会计准则制定的原则导向

什么是会计准则制定的原则导向规则导向、目标导向姓名：魏星班级：08级会计五班学号：2008485021指导老师姓名：冯雪莲中文摘要：会计准则制定中的”规则导向”和”原则导向”是世界各国在制定会计准则过程中所面临的一个普遍性问题。随着新会计准则的制定，关于规则导向，原则导向，目标导向的讨论更是日渐激烈。关键字：规则导向，原则导向，目标导向，概念，比较，重要性，约束条件关于“规则导向”和“原则导向”的概念与比较：首先，在这里阐述一下关于”规则导向”和”原则导向”的概念。”规则导向”和”原则导向”的概念是从规则和原则这两个基本概念出发而引申的。一般意义上讲，规则是指用条文的形式来规范社会生活：预先都规定好了条条框框，什么样的情况就怎样进行处理，对号入座；而原则是指给出一些道理和逻辑来作为判断的基本理由和根据，具体情况具体分析。从这个意义上讲，我们可以说，所谓的大陆法系是规则的，英美法系是原则的。在会计准则这个领域，却很难划分为规则和原则两类。我们很难找到一个国家的会计准则只是单纯的原则，或者只是单纯的规则。现实的情况是：有些国家的会计准则中原则多一些，而另一些国家的会计准则中规则多一些。所以我们只能说，某一个国家的会计准则是以原则为导向，而另一个国家的会计准则是以规则为导向；会计准则中原则多些，则为原则导向；会计准则中规则多些，则为规则导向。美国文化从根子上秉承英国传统，从而才有英美法系一说。美国的社会规范，包括会计准则，不可能是由规则组成的。所以，批评美国会计准则的人，包括美国人自己，都没有说它是规则，而是批评它是规则导向，意在说明里面有太多的规则。理解这一点非常重要，千万不要认为美国会计准则是由规则组成的，只能说相对于英国和国际会计准则，它的规则倾向明显了一些。也正是因为以上原因，没有人给原则导向和规则导向下定义，因为实在不好下定义。所以目前采用的都是变通的方法，即对规则导向和原则导向进行描述。美国财务会计准则委员会（FASB）于2002年10月公布了题为《美国会计准则的原则导向》的研究报告，2003年7月，美国证券交易委员会（SEC）也发表了研究报告《对美国财务报告体系采用以原则为基础的会计模式的研究》。在这两份研究报告中，对规则导向的会计准则做了如下描述：1.有众多的原则例外，依据这些准则会导致会计处理不注重交易的经济实质。这其中包括了“界线（BrightLine）检验”和“启动机制”（On—OffSwitch），它们最终会被财务工程师作为依据，仅仅遵循这些字面的东西，而不太注重准则的实际精神。所谓的“界线检验”，是指对不符合某些条件的情形，不能进行某一类核算。如不纳入合并报表需满足的条件中“独立第三方的投资是重大的（至少等于特殊目的主体资产总额的3%）”。而“启动机制”是指当满足某些条件时，则需要进行某种核算。如早期美国准则中规定，企业合并采用权益合并法核算必须满足十二个条件，就是典型的“启动机制”的例子。2.大量、详尽的应用这些准则的操作指南，容易造成准则应用中的复杂性和对于准则应用的不确定性。对于什么是原则导向的会计准则，SEC的《对美国财务报告体系采用以原则为基础的会计模式的研究》报告中也作了相应的描述：（1）不存在或者是只有极少的例外；（2）运用资产负债观进行确认和计量；（3）没有所谓的“界线检验”和“启动机制”；（4）仅有少量的补充指南。虽然“规则导向”和“原则导向”一直是会计准则制定中的一个基本问题，但在会计准则这个领域，现实的情况是每个国家很难划分为规则和原则两类。我们很难找到一个国家的会计准则只是单纯的原则，或者只是单纯的规则。只能说，在现实情况中，一个国家的会计准则，到底是规则多一些还是准则多一些，据此来判断它是”规则导向”的还是”“原则导向””的。一般而言，会计准则中原则多些，则为”“原则导向””；会计准则中规则多些，则为”规则导向”。二，关于“目标导向”的概念和提出：“目标导向”实质是对“原则导向”和“规则导向”的折衷。

“目标导向”的提出，许多学者认为，SEC之所以没有沿用““原则导向””的提法，是为了防止过分强调“原则”所带来的负面效用，从一个极端走向另一个极端，可谓用心良苦，这反映出美国的会计准则制定部门在经历了一系列财务欺诈丑闻冲击后的谨慎态度。因此，与其理解为““目标导向””是对““原则导向””和““规则导向””的扬弃（苏月娥，2003），倒不如把““目标导向””视为““原则导向””和““规则导向””的折衷，其实质仍是在“原则”和“规则”之间寻找一个最优平衡点。作为转向““原则导向””和实现“全球统一会计准则”的过渡，““目标导向””的提出显得积极而不失稳妥，这不能不说是一个让入耳目一新的举措，但它并不是对““原则导向””的否定。”目标导向”会计准则其基本思想是：让企业管理层对财务报告中是否准确报告了交易的实质承担责任，允许其根据所要实现的主要会计目标来选择具体准则并受之制约。审计师要报告管理层是否履行了上述责任。将“原则导向”改称为“目标导向”，从内涵上看仅仅是称谓的变化，但在各种研究报告中，对“目标导向”进行了描述。结合这些描述，加上本人的理解，我认为，目标导向的会计准则具备以下特点：

1.要建立一套内在一致的概念框架。概念框架应当旺确会计的目标是什么？根据这个目标有哪些会计原则宁会计要素是什么？什么叫资产、负债宁如何确认、如何计量？什么叫可靠、相关性，如何披露才叫充分披露，也就是说要制定一个内在一致的概念框架。而美国现在的概念框架有着很大的缺陷。第一，它不是强制执行的，主要是用于指导会计准则制定。第二，它本身有些内容是矛盾的。如概念公告中讲在实务中会计计量有多种方法，比如历史成本、重置成本、交易成本、市价、公允价值等都是可以用来选择作为计量标准。但是不同的计量标准反映了不同的经济现实，即概念框架并没有对计量属性做出选择，也没有给出计量属性选择的原则。所以，到今天美国都没有解决会计计量的最佳计价标准问题。如公允价值是金融工具计量的最好标准，但它今天仍然没有很好的采用，很重要的一个原因就是概念框架没有给出计量标准选择的原则，使得不同的人对计量属性产生不同的选择，而且不同的选择似乎都有道理。因此，建立一套好的概念框架是非常重要的。当然，建立一套好的概念框架难度很大。如何尽快的建立一套内在一致、可广泛接受的概念框架，对于目标导向的实施而言，就显得尤为重要了。三，有关讨论会计准则应用哪种导向的重要性：规则导向、原则导向还是目标导向，这一问题非常重要。这是因为：第一，它是当前世界各个国家在制定会计准则过程中所面临的普遍困惑。第二，会计准则制定方法的研究，不仅对审计、对会计准则制定者，而且对整个证券市场和会计信息使用者都会产生重大影响。这个问题不仅是会计准则本身的问题，而且在会计基本理论以及对会计的基本问题的认识上，都需要进行重新反思，它是一个实践与理论相结合的问题，包括实务界、理论界和会计准则制定机构在内的各个层面都回避不了。

四，实行目标导向的约束条件：一个好的准则应该体现目标导向，但是要按照目标导向的要求制定会计准则不是一件很容易的事情，否则美国会计界在这个问题上就不需要耗费三代会计准则制定机构的精力，几经反复，才达到今天的认识。要按照目标导向制定会计准则还是有很大难度，它有许多约束条件。

1.会计职业界要尽职尽责，有必要的职业判断。对会计师来讲，必须很严谨，要研究历史文献，具备充分的职业判断能力。因为目标导向的实质就是要反映经济现实，会就是原则导向的重要体现。会计准则本身不能提供具体答案，需要会计师的职业判断，对如何计价、会计信息要不要披露等问题作出自己的判断。所以说会计人员的判断能力、职业道德修养、尽职尽责非常重要。

2.会计职业的权威应受到尊重和认可。这有两层意思一方面是会计师自己要尽职尽责，要能作出职业判断，具备相当的水平、能力和经验等，值得被尊重和认可；另一方面，要求社会应尊重会计师工作的权威性，财务总监等会计人的工作应该受到尊重和认可。只有会计人在受尊重的前提下，才能够实现尽职尽责；反之，会计师处在一个不受尊重、不受认可的环境中，受到非会计因素的左右，目标导向无法实现。

3.会计信息指导资源配置的价值要辨证地认识。要把注册会计师放在一个合适的位置上，不要夸大会计对经济的影响。目前存在的误区之一，就是往往把企业的利润看成是无所不包、无所不能的指标，利用利润作为指标来考核企业家的业绩，甚至上市和退市的判断标准，评价地方政府的政绩等，这种做法是不恰当的。以往，我们把会计信息贬低到了“地上”，认为会计“百无一用”，而现在却走向了另一个极端，把会计信息的价值捧到“天上”，认为会计信息“无所不能”，这两种态度都是不科学的。实际上利润指标只是一个意见、一种评价而已，把利润看成是可以衡量一切、无所不能的工具，是非常危险的。在美国，股票期权由市场定价，而市场人依据盈利定价，显然就是高估了会计信息。五，我国会计准则制定的导向选择：我国会计准则制定中应该采取哪种导向，取决于两种准则导向的具体内容以及我国的现实国情。随着我国经济体制的发展和民主法制体制的不断完善，会计准则的原则导向将是必然的趋势。

（一）会计标准的国际化要求。随着全球经济的一体化发展，资本市场的一体化也越来越成为一种趋势。而资本市场一体化势必要求作为通用商业语言的会计实现统一。我国加入WT0后，资本市场、产品市场、劳务市场均将陆续开放，会计行业也面临着会计标准国际化的要求。在当前，国际会计准则委员会积极倡导的是原则导向的准则制定模式，美国也在安然事件以后，出台了《萨班斯——奥克斯利法案》，要求SEC研究美国准则制定中原则导向的可行性。在准则国际化方面，我们应该借鉴美国准则变革的经验，进一步朝着与国际会计准则趋同的方向迈进。

（二）规则导向的缺陷所在。一般而言，以具体规则为导向的准则制定模式，因为太过于具体会弱化准则运用的职业判断，出现单纯为遵守会计规则而导致只重形式不注重实质现象的发生。同时，规则导向下概念框架的某些方面是不完整的，存在着内在的不一致以及模糊等问题。而原则导向法要求概念框架是完整、内在一致以及明确的。规则导向同时会试图对准则中的运用方面做出极为详尽的规定，但由于经济事项本身的复杂性，规则导向就容易出现准则约束的“空白地带”。而原则导向下就可以通过运用概念性和原则性的指导，避免规则导向下存在的问题，可以更好地贯彻实质重于形式的会计原则，更好地反映经济事项的本质。

(三)美国传统的以规则导向的准则制定模式经验总结。美国经济是基于规则体系的。规则导向下，只要符合规则，就可以打“擦边球”，容易给企业滥用准则的机会，导致各方规避行为的发生。同时，太过于具体会在无形中弱化准则运用中的职业判断，不利于报表编制者和审计师对财务报告的整体影响进行分析性评价，容易给投资者带来决策失误。而原则导向可以通过概念性和原则性的指导，来更好地贯彻实质重于形式的经济事项本质，更好地为决策分析提供空间。因此，美国在经过安然等一系列财务丑闻的发生以后，对传统的基于规则导向的制定模式进行了反思，提出了要向国际会计准则靠拢，积极探索原则导向的准则制定模式。这也是值得我国借鉴的地方。

总之，随着我国经济的发展，吸收外来投资的增多，为增进会计信息的可比性，提高资本市场的透明度，便于国内外投资者作出稳健的决策，加速我国会计准则国际化进程是必然的选择。但在实现会计标准国际化的同时不能冒进，因为会计改革是上层建筑，是建立在具体经济基础上的，改革与具体经济基础相联系的会计上层建筑，才能更好地促进我国经济发展。应该在尊重我国具体国情的基础上，积极探索与国际会计准则接轨的有效途径。

参考文献：

1.焦丽《会计准则制定中的规则导向和原则导向》2，《美国会计准则模式的变迁及启示》3.刘峰《会计准则研究》4.陆建桥。后