税率较前一环节的低，则可直接减轻企业的消费税税负2024/1/138案例4-1某地区有两家大型酒厂A和B，它们都是独立核算的法人企业。企业A主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税法规定，应该适用20%的税率。企业B以企业A生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，按照税法规定，应该适用10%的税率。企业A每年要向企业B提供价值2亿元，计5000万千克的粮食酒。经营过程中，企业B由于缺乏资金和人才，无法经营下去，准备破产。此时企业B共欠企业A共计5000万货款。经评估，企业B的资产恰好也为5000万元。企业A领导人经过研究，决定对企业B进行收购，其决策的主要依据如下：2024/1/139（1）这次收购支出费用较小。由于合并前，企业B的资产和负债均为5000万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。2024/1/1310（2）合并可以递延部分税款。合并前，企业A向企业B提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：消费税20000万元×20%+5000万×2×0.5=9000万元；增值税20000万元×17%=3400万元，而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳(消费税从价计征部分和增值税)，获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了2024/1/1311（3）企业B生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税款将减少。由于粮食酒的消费税税率为20%，而药酒的消费税税率为10%，但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率则为20%。如果企业转产为药酒生产企业，则税负将会大大减轻。2024/1/1312假定药酒的销售额为2.5亿元，销售数量为5000万千克。合并前应纳消费税款为：A厂应纳消费税：20000×20%+5000×2×0.5=9000（万元）B厂应纳消费税：25000×10%=2500（万元）合计应纳税款：9000+2500=11500（万元）

合并后应纳消费税款为：25000×10%=2500（万元）合并后节约消费税税款：11500－2500=9000（万元）2024/1/13134.2消费税计税依据的纳税筹划

4.2.1选择合理加工方式的筹划

《中华人民共和国消费税暂行条例》规定：“委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款可以按规定抵扣。”《消费税暂行条例实施细则》规定：“委托加工的应税消费品收回直接销售的，不再征收消费税。”

2024/1/1314根据税法的这项规定，不难看出，在相关因素相同的情况下，委托加工的应税消费品收回后不再加工直接销售的比自行加工方式减少消费税的缴纳。

因为，计算委托加工的应税消费品应缴纳的消费税与自行加工的应税消费品应缴纳的消费税的税基是不同的。委托加工时，受托方（个体工商户除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。2024/1/1315自制我国现行的消费税的计税依据分为销售额和销售数量两种类型。销售额的确定纳税人销售应税消费品向购买方收取的除增值税税款以外的全部价款和价外费用组成计税价格=（成本+利润）/（1－消费税税率）组成计税价格=（材料成本+加工费）/（1－消费税税率）组成计税价格=（关税完税价格+关税）/（1－消费税税率）销售数量的确定自制委托加工进口2024/1/13164.2.1选择合理加工方式的筹划

《中华人民共和国消费税暂行条例》规定：“委托加工的应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款可以按规定抵扣。”《消费税暂行条例实施细则》规定：“委托加工的应税消费品收回直接销售的，不再征收消费税。”

4.2消费税计税依据的纳税筹划2024/1/1317在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格销售。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后直接出售的价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。对于委托方来说，其产品对外销售价高于收回委托加工应税消费品的计税价格部分，实际上并未缴税。

而且，作为价内税的消费税，企业在计算应税所得时，消费税可以作为扣除项目，因此，消费税的多少还会影响所得税，进而影响企业的税后利润和所有者权益。2024/1/1318（一）政策依据与筹划思路不同生产加工方式的税收筹划1.政策依据委托加工自产自用外购应税消费品生产应税消费品由受托方在向委托方交货时代收代缴税款用于连续生产应税消费品的不纳税允许按当期生产领用数量计算准予扣除的外购应税消费品已纳的消费税税款2024/1/13192.筹划思路

无论何种生产方式均要纳税，只是纳税环节稍有不同，通过构造不同的税基，从而使不同生产方式的应纳税额出现差异。2024/1/1320案例4-2：加工方式的税负分析红叶卷烟厂2009年3月接到一笔7000万元，共计2000标准箱甲类卷烟生产订单。如何生产，有三种不同意见（税率56%，150元/标准箱）第一，全部自己生产完成第二，委托其他卷烟厂加工成烟丝，收回烟丝后自己再继续加工为甲类卷烟第三，全部委托其他卷烟厂生产收回卷烟。哪个方案最好？2024/1/1321

1.某卷烟厂某月购入一批烟叶，价值1000万元，自行加工成烟丝，加工费合计1700万元，且全部实现销售售价7000万元。计算该卷烟厂应纳的消费税和税后利润。（城市维护建设税与教育费附加暂不计）2024/1/13221.案例解析：此卷烟厂属于自行加工生产，烟丝是自产自用的应税消费品，不必纳税，只就卷烟缴纳消费税。应纳消费税税额为：应纳消费税＝销售数量×定额税率＋销售额×比例税率＝7000×56%＋(2000×150)/10000

＝3950（万元）税后利润为：（7000－1000－1700－3950）×（1－25%）＝262.5（万元）2024/1/13232.委托其他卷烟厂把烟叶1000万元加工成烟丝，协议规定加工费为680万元，收回烟丝后继续加工为甲类卷烟，加工成本费用共计1020万元，售价7000万元。计算该卷烟厂应纳的消费税和税后利润。（总加工费仍然1700万元）2024/1/1324案例解析受托方代收代缴消费税税额为：（1000＋680）/（1－30%）×30%＝720（万元）销售完卷烟后，应纳消费税税额为：7000×56%＋0.2×150－720＝3230（万元）税后利润为：（7000－1000－680－720－1020－3230）×（1－25%）＝262.5（万元）2024/1/13253.该卷烟厂直接委托其他卷烟厂将委托加工的烟丝加工成甲类卷烟，加工费用共计1700万元，收回卷烟成品后直接对外销售，售价7000万元，且全部实现销售。计算该卷烟厂应纳的消费税和税后利润2024/1/1326受托方代收代缴消费税税额为：[（1000＋1700＋0.2×150）/（1－56%）]×56%

+0.2×150＝3323.48+30=3353.48（元）对外销售不必再缴纳消费税，税后利润为：（7000-1000-1700-3353.48）×（1－25%）＝732.39（元）2024/1/1327（二）具体案例四、不同生产加工方式的税收筹划

3.案例评析自产自用的应税消费品，其计税的税基是产品销售价格；

委托加工应税消费品，分为部分委托加工和全部委托加工两种情况：

部分委托加工，与自产自用相同；全部委托加工，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接销售价格，税后利润就较高。

外购应税消费品连续生产，如果外购应税消费品价格高于临界值【（原材料购入价格＋加工成本）/（1－应税消费品的消费税税率）

】，则其税后利润低于自产自用的应税消费品。完全委托加工税负最低。

2024/1/1328应注意的问题：企业必须根据具体情况采用最适合的生产方式，从而达到税基最小，缴纳税款最少，利润最大。当纳税人决定外购应税消费品进行连续生产时，应选择工业企业而不是商业企业。（消费税抵扣）酒类产品生产企业、金银首饰生产企业要尽量使用自产自用的应税消费品，自行加工生产，以避免重复征税而减少利润。2024/1/13294.2.2选择合理销售方式的筹划

我国《消费税暂行条例实施细则》规定：消费税的纳税义务发生时间，根据应税行为性质和结算方式分别按不同方式确定：纳税人采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为销售合同规定的收款日期的当天。纳税人采取预收货款结算方式的，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品的当天。2024/1/1330纳税人采取托收承付和委托银行收款方式销售的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为发出应税消费品并办妥托收手续的当天。纳税人采取其他结算方式的，其纳税义务的发生时间，为收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天。纳税人自产自用的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为移送使用的当天。纳税人委托加工的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为纳税人提货的当天。纳税人进口的应税消费品，其纳税义务的发生时间，为报关进口的当天。

2024/1/1331企业在销售中，采用不同的销售方式，纳税义务发生的时间是不同的。从纳税筹划的角度看，选择恰当的销售方式可以使企业合理地推迟纳税义务发生时间，递延税款缴纳。

2024/1/13324.2.3调整会计核算方法的筹划

由于消费税只在生产出厂环节缴纳，以后环节不需再缴。因此，为降低计税价格，应尽可能将计税环节向前推移，将一部分价值剔除在计税依据之外。因此，是否独立核算就成为筹划的关键。

2024/1/13334.3消费税税率的纳税筹划消费税的税率由消费税暂行条例所附的《消费税税目税率（税额）表》规定，每种应税消费品所适用的税率都有明确的界定，而且是固定的。消费税按不同的消费品划分税目，税率在税目的基础上，采用“一目一率”的方法，每种应税消费品的消费税率各不相同，这种差别性为纳税筹划提供了客观条件。消费税的税率分为比例税率、定额税率和复合税率。现行消费税比例税率最低为1%，最高为56%；定额税率最低为每征税单位0.1元，最高为250元。

2024/1/1334消费税税率纳税筹划的方法包括：

（1）利用子目转换的方法。消费税在一些税目下设置了多个子目，不同的子目适用不同的税率，而同一税目不同子目的项目具有很多的共性，纳税人可以创造条件将一项子目转为另一项子目，在不同的税率之间进行选择，择取较低的税率纳税。

消费税同一税目下不同子目的区别，有应税消费品品质的原因，如小汽车，按汽缸容量划分子目，适用不同的消费税率；还有按应税消费品不同的成分划分不同税率，如消费税中酒及酒精税目下粮食白酒、薯类白酒子目的税率为20%，其他酒子目税率为10%。如果纳税人生产的为

2024/1/1335消费税税率纳税筹划粮食白酒，在保持其口味不便的情况下，加入少量香料、药材、果汁等，粮食白酒便可转换为配制酒或滋补酒，税率也能从20%降到10%。

另外，有的子目之间由于价格的变化而导致税率跳档，应在税率的相邻等级合理定价。应税消费品的等级不同，消费税的税率不同。税法以单位定价为标准确定等级，即单位定价越高，等级就越高，税率也就越高。例如，我国现行税法规定，对卷烟在首先征收一道从量税的基础上，再按价格不同征收不同的比例税率。2024/1/1336消费税税率纳税筹划对于每条卷烟调拨价格在70元以上（含70元）的，比例税率为56%；对于每条卷烟调拨价格在70元以下（不含70元）的，比例税率为36%；这两类卷烟的税率差别很大，而适用哪一档税率取决于卷烟的价格。卷烟价格的分界点成了税率变化的临界点，所以，如果卷烟价格在临界点附近，纳税人可以主动降低价格，使卷烟类别发生变化，从而适合较低税率。

2024/1/1337消费税税率纳税筹划制定合理的销售价格根据税法的有关规定，每吨啤酒出厂价格（含包装物及包装物押金）在3000元（含3000元，不含增值税）以上的，单位税额每吨250元，在3000元以下的单位税额每吨220元。纳税人可以通过制定合理的价格，适用较低的税率，达到减轻税负的目的。2024/1/1338卷烟临界点时价格。其计算过程如下：按照税收政策的规定，卷烟消费税采取了复合计税的办法，即先从量每大箱征收150元，再从价对单条（200支，下同）调拨价为70元（含70元，不含增值税）以上的按56%的税率征收，对单条调拨价为70元以下的按36%的税率征收。因此企业如何定价对企业税负及利润的影响非常关键。2024/1/1339根据税收政策，从价定率征收消费税有个临界点，即单条调拨价在70元时税率发生变化，消费税税率由36%上升到56%，税负必然加重。而企业的财务目标为追求企业税后利润最大化，因此应根据税收政策的变化，筹划产品的价格定位。设临界点的价格为X（不，可得：卷烟无差别点销售价格的推导：设每条烟不含税无差别点销售价格为X元/条（X为不含增值税，且X≥70）时的税后利润为F1（X），增值税税率、城建税税率、教育费附加征收率、所得税税率同上所述。则2024/1/1340F1（X）={X－成本－X×56%－消费税从量税－[X×56%+消费税从量税+（X×17%－进项税额）]×（7%+3%）}（1－25%），又设不含税销售价格为X=69.99元时的税后利润为F2（X）F2（X）={69.99－成本－69.99×36%－消费税从量税－[69.99×36%+消费税从量税+（69.99×17%－进项税额）]×（7%+3%）}（1－25%）令F1（X）=F2（X），解之得，X=111.95(元)2024/1/1341此无差别点销售价格说明每条卷烟的不含增值税的调拨价为111.95元时的税后利润与每条卷烟的不含增值税的调拨价为69.99元时的税后净收益相等，如果每条卷烟的不含增值税的调拨价在[70，111.95）之间，税后利润反而小于调拨价为69.99元时的税后净收益。要使企业获取加价销售增加的税后净收益，每条卷烟的不含增值税的调拨价应大于111.95元才能使税后利润大于调拨价为69.99元时的税后利润。每条卷烟的不含增值税的调拨价应该回避的定价区间为[70，111.95]。2024/1/1342价格的选择可以通过无差别价格临界点（即：每吨价格高于3000元时的税后利润与每吨价格等于2999.99元时的税后利润相等时的价格）进行判别。其计算过程如下：设临界点的价格为X（由于其高于3000元，故适用250元的税率），销售数量为Y，即：应纳消费税：250×Y应纳增值税：XY×17%－进项税额应纳城建税及教育费附加：[250×Y+（Xy17%－进项税额）]×（7%+3%）应纳所得税：{XY－成本－250×Y－[250×Y+（XY×17%－进项税额）]×（7%+3%）}×所得税税率税后利润：{XY－成本－250×Y－[250×Y+（XY×17%－进项税额）]×（7%+3%）}×（1-所得税税率）…………①啤酒售价无差别价格临界点筹划法2024/1/1343每吨价格等于2999.99元时税后利润为：{2999.99Y－成本－220×Y－[220×Y+(2999.99Y×17%)－进项税额]}×(7%+3%)}×(1-所得税率)………②当①式=②式时，则：X=3033.56(元)即：临界点的价格为3033.56时，两者的税后利润利润相同。当销售价格＞3033.56时，纳税人才能获得节税利益。当销售价格＜3033.56时，纳税人取得的税后利润反而低于每吨价格为2999.99元时的税后利润。回避的定价区间为[3000，3033.56]。2024/1/1344按《财政部、国家税务总局关于调整和完善消费税政策的通知》及其附件《消费税新增和调整税目征收范围注释》规定，高档手表是指销售价格（不含增值税）每只在10000元（含）以上的各类手表，税率为20%，而销售价格（不含增值税）每只在10000元（不含10000元）以下的各类手表，不缴消费税。设高档手表（不含增值税）销售价格X（X≥10000）元/只，每只税后净收益为F1（X）={X－成本－20%X－[20%Y+（X×17%－进项税额）]×（7%+3%）}×（1-所得税税率）每只（不含增值税）销售价格9999.99元时税后净收益为F2（X）={9999.99－成本－(9999.99×17%－进项税额)×(7%+3%)}×(1-所得税率)令F1（X）=F2（X），则有无差别点销售价格：X=12883.34(元)2024/1/1345无差别点销售价格为12883.34元/只，这说明手表售价9999.99