中小会计师事务所函证数字化建设探析

时间：TIME\@"yyyy'年'M'月'd'日'"2022年3月29日学海无涯页码：第1-页共1页中小会计师事务所函证数字化建设探析函证是指注册会计师直接从第三方获取书面答复作为审计证据的过程，其对象可以是应收账款余额或银行存款等特定账户的余额，也可以是被审计单位与第三方之间的协议和交易条款。作为外部证据，函证更为可靠，可以帮助注册会计师提高审计质量，将检查风险降低至可接受的水平。但在实务中，函证的发展较为滞后，质量难以控制，难以满足审计的需要。据公开披露的信息显示，2022年证监会的处罚中，一半以上的处罚与函证有关，包括营业收入、应收账款、货币资金和预付款项的函证等[1]。为了更好开展函证工作，解决函证不实、效率低下等问题，财政部多次提出函证数字化。

函证数字化不仅能推动审计行业高质量发展，也是强化财会监督的重要保障。近年来，相关部门陆续发布有关函证数字化建设的指导文件，为数字化函证建设打下良好基础。当前，我国部分大型会计师事务积极参与函证数字化的试点工作，例如建立函证中心、开发自有的函证信息系统。但对于中小型会计师事务所来讲，其规模较小，数字化函证起步晚，在函证数字化过程中将面临独有的挑战。本文以中小会计师事务所为对象，探讨中小会计师事务所函证数字化的必要性和实施建议。

一、中小会计师事务所函证数字化的必要性

（一）有助于强化财会监督，保护各方合法权益

从相关利益者需求来讲，函证数字化可以提高审计质量，强化财会监督、保护各方尤其是利益相关者的合法权益。审计是财会监督的重要手段，审计失败将给投资者带巨大的损失,也会给社会经济带来不良的影响。近年来，证监会公布的对会计师事务所的行政处罚中，接近80%违反审计准则的行为都与函证程序不当有关[2]。函证程序不当影响审计结果，使预期使用者在失真的会计信息基础上做出错误决策，影响其自身利益。为了减少函证程序中的不当行为，各方利益相关者密切关注事务所如何做好函证数字化建设工作，如何提高函证质量，进而有效识别企业的财务报表错误和舞弊行为。

（二）推动审计工作信息化转型和行业高质量发展的必然选择

从行业需求来讲，当前数字经济飞速发展，社会加速向数字化转型，函证数字化已成为推动审计工作信息化转型和行业高质量发展的必然选择。

《注册会计师行业发展规划（2022—2025年）》在有关会计促进师事务所信息化建设中多次提出了函证数字化，并指出推进函证数字化是有效保障会计师事务所函证及时准确，推动注册会计师行业高质量发展的重要举措。不仅仅在于理念的提出，相关部门已陆续发布有关函证数字化建设的指导文件并开始试点工作。财政部2022年以来先后发布了《关于推进会计师事务所函证数字化相关工作的指导意见》、《关于进一步规范银行函证及回函工作的通知》等文件，提出要循序渐进推进函证数字化，首先在科技程度较高、数字化程度相对集中的大中型商业银行和会计师事务所推行，然后逐步向地方法人、中小银行和中小会计师事务所推广使用。2022年财政部发布《关于开展银行函证试点工作的通知》，函证数字化建设迈开重要一步。随着试点工作的深入，数字化函证适用范围的扩大，函证数字化也必将会成为中小会计师事务所的信息化发展的一个重要内容。

（三）有助于增强中小会计师事务所的竞争能力

从自身需求来讲，函证数字化有利于中小会计师事务所增强自身竞争能力。一方面，函证数字化可以帮助中小会计师事务所节约审计成本、提高函证工作效率。出于对成本、时间消耗等方面的考虑，很多中小会计师事务所在审计过程中并不会严格按照审计准则对银行账款、应收账款等重要事项进行函证，这会影响审计证据的充分性和适当性，导致注册会计师发表不恰当的审计意见[3]。而数字函证可以节约邮寄和人力成本，帮助审计人员快速追踪回函情况，提高函证处理的效率，增强函证结果的可靠性。另一方面，函证数字化为中小会计师事务所的发展打下坚实基础。当前大部分中小事务所业务同质化现象严重，同业竞争非常激烈。会计师事务所要保持自己的竞争力，需要加强信息化建设。函证数字化是会计信息化建设的重要部分，需受到中小会计师事务所的重视。同时，信息化建设的滞后在一定程度上阻碍了中小会计师事务所的发展[4]。2022年新《证券法》实施，会计事务所从事证券审计业务要求从资格审批调整为备案管理，为中小会计师事务所进入证券审计市场提供了可能性。证券市场对审计有着更高质量的需求，按照当前行业信息化建设着力向全面数字化转型的趋势来看，提高审计质量需要中小会计师事务所加强信息化建设，重视函证数字化建设。

二、中小会计师事务所推进函证数字化面临的挑战

（一）思维层面：缺乏正确的认知

在信息化飞速发展的今天，很多事务所仅表面意识到信息化建设的重要性，实际上信息化意识很薄弱，缺乏对函证数字化建设的正确认知。

一是对数字化函证的重要性认识不足。对于大多数中小会计师事务所来讲，因规模较小、风险承担能力不高、质量管理体系不够完善，承接业务范围有限，因而对函证的需求有限，这就导致很多中小会计师事务所对函证业务重要性的认识度偏低。

二是对数字化函证的政策认识不足。当前对于会计师事务所的监管愈发严格，函证又是很容易受到监管部门关注和处罚的事项，尽管有关部门发文支持函证数字化转型，但在监管部门没有明确能不能转、转了之后认不认的情况下，很多中小会计师事务所还处于观望状态，并不会轻易启动函证数字化建设，进行函证数字化转型[5]。

三是对数字化函证的可靠性和安全性认识不足。由纸质方式的函证转为数字方式的函证，函证相关程序的要求和目的并没有改变，但是函证的方法和路径会发生变化，关键控制点和控制措施也会发生变化。然而，如何识别和应对这些变化还处于探索阶段，使得一些事务所对数字函证的可靠性和安全性产生怀疑。比如当前函证数字化平台多利用区块链技术，区块链可以保障“入链后”数据的真实性，但如何保障“入链前”数据的真实性却是一个待解决的问题。而这些疑虑会成为阻碍数字化函证发展的重要因素。

（二）资源层面：有限的资金和人力

中小会计师事务所资数字化源有限，很难像大所一样自主研发函证数字化平台。从资金方面来讲，实施函证数字化，需要会计师事务所在信息系统建设、后台技术支持等各个方面投入大量的资源，初期投入成本较高，而中小会计师事务所规模相对较小，收入较少，出于成本效益的考虑，很多中小会计师事务所可能会更倾向于系统外包或租用第三方电子函证平台的方式进行函证数字化建设。从人力方面来讲，信息化开发人才匮乏是制约中小事务所信息化建设发展的原因之一[6]。函证数字化要求审计人员具有一定的信息技术能力，能够将审计的专业判断嵌入到数字化函证的过程中，进而有效提高审计质量。但目前中小会计师事务所很少有这方面的复合型人才。大多数中小会计师事务所审计人员信息化水平不足，这可能导致审计人员因操作不规范等原因影响函证数字化的应用效果，限制中小会计师事务所函证数字化的建设。

（三）技术层面：存在技术上的制约

当前，函证数字化工作尚处于起步阶段，即便是已建立函证中心的中小会计师事务所，其作用也主要体现在对纸质函证的集中处理上。而函证数字化不仅要求函证中心能集中处理事务所的函证业务，还会涉及到会计师事务所如何与被审计单位做好电子函证的请求对接业务、如何与第三方应用软件的信息兼容并自动生成函证数据等问题，这些技术上的制约会影响中小会计师事务所函证数字化的进程。

其中，如何实现跨组织的数字化函证受到广泛关注。当前市场存在多个数字函证平台，例如中科江南建立的企业数字函证智能平台、工商银行推出的工银函证e信、币码e函证等，这些数字化函证平台都要求事务所、被审计单位和被征询单位在同一平台进行发函、授权、回函、收函等操作。这就使得事务所和企业可能需要接入许多不同的数字函证平台，这不仅会使企业不愿意配合事务所进行函证，还可能增加审计人员的工作量，影响函证的相关信息的准确性，进而影响中小会计师事务所函证数字化建设的积极性。

四、推动中小会计师事务所函证数字化的建议

（一）转变中小会计师事务所观念

转变中小会计师事务所对函证数字化建设的观念，可以从多方面入手。

一是监管部门给出政策引导。比如监管部门可以通过对函证数字化转型有关的政策进行深层次的解释、鼓励中小会计师事务所采用数字化函证并对相关事务所进行财政补贴、鼓励企业和金融机构公开数字函证的联系方式等措施，让中小会计师事务所认识到函证数字化建设的重要性和可行性，进而激励中小会计师事务所主动进行函证集中化数字化建设。

二是行业进行相关的宣传和研讨。一方面，中国注册会计师协会可以制定相关政策，从会费减免、评价指标等方面对会计师事务所函证数字化工作中的投入予以支持和倾斜。行业有关平台也可以对相关政策进行推广，让中小会计师事务所认识到数字化函证的优势；对函证数字化平台进行介绍和宣传，让中小会计师事务所正确认识有关数字化平台并学习相关操作规范。另一方面，可以通过开展研讨会等形式，使函证数字化建设表现优秀的事务所分享经验，消除中小会计师事务所在函证数字化建设中的疑虑，使中小会计师事务所敢于进行数字化转型。

三是中小会计师事务所内部形成共识。一方面，中小会计师事务所的管理层应重视函证数字化建设。作为审计业务不可或缺的一环，函证失败很可能导致审计业务失败、法律风险增加，进而造成客户流失。函证数字化可以帮助事务所提高函证质量，降低审计失败的风险。另一方面，中小会计师事务所应意识到，函证的数字化应用是一个必然的趋势，事务所应该主动尝试函证的数字化建设，积极投入会计行业信息化建设的进程中，为进一步发展打下坚实基础。

（二）提高数字函证的可靠性和安全性

数字函证的安全性和可靠性是当前很多会计师都关注的内容。一方面，可以从有关部门着手，为函证数字化提供制度保障。一是可以将信息技术与审计程序融合的相关规定上升到法律层面，使审计人员在运用信息技术手段进行函证时有法可依。二是加强职业指导，建立规范的审计标准。由传统函证转为电子函证，必然会导致函证的关键控制点和控制措施发生改变。如果盲目进行函证数字化建设，可能会使中小会计师事务所忽视函证过程中的一些重要因素。因此，有关部门可以结合函证数字化试点的相关经验，针对数字函证细化函证准则，完善事务所数字函证审计过程的业务流程，例如建立统一的操作标准流程，统一数字函证的内容与格式，针对数字函证控制措施、控制环节的变化,明确注册会计师保证数字函证控制有效的具体应对措施等，加强对事务所的执业指导，帮助中小会计师事务所完善数字化函证的管理。

另一方面，函证数字建设过程中，注册会计师广泛关注函证相关方身份真实性、回函的适当性和有效性、控制过程的完整记录以及数字函证过程中的信息传输安全等风险，这些风险可以通过多种数字技术或是数字技术叠加其他审计方法、审计程序的综合运用,有效消除注册会计师对数字函证方式可靠和安全问题的担忧。例如，利用电子营业执照，可以保障企业和回函人员身份的真实性；利用区块链技术，可以防止函证被篡改，实现函证相关信息的追溯；建立数字函证的认证机构，明确数字传输、利用中的权责关系，保障“入链前”数据的可靠性。

此外，中小会计师事务所应完善相应的监督工作，保障电子函证平台的安全有效运行。一是中小会计师事务所可以加强问题响应速度。对于数字函证应用过程中发现的问题，进行有效的溯源定位，督促有关部门或者运营机构进行整改。同时，事务所定期对函证数字化转型的效果进行总结和评价，参照大型会计师事务所的实践并结合事务所自身的情况，对于不可用或者需要改进的部分，及时发现并且采取措施。二是中小会计师事务所应建立一定的信息安全意识。整体层面，事务所应当在信息技术的操作层面和函证程序的业务流程层面制定完善的安全机制，建立健全相关安全管理制度，完善信息安全保障措施，定期进行安全测评，保证在安全环境下实施函证数字化。个体层面，事务所可以强化审计人员风险预警观念及应对能力，最大程度地降低或规避审计风险。

（三）培养数字化人才

函证数字化建设是一项长期工程,新形势下函证数字化工作能否持续有效开展的立足点仍然是人才培养,及专业函证工作队伍的建设[7]。因此，中小会计师事务所应重视自身数字化人才的培养。一是中小会计师事务所应调整人才引进制度，适当引入能够将审计知识、会计知识以及计算机技术相结合的复合型人才，为函证数字化建设的顺利开展提供必要的技术支持。二是完善会计师事务所人才培训制度，做好函证相关的技术培训工作，提高审计人员函证信息化水平。比如开展函证数字化的专题学习、对审计人员进行系统的操作培训、开展有关函证数字化的研讨活动、针对不同层次的审计人员制定差异化的培训流程等。在培训过程中，可以充分利用互联网技术，对函证数字化过程中存在的控制流程予以指导，使审计人员能够熟悉数字函证的操作、能够对函证信息进行梳理并明确函证数字化过程中存在的关键控制流程。三是培养会计师事务所审计人员综合能力，特别是数据分析能力，使得审计人员能够利用有效的分析手段，在获得函证资料信息时快速分析数据，从而在一定程度上提高审计效率，高效使用数字函证。

（四）搭建全国数字函证平台

当前我国有多种函证平台，主要包括各大会计师事务所研发的函证中心、部分银行建立的的银行函证中心以及科技公司研发的第三方电子函证平台，但并没有统一的电子函证平台。从短期来看，这些平台可以满足部分事务所和企业的要求，但从长期来看，零散的函证平台有着各自的使用规则和客户范围，不利于提高审计人员效率，甚至可能出现差错。要激励各中小会计师事务所进行函证数字化建设，推动函证数字化建设的进程并实现跨组织的数字化函证，还是应该搭建一个全国数字函证平台。

在函证数字化建设的初期，可以由有关部门组织统一各函证平台的接口，为搭建统一的数字函证平台奠定基础。由于各函证平台数据接口不一致，很难实现数据之间的交互，从而影响函证的完整性和准确性。并且，没有统一的接口意味着事务所和企业需要接入许多不同的数字函证平台，不利于数字化函证的推广。因此，可以由关部门联合重要机构提出统一函证处理接口的要求，保证函证数据在经过标准化处理后，可以通过统一的接口自动跳