其他债权投资

优选文档优选文档优选文档「CPA笔录」“其他债权投资”的会计办理要点

2018年CPA教材中对金融工具作了新的解说，将原金融财产的四类划分法从头归为三类：①以摊余成本计量的金融财产；②以公允价值计量且其变动计入其他综合利润的金融财产；③以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融财产。

笔者结合近期的学习心得，总结对上文第②类金融财产的掌握要点，个人认为

这是金融工具章节的综合题出题概率最高部分。第②类金融财产又可细分为：（1）既以收取合同现金流量又以销售为目标而划分至此项，主要指有公然市场价格

的债券，对应的会计科目为“其他债权投资”；（2）直接指定，主要为非交易性的股权投资，达不到拥有至到期投资确实认条件，准则赞同直接指定为此项，对应的会计科目为“其他权益性投资”，今后续计量特别，不一样意重分类、不计提减值准备，除初始投资本额与公允价值的贷差、拥有时期收到的分派股利外，均不计入损益，而直接经过所有者权益有关科目核算。

笔者总结做题经验，综合题的出题要点为第（1）种状况，即其他债权投资类金融财产，既有效结合了摊余成本和公允价值，又可结合减值损失和重分类出题。要熟悉并掌握，笔者认为可按以下步骤掌握：

一、以摊余成本计量的金融财产的会计办理

“其他债权投资”是双维度记账，第一由于其债权属性，会计办理类同以摊余成本计量的金融财产，仅是科目为“债权投资”与“其他债权投资”之差。中心是按实质利率法计算的摊余成本过程及会计分录，可以依照债券的成本、票面利息、实质利率随时画出下表：

初始确认时：

借：其他债权投资——成本——利息调整（可借可贷，实质利率<票面利率时在借方，反之在贷方）

贷：银行存款【注意】若发生交易花销，应计入成本（交易性金融财产计入投资利润借方）

后续计量：

借：应收利息（按票面利率计算的每年牢固的现金流入）

其他债权投资——利息调整（倒挤科目，与初始确认时借贷相反）贷：利息收入

今后每年以此类推。关于实质利率，有时题目会给定，没有需要依照参照值按插值法计算，感觉过程蛮复杂，笔者认为为了提高做题效率，只要知道计算步骤即可，详细计算时笔者习习用excel的IRR公式计算实质利率，并自动计算上表各年度金额，了如指掌。

二、公允价值变动的会计办理

在上表中的期末摊余成本后增加三列：

既然“以公允价值计量且其变动计入其他综合利润的金融财产”是以公允

价值计量，且变动计入其他综合利润，在依照摊余成本计量的基础上，保证年关“成本”、“利息调整”、“公允价值变动”为年关该债券的公允价值，因此

可倒推期末“公允价值变动”科目余额。又因每年关都依照公允价值调整该科目，因此今年度确认的变动金额要扣除过昨年度已确认的公允价值变动额，因此笔者在上表中后两列较为清楚地列示。对应会计分录为：

借：其他债权投资——公允价值变动（视变动方向可借可贷）贷：其他综合利润——其他债权投资公允价值变动

三、减值的办理

新的会计准则对金融财产的减值以预期信用损失为基础确认，若自初始确认后风险未显增加，以未来12个月内的预期信用损失确认损失准备，若已显然增加则以整个存续期为基础确认损失准备。但同时规定“关于分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合利润的金融财产，公司应当在其他综合利润中确认其损失准备，并将减值损失或计入当期损益，且不应减少该金融财产在财产欠债表中列示的账面价值”。笔者大体为：

减值损失计入其他综合利润，不影响财产方，详细会计分录以下：借：财产减值损失

贷：其他综合利润——损失准备【注意】题目一般给定整个存续期内的预期信用损失，注意扣减以前年度已确认的损失准备

减值损失与上文的财产后续计量为平行的两条线，基本互不干预。即便已发生信用损失，也不用诱惑，由于预期信用损失是依照该金融财产账面价值余额与按原实质利率折现的估计未来现金流量的现值之间的差额，故不用调整原苦算的实质利率。若已发生减值，可能会出题计算摊余成本和下年度投资利润，则按已确认的减值扣减计算即可。即：

已发生减值后的摊余成本=期末账面价值-已确认减值损失

下年度投资利润=已发生减值后的摊余成本*实质利率（%）

四、停止确认的办理一般题目考的都是提前销售，若到期停止，则与以摊余成本计量的金融财产无异。

停止确认较为简单，注意三点即可：

按售价和账面成本结转借：银行存款（售价）

贷：其他债权投资——成本——利息调整（倒算值，可借可贷）——公允价值变动（倒算值）

投资利润（上述科目倒挤，可借可贷）

原计入其他综合利润的公允价值变动转入损益

借：其他综合利润——其他债权投资公允价值变动（可借可贷）贷：投资利润

减值的抵减，原已计提减值的对应其他综合利润科目结转抵消借：其他综合利润——损失准备（必定为借方）

贷：投资利润

五、拥有时期的重分类

公司只有改变业务模式时，才波及金融财产的重分类，且教材明确金融欠债均不得重分类、金融财产的重分类是及其少见的状况。因此诚然金融财产重分类的状况很多，但其实不常有，其实不会成为综合题的要点。但笔者仍是结合此节内容，认为有考小题的概率，特别是将“其他债权投资”从头归类为“债权投资”，即重分类为以摊余成本的金融财产。笔者认为掌握以下要点即可：

同类科目对向结转，详细分录以下：借：债权投资——成本——利息调整

贷：其他债权投资——成本——利息调整

原公允价值变动确认部分反向结转抹平，视同素来以摊余成本计量，详细分录为：

借：其他综合利润——其他债权投资公允价值变动

贷：其他债权投资——公允价值变动

减值的办理，原计入其他综合利润转入财产方，详细分录为：借：其他综合利润——损失准备

贷：债权投资损失准备其他债权投资

2018年1月1日，甲公司自证券市场购入乙公司同日刊行的面值总数为2000万元的债券，购入时实质支付的价款为万元，其他支付交易花销20万元，该债券系分期付息、到期还本的债券，限时为5年，票面年利率为5%，实质年利率为4%，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合利润的金融财产，至2018年12月31日，甲公司确认的预期信用见损失准备为20万元，其公允价值为2080万元。甲公司于2019年1月1日改正了债券管理的业务模式，将其重分类为以摊余成本计量的金融资产，至2019年12月31日，甲公司确认的预期信用损失准备余额为50万元。

1）编制甲公司2018年1月1日购入乙公司债券的会计分录借：其他债权投资—面值2000

—利息调整

贷：银行存款

（2）计算甲公司2018年应确认的利息收入，并编制有关的会计分录

借：2018年应确认的利息收入为=*=

借：应收利息100

贷：利息收入

其他债权投资—利息调整

借：银行存款100

贷：应收利息100

（3）编制甲公司2018年12月31日公允价值变动及确认预期信用损失的会计分录

2018年12月31日其他债权投资的账面价值==

借：其他债权投资—公允价值变动

贷：其他综合利润—其他债权投资公允价值变动

借：信用减值损失20

贷：其他综合利润—信用减值准备20

（4）编制甲公司2019年1月1日重分类时的会计分录

借：债券投资—面值2000—利息调整

贷：其他债权投资—面值2000

—利息调整

借：其他综合利润—其他债权投资公允价值变动

贷：其他债权投资—公允价值变动

借：其他综合利润-信用