成本会计学第十一章：成本报表的编制与分析

1第十一章成本报表的编制与分析

2第一节成本报表的编制企业成本报表的含义

成本报表是根据账簿上的日常核算资料及其他有关资料，定期或不定期编制的反映企业资金耗费和产品成本的构成及其升降变动，以考核成本费用计划执行情况的会计报表。企业编制成本报表的意义1、可以分析和考核企业成本、费用的执行情况；2、可以揭示企业在生产、技术和经营、管理方面取得的成绩和存在的问题。3、可以提供产品的实际成本、费用资料，作为确定产品价格的依据；也是企业成本、费用和利润预测、生产经营决策的依据。3

企业成本报表的特点和编制要求

成本报表属内部报表，由企业自行设计和填制，旨在为企业内部各阶层提供必要的信息。其特点表现在：①服务于企业的内部经营管理需要，注重时效性；②种类、格式、内容等由企业自行决定。③成本报表是会计核算资料与其他技术经济资料（固定资产的利用程度、劳动效率等）密切结合的产物，具有综合性的特点；成本报表的这些特点决定不同企业间的成本报表很少具有可比性。但无论哪一个企业进行成本报表设计时都应考虑以下几个方面因素的影响：企业管理者的要求、企业成本信息系统的提供能力、成本报表的产出效益。4

企业成本报表的编制要求：1、在会计计量和填报方法上，应保持前后会计期间的一致性，以便成本信息使用者正确利用。2、成本报表的编制要客观、及时，成本信息要具有相关性和可靠性。3、成本报表反映的内容要完整，以便于报表使用者理解和利用。

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企业成本报表的种类反映产品成本情况的报表：主要反映企业为生产一定种类和数量的产品所支出的生产费用的水平及其构成情况，并与计划、上年实际、历史最好水平或同行业先进水平相比较，反映产品成本的变动情况和变动趋势。

如：“产品成本表”、“产品生产成本及主营业务成本表”、“主要产品单位成本表”

反映各种费用支出的报表：主要反映企业一定时期内各种费用总额及其构成情况，并与计划（预算）水平、上年实际水平对比，反映各项费用支出的变动情况和变动趋势。

如：“制造费用明细表”、“管理费用明细表”、“销售费用明细表”及各种责任成本报表等。67

特殊目的成本报表：有些企业还会出于特殊目的编制相应的报表。如质量成本报表、环境成本报表等。P276表8、9、10

此外，对成本耗费的主要指标还可以按旬、按周、按日甚至按班编报；将成本会计指标、统计指标和经济技术指标结合起来，编制技术经济指标对成本影响的报表；编制未来时期能否完成成本计划的分析报告。8

企业成本报表的编制成本报表编制的资料来源1、会计数据是成本报表资料来源的主要渠道①会计账簿。它包括总分类账、明细分类账、备查账簿等。②会计凭证。③以前年度的会计文件。2、其他数据主要指企业的统计、计划资料及业务核算资料。9

*成本报表中的实际成本、费用，应根据有关产品成本和费用明细账的实际发生额填列。*成本报表中的累计实际成本、费用，应根据本期报表的本期实际成本、费用加上上期报表的累计实际成本、费用计算填列；如果有关明细账中有累计实际成本、费用，可根据明细账填列。*成本报表中的计划数，应根据有关的计划填列。10

全部产品生产成本表的编制全部产品生产成本表是反映企业在报告期内生产的全部产品总成本的报表。该表一般分为两种：一种按成本项目反映；另一种按产品种类反映。两种报表各有不同的结构、作用和编制方法。按成本项目反映的产品生产成本表的编制。⑴结构按成本项目汇总反映企业在报告期内发生的全部生产费用以及产品生产成本合计数的报表。该表一般由生产费用和产品生产成本两部分构成。

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全部产品生产成本表

（按成本项目反映）

××工厂20××年12月项目上年实际本年计划本月实际本年累计

实际生产费用直接材料费用直接人工费用制造费用生产费用合计加：在产品、自制半成品期初余额减：在产品、自制半成品期末余额2l18887271015440069214234002056596921040340660205054402072803104939242167835200638120873036913404.5783.5产品生产成本合计38811372703356.53653412

生产费用合计+在产品、自制半成品的期初余额

-在产品、自制半成品的期末余额=产品生产成本合计

这些费用和成本，可按上年实际数、本年计划数、本月实际数和本年累计实际数，分栏反映。P27113

⑵作用①可以反映报告期内全部产品生产费用的支出情况和各种费用的构成情况；②可以考核和分析年度生产费用及产品生产成本计划执行情况及本年比上年生产费用及产品生产成本的升降情况。⑶填列方法①上年实际数应根据上年12月份本表的本年累计实际数填列；②本年计划数应根据成本计划有关资料填列。③本年累计实际数应根据本月实际数，加上上月份本表的本年累计实际数计算填列。14

④按成本项目反映的本月各种生产费用数，根据各种产品成本明细账所记本月生产费用合计数，按照成本项目分别汇总填列。⑤期初、期末在产品、自制半成品的余额，根据各种产品成本明细账的期初、期末在产品成本和各种自制半成品明细账的期初、期末余额分别汇总填列。⑥产品生产成本合计数根据表中的生产费用合计数，加、减在产品、自制半成品期初、期末余额求得。15

按产品种类反映的全部产品生产成本表的编制。⑴结构

是按产品种类汇总反映工业企业在报告期内生产的全部产品的单位成本和总成本的报表。它按可比产品（指以前年度或上年度曾经生产过的产品）和不可比产品（指以前年度或上年度未正常生产过的产品）分别反映其实际产量、单位成本、本月总成本与本年累计总成本。16

产品生产成本表（按产品种类反映）产品名称可比产品不可比产品全部产品甲乙丙合计子丑合计规格计量单位件件件件件产量本月实际30252033本年计划3103002202530本年实际累计3153001802730单位成本上年实际平均615136本年计划564631.58723.5本月实际4842.5287523本年累计实际平均494330772417

产品名称可比产品不可比产品全部产品甲乙丙合计子丑合计本月总成本按上年实际平均单位成本计算183012757203825按本年计划单位成本计算16801150630346026170.5331.53791.5本月实际14401062.55603062.5225692943356.5本年累计总成本按上年实际平均单位成本计算1921515300648040995按本年计划单位成本计算17640138005670371102349705305440164本年实际1543512900540033735207972027993653418

⑵作用①可以了解企业全部产品成本计划的执行情况，②可以分析和考核可比产品成本降低任务的完成情况。⑶填列方法①“产品名称”栏按企业规定的主要商品产品的品种分项列示。②“实际产量”栏数字，根据成本计算单或产成品明细账等资料所记录的本月和从年初起到本月末止的各种主要产品实际产量填列。19

③“单位成本”栏数字分别按上年度本表所列各种可比产品的全年实际平均单位成本、年度成本计划的有关数字以及本年度成本计算单的有关数字填列。④“本月总成本”栏按本月产品产量分别乘以上年实际单位平均成本、本月计划单位成本和本月实际单位成本的积填列。⑤“本年累计总成本”栏按本年累计实际产品产量分别乘以上年实际平均单位成本，本年计划单位成本和本年累计实际平均单位成本的积填列。20

⑥补充资料，可比产品的降低额和降低率，可按下列公式计算后填列：可比产品成本降低额=按上年实际平均单位成本计算的可比产品总成本-本年可比产品实际总成本可比产品成本降低率=可比产品成本降低额/按上年实际平均单位成本计算的可比产品总成本×100%产品计划成本降低额和降低率，可按下列公式计算求得：产品计划成本降低额=上年单位成本×计划产量-本年计划单位成本×计划产量产品计划成本降低率=产品计划成本降低额/按上年单位成本计算的总成本×100%21

可比产品成本计划降低额=（310×61+300×51+220×36）-（310×56+300×46+220×31.5）=42130-38090=4040（元）可比产品成本计划降低率=4040/42130×100%=9.59%可比产品成本实际降低额=（315×61＋300×51+180×36）-（315×49+300×43+180×30）=40995－33735=7260（元）可比产品成本实际降低率=7260/40995×100%=17.71%22

假设甲产品计划产量400，计划单位成本82；乙产品计划产量200，计划单位成本7502324

可比产品成本实际降低额=270000-269400=600（元）可比产品成本实际降低率=600/27000×100%=0.2222%假设甲产品计划产量400，计划单位成本82；乙产品计划产量200，计划单位成本750可比产品成本计划降低额=（400×82+200×750）-（400×84+200×760）=182800-185600=2800（元）可比产品成本计划降低率=2800/185600×100%=1.5086%25

主要产品单位成本表的编制

主要产品单位成本表，是反映企业一定时期内主要产品生产成本水平、变动情况及构成情况的成本报表。1、结构

按成本项目反映产品单位成本的上年实际平均、本年计划、本月实际、本年累计实际数额。该表是全部产品成本表的补充说明。26

直接材料直接人工制造费用产品单位成本上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均8281.58080.53534.234.5342120.320.520.7138136135135.2

主要产品单位成本表

12月产品名称：甲产品产品售价：190

计量单位：件产品规格：本月产量：200本年累计产量：200027

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2、作用

通过该表，可以反映出主要产品单位成本的变动，并可分析产品成本变动的原因。

3、填列方法⑴“本月实际产量”、“本年累计实际产量”栏，根据成本计算单及有关资料填列本月和从年初起至本月末止的合格品数量。⑵各成本项目中的“上年实际平均”栏根据上期报表中各成本项目的“本年累计实际平均”栏数字填列。⑶各成本项目中的“本年计划”栏根据年度成本计划中各产品分成本项目的计划数填列。

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⑷各成本项目中的“本月实际”栏根据各产品的成本计算单填列。⑸各成本项目中的“本年累计实际平均”栏可根据年度内各产品成本计算单分别计算填列。⑹“产品单位成本”中的各栏目分别根据各成本项目中的相同栏目的金额之和填列。30

制造费用明细表、管理费用明细表、销售费用明细表、财务费用明细表的编制制造费用明细表的编制。

制造费用明细表是反映企业生产单位一定时期内为组织和管理生产所发生费用总额和各明细项目数额的报表。⑴结构按费用项目分别“上年同期实际”、“本年计划”、“本月实际数”、“本年累计实际数”进行反映。制造费用明细表的格式如P273表4所示。31

⑵作用①可了解制造费用各项目的变动情况，从动态上研究其特征及发展规律，②可以反映制造费用计划完成情况及节约或超支的原因。⑶编制方法

制造费用明细表可分车间别按月进行编制。表中“本期计划数”按当期计划资料分项目填列。“上年同期实际”栏，根据上年同期该报表的“本年累计实际”栏的对应项目填列。“本年累计实际”栏可根据“制造费用”科目所属明细资料累计填列。32

管理费用明细表。

管理费用明细表是反映企业管理部门在一定时期内为组织和管理生产所发生的费用总和及预算执行情况的报表。销售费用明细表。

销售费用明细表是反映企业销售部门在一定时期内在销售过程中所发生的费用总额及预算执行情况的报表。财务费用明细表管理费用明细表、销售费用明细表及财务费用明细表的格式与制造费用明细表的格式基本相同，都是按费用项目分别“本期计划”、“上年同期实际”、“本月实际”、“本年累计实际”数进行反映，以期达到反映资金耗费及费用任务完成情况的目的。33第二节产品成本分析概述产品成本分析的含义

成本分析是为了满足企业各管理层次了解成本状况及经营决策的需要，以成本报表为分析的主要对象，结合其他有关的核算、计划和统计资料，采用一定的方法解剖成本变动原因、经营管理缺陷及业绩的管理活动。意义

⑴可以进一步明确企业的成本费用状况，全面正确地评价企业内部各部门、各单位成本责任的履行情况，揭示和测定各因素变动对成本的影响程度。⑵对进一步了解企业经济效益及其好坏的原因，寻求降低成本的有效途径具有重要的意义。

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产品成本变动的影响因素宏观因素1、企业地理位置与资源条件2、企业规模和技术装备水平3、企业的专业化和协作化水平4、企业的生产任务微观因素1、劳动生产率水平2、材料和动力利用的效果3、生产设备利用效果4、产品的质量水平5、经营管理的好坏35

成本报表分析的方法对比分析法也称比较分析法，是通过实际数与基数的对比来揭示实际数与基数之间的差异，借以了解经济活动的成绩和问题的一种分析方法。

适用于同质指标的数量对比。采用这种分析方法，应注意相比指标的可比性。可比的共同基础包括经济内容、计算方法、计算期和影响指标形成的客观条件等方面。若指标不可比，应先按可比的口径进行调整，然后再进行对比。对比分析的形式：实际与计划、本期与上期、与同行业比较36

比率分析法

比率分析法是通过计算指标之间的比率，来考察企业经济活动相对效益的一种分析方法。1、相关指标比率分析法

通过计算两个性质不同而又相关的指标的比率进行数量分析的方法。

2、构成比率分析法

通过计算某项指标的各组成部分占总体的比重进行数量分析的方法。

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趋势分析法

趋势分析法是根据企业连续几个会计期间的成本资料采用列表或绘制统计图的形式来反映，并借以观察企业成本增减变动趋势及变动程度的一种分析方法。1、定比趋势百分比。选定某年为基年，计算连续各年的趋势百分比，这一百分比说明其他各年的成本占基年成本水平的百分比。2、环比趋势百分比。选定上年为基年，计算连续各年的趋势百分比，这一百分比说明各年成本占上年成本水平的百分比。P281例1138

因素分析法

因素分析法，又称连环替代法，它是把综合性指标分解为各个因素，研究某一因素变动的影响时，将其他因素固定下来，如此逐项分析，逐项替代的分析方法。P282差额计算法，连环替代法的的简化形式。先确定各因素实际数与计划数之间的差异，然后按照各因素的排列顺序，依次求出各因素变动的影响程度。P28339第三节全部产品成本分析全部产品成本计划完成情况分析

就是将全部产品的实际成本同计划成本进行比较，并分别考察可比产品成本和不可比产品成本的超支和节约情况，以了解全部产品成本计划完成情况，并为进一步进行成本分析提供线索。根据前述全部产品生产成本表编制全部产品成本分析表。

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产品名称可比产品不可比产品全部产品甲乙丙合计子丑合计规格计量单位件件件件件产量本月实际30252033本年计划3103002202530本年实际累计3153001802730单位成本上年实际平均615136本年计划564631.58723.5本月实际4842.5287523本年累计实际平均494330772441

产品名称可比产品不可比产品全部产品甲乙丙合计子丑合计本年累计总成本按上年实际平均单位成本计算1921515300648040995按本年计划单位成本计算17640138005670371102349705305440164本年实际15435129005400337352079720279936534实际与计划比降低额22059002703375270-152553630降低率%12.56.524.769.0911.49-2.138.349.04本年实际与上年实际比降低额3780240010807260降低率%19.6715.6916.6717.7142

按产品品种总括分析计划的完成情况总成本降低额=40164-36534=3630总成本降低率=3630÷40164=0.090443

总成本降低额=289550-293180=3630总成本降低率=3630÷289550=1.2537%可比产品成本降低额=266000-269400=-3400可比产品成本降低率=-3400/266000=1.2781%不可比产品成本降低额=23550-23780=-230不可比产品成本降低率=-230/23550=0.9766%4445

按成本项目分析成本计划的完成情况

总成本比计划降低了9400元，降低率为2.52%。总体看不错，但从成本项目分析，成本降低主要由于制造费用的节约，而直接人工却超支7500元，说明存在一些问题。对于各成本项目的费用，还可计算构成比率。成本项目全部产品成本降低额各项目降低额占计划成本的%计划实际绝对额相对数直接材料直接人工制造费用废品损失制造成本27675453040398723734373400271180605402867036103640005574-7500112021249400+2.01-14.14+28.09+3.32+2.52+1.49-2.00+3.00+0.03+2.5246

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产品名称指标计划实际甲乙丙丁甲乙丙丁商品产量单位成本出厂价制造成本商品产值8007010056000800005001402007000010000040028040011200016000020003435.668000712007207510054000720005001302106500010500060027538016500022800025003233.68000084000百元商品产值成本306000÷411200×100=74.4248

百元产值成本实际为74.44元，计划为74.42元，多耗费0.02元。采用因素分析法（一）品种结构的影响：实际产量替代计划产量，价格、成本保持计划数实际结构、计划成本、计划价格下的百元商品产值成本74.53-74.42=+0.1149

（二）单位成本变动的影响实际单位成本替代计划单位成本。实际结构、实际成本、计划价格下的百元商品产值成本=72.65-74.53=-1.88（三）出厂价格变动的影响实际结构、实际成本、实际价格下的百元商品产值成本=74.44-72.65=+1.7950

可比产品成本分析

主要目的是揭示可比产品成本降低任务的完成情况，查明影响可比产品成本升降的因素及其影响程度。可比产品成本分析的内容1、可比产品成本降低任务完成情况分析

主要指实际降低额和降低率与计划降低额和降低率的比较分析，以判断本期计划的执行情况。51

产品名称可比产品甲乙丙合计规格计量单位件件件产量本月实际302520本年计划310300220本年实际累计315300180单位成本上年实际平均615136本年计划564631.5本月实际4842.528本年累计实际平均49433052

可比产品成本计划降低额=∑（计划产量×上年实际单位成本）-∑（计划产量×本年计划单位成本）可比产品成本计划降低率=可比产品成本计划降低额/∑（计划产量×上年实际单位成本）×100%可比产品成本计划降低额=（310×61+300×51+220×36）-（310×56+300×46+220×31.5）=4040（元）可比产品成本计划降低率=4040/42130×100%=9.59%53

可比产品成本实际降低额=∑（实际产量×上年实际单位成本）-∑（实际产量×本年实际单位成本）可比产品成本实际降低率=可比产品成本实际降低额/∑（实际产量×上年实际单位成本）×100%可比产品成本实际降低额=（315×61＋300×51+180×36）-（315×49+300×43+180×30）=40995－33735=7260（元）可比产品成本实际降低率=7260/40995×100%=17.71%54

计划实际差异降低额404072603220降低率9.59%17.71%8.12%55

2、影响可比产品成本降低计划完成情况的因素分析

影响可比产品成本降低任务完成的三个因素：产品产量变动、产品品种结构变动、产品单位成本变动。（1）产量变动的影响。

在其他因素不变的条件下，单纯产量变动，将引起成本降低额发生相应变化，但不影响成本降低率。

P287例14、15产量变动对降低额的影响值=∑[（本年实际产量-本年计划产量）×上年单位成本]×计划降低率

[(315－310)×61＋(180－220)×36]×9.59％=-108.58(元)56

（2）单位成本变动的影响单位成本变动对降低额的影响值=∑[本年实际产量×（计划单位成本-实际单位成本）]单位成本变动对降低率的影响值=单位成本变动对降低额的影响值/∑（本年实际产量×上年单位成本)单位成本变动对降低额的影响值

=315×(56-49)＋300×(46-43)＋180×(31.5-30)=3375(元)单位成本变动对降低率的影响值=3375/40995=8.23%57

（3）品种结构变动的影响。品种结构变动对降低额的影响值=3220-3375-（-108.58）=46.42品种结构变动对降低率的影响值=8.12%-8.23%=-0.11%计划实际差异降低额404072603220降低率9.59%17.71%8.12%58计划降低额2800元计划降低率1.5086%

实际降低额600元实际降低率0.2222%

实际脱离计划差异：降低额=600-2800=-2200（元）降低率=0.2222%-1.5086%=-1.2864%59

甲产品计划产量400，计划单位成本82；乙产品计划产量200，计划单位成本750产量变动对降低额的影响值=[(500－400)×84＋(300－200)×760]×1.5086%=1273.26单位成本变动对降低额的影响值=500×（82-81）+300×（750-763）=-3400单位成本变动对降低率的影响值=-3400/270000=1.2593%品种结构变动对降低额的影响值=-2200-1273.26-（-3400）=-73.26品种结构变动对降低率的影响值=-1.2864%-1.2593%=2.71%606162第四节主要产品单位成本分析单位成本计划完成情况分析

主要产品单位成本计划完成情况的分析，一般先是从总体上分析主要产品单位成本比计划单位成本、上期单位成本的升降情况，然后进一步按成本项目分析其成本变动情况，查明造成单位成本升降的原因。可编制单位成本分析表。63直接材料直接人工制造费用产品单位成本上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均8281.58080.53534.234.5342120.320.520.7138136135135.264

成本项目本月比上年实际平均本月比本年计划本月比本年实际平均本年实际平均比上年本年实际平均比计划降低额降低率%降低额降低率降低额降低率降低额降低率降低额降低率直接材料82-80=22.4481.5-80=1.51.8480.5-80=0.50.6282-80.5=1.51.8381.5-80.5=11.23直接人工35-34.5=0.51.4334.2-34.5=-0.3-0.8834-34.5=-0.5-1.4735-34=12.8634.2-34=0.20.58制造费用21-20.5=0.52.3820.3-20.5=-0.2-0.9920.7-20.5=0.20.9721-20.7=0.31.4320.3-20.7=-0.4-1.97合计32.1710.740.20.152.82.030.80.59甲产品单位成本分析表65

从本年实际单位成本与上年实际、本年计划比较发现，本年实际单位成本较上年有所降低，也完成了本年计划。其中，直接材料成本较计划降低幅度最大，而制造费用单位成本却上升了0.4元。为了进一步查明造成各成本项目升降的原因，需对其作更深入的分析。66

直接材料项目的分析

影响单位成本中材料费用的基本因素，为单位产品材料耗用量和材料单价。其中：材料耗用量变动的影响=（计划单位耗用量－实际单位耗用量）×计划单价材料单价变动的影响=（计划单价－实际单价）×实际单位耗用量材料耗用量变动的影响=（上年单位耗用量－实际单位耗用量）×上年单价材料单价变动的影响=（上年单价－实际单价）×实际单位耗用量67

甲产品材料单耗及单价资料表材料名称单耗单价上年实际本年计划本年实际上年实际本年计划本年实际AB564.55546.28.57106.51268

材料名称单耗单价单位成本本年比上年本年比计划上年实际本年计划本年实际上年实际本年计划本年实际上年实际本年计划本年实际降低额量差价差降低额量差价差1234567=1×48=2×59=3×610=7-911=（1-3）×412=（4-6）×313=8-914=（2-3）×515=（5-6）×3A54.556.276.53131.532.5-1.50-1.5-1-3.52.5B6548.51012515048317-14210-8合计8281.580.51.517-15.516.5-5.569

直接人工项目的分析

单位产品直接人工成本=单位产品工时消耗量×小时工资额工时消耗量变动的影响=（计划单位消耗量－实际单位消耗量）×计划小时工资额

=（15-20）×2.28=-11.4小时工资额变动的影响=（计划小时工资额－实际小时工资额）×实际单位耗用量=（2.28-1.7）×20=11.670

甲产品单位直接人工成本分析表

2000年12月项目本年计划本年实际降低额工时消耗变动影响小时工资额变动影响单位产品工时消耗量小时工资额单位产品直接人工成本152.2834.20201.734-50.580.20————-11.40————11.6071

制造费用项目的分析

企业生产单位的制造费用是以分配的方式计入产品成本的，其分配标准通常是工时消耗量(或其他分配标准)。影响产品成本中制造费用的基本因素，为单位产品工时消耗量(或其他分配标准)和小时费用分配率(或其他分配率)。单位产品制造费用成本=单位产品工时消耗量×小时制造费用率工时消耗量变动的影响=（计划单位工时消耗量－实际单位工时消耗量）×计划小时费用分配率=（15-20）

×1.353=-6.765费用分配率变动的影响=（计划小时费用分配率－实际小时费用分配率）×实际单位工时消耗量=（1.353-1.035）

×20=6.3672

项目本年计划本年实际降低额工时消耗量变动影响费用分配率变动影响单位产品工时消耗量小时费用分配率单位产品制造费用151.35320.30201.03520.70-50.318-0.40————-6.76————6.36甲产品单位成本制造费用分析表