内部控制设计与执行

北方国际内部控制设计与执行

张连起主讲人简介张连起博士11年上市公司财务经验10数家改组上市企业审计国务院派出监事会特别助理中国独立审计准则组成员北京注册会计师协会专业委员会主任中央电视台经济频道特约评论员Tel:86010-8809118813901359424E-mail:lianqichang@内容提要内部控制概述

内部控制的目标内部控制结构的内容

内部控制的设计上市公司内部控制体系分析及案例内部控制的评价上市公司内部控制审计及建议内部控制设计、执行、评估中需注意的几个问题内部控制概述什么是内部控制

内部控制是为合理保证单位经营活动的效益性、财务报告的可靠性和法律法规的遵循性，而自行检查、制约和调整内部业务活动的自律系统。其贯穿于经营活动的全部过程

内部控制概述内部控制的历程萌芽期一一内部牵制发展期一一内部会计控制与内部管理控制

成熟期--内部控制结构和内部控制整体架构

内部控制的目标经营的效果和效率－有效财务报告的真实－可靠法律法规的遵循－合法三个目标内部控制结构的内容中美内部控制结构内容对照中国：三要素COS0：五要素1、控制环境2、会计系统3、控制程序

1、控制环境2、风险评估3、控制活动4、信息与沟通5、监督内部控制结构的内容内部控制结构五要素的关系（一）内部控制结构的内容内部控制结构五要素的关系（二）内部控制结构的内容COS0五要素－控制环境

控制环境提供企业纪律与架构，塑造企业文化，并影响企业员工的控制意识，是所有其它内部控制组成要素的基础。控制环境的因素具体包括:

诚信的原则和道德价值观

评定员工的能力

董事会和审计委员会管理哲学和经营风格

组织结构

责任的分配与授权

人力资源政策及实务内部控制结构的内容COS0五要素－风险评估风险评估：每个企业都面临来自内部和外部的不同风险，这些风险都必须加以评估。评估风险的先决条件，是制定目标。风险评估就是分析和辨认实现所定目标可能发生的风险。风险评估的因素具体包括:

目标风险环境变化后的管理

内部控制结构的内容COS0五要素－控制活动控制活动，是确保管理阶层的指令得以执行的政策及程序，如核准、授权、验证、调节、复核营业绩效、保障资产安全及职务分工等。控制活动的因素具体包括:

高层经理人员对企业绩效进行分析直接部门管理对信息处理的控制实体控制绩效指标的比较

内部控制结构的内容COS0五要素－信息与沟通

信息与沟通：企业在其经营过程中，需按某种形式辨识、取得确切的信息，并进行沟通，以使员工能够履行其责任。信息与沟通的因素具体包括:

信息系统沟通内部控制结构的内容COS0五要素－监督

内部控制系统需被监督。监督是由适当的人员，在适当及时的基础下，评估控制的设计和运作情况的过程。监督活动由持续监督、个别评估所组成，其可确保企业内部控制能持续有效的运作。监督的因素具体包括:持续的监督活动个别评估报告缺陷信息系统内部控制的设计相互牵制原则

协调配合原则

岗位匹配原则

成本效益原则

整体结构原则

设计原则

设计内部控制的总体思路是:借鉴内部控制理论，参考内部控制范例，根据内部控制法规，结合企业管理实际。内部控制的设计

我国〈规范〉规定的内部会计控制的六条原则合法性原则，符合国家有关法律法规和本规范及单位的实际；有效性原则，约束单位内部涉及会计工作的所有人员，任何个人都不得拥有超越内部会计控制的权力；全面性原则，涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并针对业务处理过程中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节;不相容职务相分离原则，保证单位内部涉及会计工作的机构、岗位的合理设置及其职责权限的合理划分，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督;成本效益原则，以合理的控制成本达到最佳的控制效果;适时性原则，随外部环境变化、单位业务职能调整和管理要求的提高，不断修订和完善。内部控制的设计七个循环的具体内容（一）销售及收款循环：包括争取客户订单、授信管理、运送货品、开立销货发票、记录收入及应收帐款、开出帐单、执行与记录现金收入等

采购及付款循环：包括请购、进货或采购原料、物料、资产和劳务

、处理采购单、经收货品、检验品质、填写验收报告书或处理退货

、记录供应商负债、核准付款、执行与记录现金付款等

生产循环：包括拟订生产计画、开立用料清单、储存材料、投入生产、计算存货生产成本、计算销货成本等

内部控制的设计内部控制的七个循环生产循环采购及付款循环

投资循环固定资产循环

薪工循环融资循环销售及收款循环

生产循环内部控制的设计七个循环的具体内容（二）薪工循环：包括雇用、请(休)假、加班、辞退、训练、退休、决定薪资率、计时、计薪津总额、计算薪资税及各项代扣款、设置薪资纪录、编制与分发付薪支票等

融资循环：包括涉及股东权益及股务处理暨银行借款、保证、承兑、租赁、发行公司债等资金融通交易事项之授权、执行与记录等

固定资产循环：包括固定资产之增添、处分、维护、保管与记录等投资循环：包括有价证券、不动产、衍生性商品及其它长(短)期投资之决策、买卖、保管与记录，及监督直、间接持股超过百分之五十以上被投资公司之内部控制等内部控制的设计我我国目前已发布的内部会计控制规范内部会计控制规范——基本规范（试行）内部会计控制规范——货币资金（试行）

内部会计控制规范——采购与付款（试行）

内部会计控制规范——销售与收款（试行）

内部控制的设计我内部控制的设计步骤

确定控制目标

整合控制流程

鉴别控制环节

确定控制措施以流程图或调查表的形式加以体现上市公司内控体系我上市公司内部控制体系分析

上市公司上市之初一般都是基础较好的企业，而且基本上是按现代企业制度建立管理模式。然而，为什么一些原本不错的企业，会面临摘牌的危险？我们从理论上设立的那么多风险防范机制和预警控制系统，为什么没能发挥效用呢？

上市公司内控体系我上市公司内部控制体系分析

公司内部控制体系是企业风险防范体系，它是由公司股东大会、董事会、经理阶层和职员实施的。为保证公司营运的效率、财务报告的可靠性，相关法令制度和公司章程的遵循等目标的达到而提供合理保证的管理架构和制度保障。一个健全的企业内部控制体系至少应包括以下几个层次：公司所有权、决策经营权和监督权的制衡；公司的决策权和经营权的制衡；公司内部审计的组织模式及职权；公司的财务（会计）控制；公司的内部控制制度和岗位的操作规范。

上市公司内控体系我案例分析－郑百文神话的幻灭

1986——1996年间，公司的销售收入增长了45倍，利润增长了36倍1997年主营业务收入达到76.78亿元，净资产收益率为20.7%，进入国内上市公司100强1998年亏损5.02亿，净资产收益率变为-1148.46%，股票交易实行特别处理1999年，进一步恶化，年亏损额达到9.57亿创下了上市公司亏损之最2000年3月，向郑州市中级人民法院提交要求破产的申请书我案例分析－郑百文

1997－2000每股收益状况

单位：元上市公司内控体系我郑百文内部控制制度的分析－控制环境分析

上市公司内控体系经营者的思想和经营作风人事工作方针及其执行内部控制的状况我郑百文内部控制制度的分析－风险评估分析

上市公司内控体系片面追求财务杠杆的运用，忽视经营风险市场分析不充分，影响了公司经营战略的及时调整我郑百文内部控制制度的分析－控制活动分析

上市公司内控体系公司在资金预算、项目建设等方面存在着严重的管理失控现象。在郑百文跌入困境之际，数亿元的货款因分、子公司的经营管理不善而不能正常回流总公司，更说明了公司对货币资金管理的混乱程度。我郑百文内部控制制度的分析－信息和沟通分析

上市公司内控体系信息披露严重失真会计制度不规范公司内部缺乏必要的信息沟通系统我郑百文内部控制制度的分析－监督分析

上市公司内控体系郑百文不仅内部控制制度不健全，而且也缺乏必要的监督。公司领导可以随意拆借、挪用巨额资金；不对市场进行科学分析，盲目投资，造成资金大量沉淀；数以亿计的货款被分支机构经营者或藏入私囊，或成为无法回收的呆、坏账等上市公司内控体系我案例分析－亚细亚内控失败的系统分析

1989年5月开业，之后仅用7个月时间就实现销售额9000万元1990年达1.86亿元，实现税利1315万元，一年就跨入全国50家大型商场行列1995年，其销售额一直呈增丧趋势，达4.8亿元。1998年8月15日，郑亚商场悄然关门上市公司内控体系我亚细亚内控失败的系统分析－控制环境分析

经营者品行、操守、价值观董事会：郑亚集团公司1993年10月注册，但直到1995年6月才最后确立董事会人事政策与员工素质以貌取人随意用人任人唯亲排斥异己企业产权关系及组织结构

上市公司内控体系我亚细亚内控失败的系统分析－风险评估分析

对市场认识不足，对形势认识不足过于自信、乐观、想当然，其结果是骄兵必败面对零售业艰难的状况，应变能力差，整个经营进入死胡同，最后到了山穷水尽的地步抗风险能力差上市公司内控体系我亚细亚内控失败的系统分析－控制活动分析

郑亚集团运作中几乎不存在控制活动，或者即使存在所谓的政策和程序，也是名存实亡，未实际发生作用上市公司内控体系我亚细亚内控失败的系统分析－信息与沟通系统分析

在郑亚集团内部，信息沟通系统几乎不存在。据称，集团内部一不需要成本信息二不计算投资回收期及投资回报率，三不收集市场方面的信息。会计信息系统由管理层随意控制队资金被大量挪用，却不知去向何方。上市公司内控体系我亚细亚内控失败的系统分析－监督分析

在亚细亚，自开业以来，没有进行过一次全面彻底的审计。偶尔的局部的内部审计中曾发现几笔几百万元资金被转移出去的事，后来也不了了之。任何事情都是总经理说了算，包括内部审计人员在内的属下全无发言权内部控制的评价我内部控制的评价

设计健全的内部控制系统，需要定期进行评价，并根据业务变化而随时修改。内部控制的评价和修订职责，可以分配给企业内部审计部门负责。内部控制的评价我如何判断内控的有效性－控制环境

操守及价值观执行能力董事会和监事会管理哲学及经营形态组织结构权责分派人力资源政策及实施内部控制的评价我如何判断内控的有效性－风险评估

企业整体目标的制订作业层级目标的制订风险分析对改变的管理内部控制的评价我如何判断内控的有效性－控制活动

控制政策和程序包括销售和收款循环、采购和付款循环、生产循环、薪资循环、融资循环、固定资产循环、投资循环、研发循环等

内部控制的评价我如何判断内控的有效性－信息与沟通

如何取得内外部信息如何制订信息系统？如何修正？取得的信息给谁？如何告诉员工？管理层采纳员工的建议如何？企业内部各部门的沟通如何？如何与顾客、供应商及其他外部人进行沟通？外界知悉本企业的道德标准如何？

内部控制的评价我如何判断内控的有效性－监督

员工进行营业活动时，主管如何监督？•是否凭外界的信息判断内部信息的正确性？•何时会计记录与实物资产进行核对？•有无员工负责内部稽核？谁？资格怎样？•

评价的结果是否有书面记录？•已辨认的内部控制缺陷如何报告？•缺陷报告之后，有无后续行动？效果如何

内部控制的审计上市公司内部审计内部审计在上市公司经营管理中处于极其重要而又特殊的地位。它是内部控制系统的重要组成部分，也是监督与评价内部控制其他部分的主要力量，因而其在强化内部控制方面应当发挥不可替代的积极作用。事实上，内部审计的作用不仅在于监督和评价公司内部控制活动，还在于帮助组织进行“软控制”环境的营造，成为内部控制过程设计的顾问，建议并督促管理当局建立健康积极的组织文化，使其成员能自觉地把办事准则和职业道德放在首位，共同致力于组织目标的实现，其目的就在于增加价值和改进组织的经营。

内部控制的审计内部控制审计的目的和要求内部审计的目的内部审计的具体要求

内部审计，其目的在于协助董事会及经理人检查及复核内部控制制度之缺失及衡量营运之效果及效率，并适时提供改进建议，以确保内部控制制度得以持续有效实施及作为检讨修正内部控制制度之依据。

公司应设置隶属于董事会或由总经理直接指挥之内部审计单位，并依公司规模、业务情况、管理需要及其它有关法令之规定，配置适任及适当人数之专任内部审计人员。

公司内部审计主管之任免，应经董事会通过。

内部控制的审计我上市公司内部控制审计的建议（一）

合理设置内部审计的组织机构

现状：基本上都处于与其他职能部门平行的地位，其独立性、客观性及权威性难以得到应有的保证

建议：在股东大会、董事会及经理层之下分别设立监事会、审计委员会及内部审计部门，三者之间由上而下应存在业务指导关系，内部审计机构的设置应高于其他各职能部门，其在业务上向审计委员会负责并报告业绩，在行政上向经理层负责并报告工作

内部控制的审计我上市公司内部控制审计的建议（二）

扩大内部审计的职能作用

现状：内部审计人员大多将主要精力置于财务数据的真实性、合法性的审查及监督上，内部审计的主要职责就是“查错防弊”，而不是对公司管理做出分析、评价和提出管理建议，审计的对象主要是会计报表、账簿、凭证及相关资料。建议：内部审计的工作重点必须从传统的“查错防弊”转向公司内部的管理、决策及效益服务，内部审计的职责也应从审查和监督向评价与咨询方面拓展，其作业范围不应局限于财务领域，而应扩展到企业经营管理的各个方面。重新执行内部控制的审计我上市公司内部控制审计的建议（三）

改进内部审计的方式现状：单纯的事后审计的传统方式;以手工作业为主的审计方式建议：提高内部审计部门在信息化条件下实施审计监督与评价的能力；逐步实现审计过程的三个转变，即从单一的事后审计转变为事后审计与事中审计、事前审计相结合，从单一的静态审计转变为静态审计与动态审计相结合，从单一的现场审计转变为现场审计与远程审计、非现场审计相结合。

内部控制的审计我上市公司内部控制审计的建议（四）

提高内部审计人员的综合素质的建议在任用、培训、定岗、升迁等方面制定出相应的规定和具体要求，不能随意安排一些人员在审计岗位上；重视和加强包括财会专业在内的各相关专业知识的培训，使内部审计人员具有较为广博、坚实的专业知识基础，使其能适应和处理不同类型业务及复杂问题，从而为决策者提供更多更好的意见与建议；制订内部审计人员任职资格标准，建立资格认证制度，促使内部审计人员具备必要的素质并达到应有的要求。内部控制的审计我内部控制审计的具体方法

审核文件

观察重新执行分析性程序

内部控制的审计我内部审计人员搜集证据程序－面谈

对象注意事项包括向被查核人员有互动关系之其它人员、及独立的第三者讨论或询问。对内部审计人

员而言在获得对被查核者营运状况之了解、洞悉被查核者营运上之

例外情形及不寻常波动之可能原因上、口头证据显得格外重要。

执行面试的内审人员应特别小心避免诱导受访者提供预设立场的回答。所有口头证据必须正确地

加以记录，而且也应采用佐证性的证据加以查证。在少数情况下从

第三者所获得之证言即可视为充分证据我内部审计人员搜集证据程序－复算

对象注意事项复核计算后所提供的数字是具有事实、客观的的效证据。例如复核应收利息、销货折扣及设备折旧等的计算。考虑计算的合理性。假如有三分之一的债权其收回可能性极低，或所使用的利率超出法定标准，则表面上利息收入的正确性，因之受到限制。

内部控制的审计我内部审计人员搜集证据程序－观察

对象注意事项观察系统运作的活动情形；检查资产实体的存在1、效果决定于观察人员的能力及被观察事物的性质。例如，珠宝的盘点，可能需要训练有素的专家参与。

2、观察也会发生信息范围上之限制。查核人员应注意所检查的凭证文件有可能是伪造的，在这种情况下，直接的观察佐证了文件证据的效力。内部控制的审计我内部审计人员搜集证据程序－分析性程序

对象注意事项分析性程序在于研究及比较资料间的关联性。此种证据涉及比率的使用、受查单位资料与同业趋势、一般经济情况、及以前年度或公司预计结果相比较。利用分析性覆核程序所取得之证据，可供作为结论或意见之基础。分析的可靠性，决定于供比较基准的资料的可靠性与相关性。优秀的内部审计人员必须善于利用有关的资料，执行各种比较分析，以发现异常事项而谋求改善内部控制的审计我内部控制审计的程序及对应方法

内部控制系统的调查审阅规章制度、组织机构设置表、前一年度工作底稿现场询问有关人员实地观察内部控制系统的测试检查证据法经验判断法实地考察法亲历实验法内部控制系统的评价控制矩阵评价法内部控制的审计我重点业务循环中内部控制审计举例

－货币资金控制流程（现金控制流程）现金收支的一般控制程序1.授权2.制证3.签审凭证4.审核凭证5.编制收付款凭证6.收付现金7.复核凭证8.登记日记帐9.登记总帐10.登记明细帐11.盘店现金12.送存银行13.核对帐簿14.清查库存现金控制要点与控制措施1.审批2.审核3.收付4.复核5.记帐6.核对7.清点8.清查内部控制的审计我重点业务循环中内部控制审计举例

－货币资金控制流程（银行存款控制流程）现金收支的一般控制程序1.授权2.签定结算契约3.制取原始证4.签审凭证5.审核凭证6.制取结算凭证7.办理结算业务8.审核结算凭证9.编制记帐凭证10.复核记帐凭证进11.登记日记帐12.登记明细帐13.登记总帐14.核对帐单15.编制调节表16.帐帐核对现金控制要点与控制措施1.审批2.审核3.结算4.复核5.记帐6.核对7.对帐内部控制的审计我重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制流程图

请购单购货订单入库单请购单请购单请购单购货订单购货订单购货订单入库单入库单采购发票编审明细账总账发票实物账付款验收内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制的目标

1.采购与付款业务的职责分工；2.实行预算与审批制度；3.正确核算；4.健全平整流转与管理制度；5.定期清欠；6.保证信息记录完整真实披露正确；7.防止采购付款舞弊行为。内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制失控的现状

1.无计划无审批盲目采购；2.采购人员收受贿赂；3.采购、储存、使用人兼记帐，绕过验单；4.付款审批人与付款执行人同时办理寻找供应商和索价业务；5.凭证流转不通畅，随意性强，无人管理；6.结算帐户记录不全，对应关系不清，债务债权混淆，账务不清；7.大量结欠应付款长期挂帐。内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制的要点（一）

1.实行职务分离控制：请购与审批；寻价与确定供应商；订立采购合同与咨询；采购与验收；采购、验收与会计记录；付款审批与执行。2.采购审批与计划控制3.比价择优控制：供应部门收集比价信息内部共享；主要物资采购比价择优决策确定供应商；大宗物资招标采购；日常物资按计划由部门领导审批；价格核定制度：价在核定范围内且质量经检验才能付款。4.实行订购控制：选择供应商必须实地检查其设备、技术与质量；审核供应条件（价格、运费、运输、服务）；调查其信誉和财务状况。内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制的要点（二）

5.采购执行控制：比价和定货职责分工；未经同意越权超额采购受罚；严格采购验收入库凭证手续。6.后续检查控制：质检和索赔制度；保证及时交货，及时处理问题。7.货款支付控制：发票、运费、税款须与合同无误凭证齐全方能付款；严格结算纪律，坚持转帐结算；发票外的费用损失要经审查分析；控制储备定额；经常核对应付帐款总帐与明细帐。内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制的流程（一）

一、采购计划控制流程年度采购计划由预算组审核，管理当局审批；除执行最低存量和经济定货批量外，采购申请必须由使用部门提出；采购申请须经授权审批；采购部门须按批准的采购申请单执行采购。二、定货报价控制流程控制环节与措施3个业务：1.寻价2.选择供应商3.订立合同10项措施：1.定期审查调整供应商资料2.调查潜在供应商3.大批订购应取得书面报价单4.取得成本构成信息（运费、运输、折扣、折让支付条件、税率）5.争取最优价格6.确定供应商要获得证明文件7.确定供应商经多部门监控8.采购人员定期岗位轮换9.对定单的变化要及时被授权执行10.严格控制预付定金，防止上当受骗。内部控制的审计重点业务循环中内部控制审计举例

－采购与付款循环的内部控制的流程（二）

三、入库验收控制流程1.收货部门检查数量质量后才能在货运单上签字2.验货后按顺序填制收料单分送采购、财务部门3.发现货物与定单不符，办理补货、退货、折让等手续。四、货款支付控制流程五、监督检查控制流程内部控制的审计重