管理会计(作业成本法)

管理会计理论与方法作业成本法activitybasedcosting1ManagementAccountingmethods成本计量方法2管理会计方法体系时间驱动作业成本法资源驱动作业成本法成本性态分析法成本计量法变动成本法作业成本法本量利分析法边际分析法现金流分析法短期经营决策长期投资决策战略决策决策方法控制方法平衡计分卡法风险控制成本控制库存控制责任中心考评战略绩效评价评价方法责任会计评价法质量控制价值链分析法确定型决策法分析方法风险型决策法不确定型决策法预算控制方法责任控制方法战略控制方法EVA法SWOT分析法KPI分析方法规划方法战略规划法业务规划法经营计划法预算编制法全面预算管理3贯穿于整个企业的成本流转——松带公司的例子CostAccountingMethods

4松带家具公司：

原材料、人工和制造费用的流转供货商供货原材料库存切削组装上漆抛光人工制造费用人工制造费用人工制造费用产成品销售成本Costofgoodssold5贯穿于整个组织内部的成本流转1月4日收到100件橱柜的原材料：松木2000美元，手柄500美元，聚氨脂100美元；1月5日开始生产100件；1月31日，装运80件：35件配套组件，25件已组装但未上漆抛光，20件已上漆抛光；剩余的20件，15件已切削待组装，5件已组装待上漆抛光。

每件产品耗用木料20美元，手柄5美元，聚氨脂只用于上漆抛光产品，20件耗用80美元的聚氨脂。6松带家具公司：1月份直接材料成本（单位：美元）完工产品和在产品木料手柄聚氨脂35件，配套组件25件，已组装未上漆抛光20件，已上漆抛光；15件，已切削待组装，5件，已组装待上漆抛光100件（合计）7松带家具公司：1月份直接人工成本（单位：美元）完工产品和在产品木料手柄聚氨脂35件，配套组件25件，已组装未上漆抛光20件，已上漆抛光；15件，已切削待组装，5件，已组装待上漆抛光100件（合计）每件产品的人工成本：切削部门25美元，组装部门20美元，上漆抛光部门15美元8松带家具公司：1月份制造费用成本（单位：美元）部门切削组装上漆抛光间接人工其他间接成本总成本合工件数单件成本9松带家具公司：单位产品制造成本（单位：美元）成本组件已组装上漆抛光直接材料：松木手柄漆205020502054直接人工：切削组装上漆抛光250025200252015制造费用：切削组装上漆抛光150015360153623单位制造成本6512116310松带家具公司：制造成本流转（单位：美元）供货商供货原材料库存切削组装上漆抛光销售成本原材料存货+2000+500+100-25008020在产品——切削+2000+500+2500+1500227542250在产品——组装+2000+500+2500+1500227542250在产品——上漆抛光+2000+500+2500+1500227542250产成品11传统的完全成本法与变动成本法成本计量方法12成本的形式与性态产品成本期间成本变动成本固定成本管理会计方法13

总成本单位成本固定成本不受业务量影响与业务量成反比例变动成本与业务量成正比例不受业务量影响成本与业务量关系成本性态数量形式14变动成本法的产品成本产品成本直接材料直接人工变动制造费用变动生产成本15完全成本法的产品成本产品成本直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用全部生产成本16固定制造费用变动销售管理费用固定销售管理费用变动成本法期间成本变动销售管理费用固定销售管理费用完全成本法期间成本变动成本法与完全成本法的期间成本17销售收入-变动成本=贡献毛益贡献毛益-固定成本=销售利润变动成本法损益计算公式完全成本法损益计算公式销售收入-销货成本=销售毛利销售毛利-销管费用=销售利润变动成本法与完全成本法的损益计算公式18变动成本法完全成本法产品成本直接材料直接材料产品成本直接人工直接人工变动制造费用变动制造费用期间成本固定制造费用固定制造费用变动销管费用变动销管费用期间成本固定销管费用固定销管费用19用两种成本法计算成本的例子（1）某企业某产品单价120元，产量200件，销量160件，有关成本资料如下：直接材料（单位）20元直接人工（单位）10元变动制造费用（单位）15元固定制造费用（总额）4000元变动销管费用（单位）5元固定销管费用（总额）1800元20总额变动成本法完全成本法产品成本（20＋10＋15）×200＝45×200＝9000销货成本＝45×160＝7200销货成本＝45×40＝1800（20＋10＋15＋20）×200＝65×200＝13000销货成本＝65×160＝10400销货成本＝65×40＝2600期间成本4000＋5×160＋2000＝68005×160＋2000＝280021总额变动成本法完全成本法贡献毛益或毛利（120－50）×160＝11200（120－65）×160＝8800销售利润11200－4000－2000＝52008800－5×160－2000＝600022用两种成本法计算成本的例子（2）

某产品单价200元，变动生产成本（单位）40元,固定制造费用（总额）4500元,变动销管费用（单位）10元，固定销管费用（总额）5000元,根据三年销量资料计算利润。年序第1年第2年第3年期初存货01070当期产量10015030期末存货10701023作业成本法多种间接成本的分配依据间接的间接成本分配方法管理会计方法24

作业成本法（ABCActivity-BasedCosting）是以作业为中心，以资源流动为线索，通过对资源耗用因果关系的分析和对作业成本的确认、计量、报告，计算出真实的产品成本。

什么是作业成本法？25作业成本法的历史沿革理论研究脉络

作业成本法的研究最早可追溯到本世纪四十年代初。当时最早提出的概念是“作业会计”（Activity-BasedAccounting或ActivityAccounting）。最早从理论和实践上探讨作业会计的是美国会计学家埃里克·科勒（EricKohler）教授。26理论研究脉络

1941年，时任田纳西河谷管理局主计长的科勒教授在“会计评论”杂志发表论文首次对作业、作业账户设置等问题进行了讨论，并提出“每项作业都设置一个账户”。科勒教授在文章中指出：“作业就是一个组织单位对一项工程、一个大型建设项目、一项规划以及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献”。27第二位研究“作业会计”的是乔治·斯托布斯（George.J.Staubus）教授。他坚持认为，研究作业会计首先应明确“作业”、“成本”和“会计目标—决策有用性”三个概念。1971年，乔治·斯托布斯（GeorgeI.Staubus）教授在《作业成本计算和投入产出会计》（ActivityCostingandInput-outputAccounting）中对“作业”、“成本”、“作业会计”、“作业投入产出系统”等概念作了全面系统的讨论，这是理论上研究作业会计的第一部宝贵著作。理论研究脉络28直到20世纪80年代末90年代初，芝加哥大学的罗宾·库珀（RobinCooper）和哈佛大学的罗伯特·卡普兰（Robert·S·Kaplan）才首次明确提出了作业成本法（Activity-BasedCosting，简称为ABC）这一概念。他们认为：“产品成本就是制造和运送产品所需全部作业的成本的总和，成本计算的最基本对象是作业。ABC所赖以存在的基础是：作业消耗资源，产品消耗作业。”理论研究脉络29库珀和卡普兰两位作者对于作业成本法的发展可谓居功至伟，他们先后发表了一系列著名的文章，对ABC的现实意义、运作程序、成本动因选择、成本库的建立等重要问题进行了全面深入的分析，奠定了ABC研究的基石。作业成本制逐步成为管理会计的主流思想，为同行所认同。随后，美国众多的大学会计界和公司联系起来，共同在这一领域开展研究。在英美的《管理会计》等期刊上发表了数百篇研究ABC的文章，ABC理论已日趋完善。理论研究脉络30作业成本法在实务界的兴起

20世纪60年代初期，美国通用电器公司（GE）为寻求更好的成本信息，以更有效地管理间接成本，开始对公司营运的过程进行考察，划分为作业，并对作业成本进行分析，这是作业基础成本制度（Activity-BasedCostingSystem，简称ABCSystem）的最早起源。通用电器公司的会计人员也是最早以作业活动（activity）探求成本发生原因的人员。GE推行作业成本制。在当时只是个案。实务界真正大规模推行、理论界逐步认同并深入研究这一方法，只经历了十几年。31作业成本法产生的背景企业经营环境的变化企业经营管理的变化经营方式变化对产品成本的影响社会需求变化高新技术革命出现适时生产系统全面质量管理ABC的推行与20世纪70年代以来的社会发展密不可分。32

作业成本法的原理作业成本法建立在"作业消耗资源,产品消耗作业"的基本假设之下1.依据不同的成本动因分别设置成本库;2.按各种产品所消耗的作业量分摊其在作业库中的作业成本3.汇总各种产品的作业成本,计算各种产品的总成本与单位成本33作业成本法的主要特征间接的间接成本分配方法求本溯源间接成本分配方法成本计算与成本管理结合的方法34作业成本法的作用完善预算控制与业绩计价适应JIT与TQM满足战略管理需要35成本对象作业成本法的要素作业成本动因资源作业执行中需要花费的代价为某一目的而进行的资源耗费的活动产品服务作业部门36作业及其类别作业：企业为某一目的而进行的耗费资源的活动作业的分类单位作业批别作业产品作业过程作业37成本动因及其基本特征成本动因：导致成本发生及增加的具有相同性质的事项成本动因基本特征隐蔽性相关性适用性可计量性作业的量化表现作业量的度量原因方式38作业成本法的基本步骤1.确认和计量资源耗费,将资源耗费归集到各资源库2.确认主要作业和作业中心3.确定资源动因,建立作业库4.确认作业动因,分配作业成本5.汇总成本对象的作业成本39耗用资源价值主要作业成本不可追溯成本直接成本直接计入产品根据成本动因计入产品按某标准分配产品成本耗费资源计入产品的方式辅助作业成本40作业成本法产品成本计算过程资源成本库X资源成本库Y作业成本库a作业成本库b作业成本库c产品A成本产品B成本41作业成本法举例说明产品AB产量100件8200件单位产品占用机时3小时2小时单位产品人工成本50元／件55元／件单位产品材料成本95元／件90元／件制造费用总额395800元42制造费用作业资料作业作业动因作业成本成本动因AB合计机器调试调试次数16000元10次6次16次签订订单订单份数62000元15份10份25份机器运行机器小时233800元300小时16400小时16700小时质量检验检验次数8400元30次20次50次合计395800元43A与B作业成本法的制造费用分配作业作业动因分配率制造费用分配（元）AB合计机器调试1000元／次10000600016000签订订单2480元／份372002480062000机器运行14元／小时4200229600233800质量检验1680元／次504003360084000合计10180029400039580044A与B作业成本法的制造费用分配作业作业动因分配率制造费用分配（元）AB合计机器调试1000元／次10000600016000签订订单2480元／份372002480062000机器运行14元／小叶4200229600233800质量检验1680元／次504003360084000合计10180029400039580045传统制造费用分配率＝395800÷（3×100＋2×8200）＝23.7元/小时分配给A的制造费用=23.7×(3×100)=7110元单位A承担=7110÷100=71.1元分配给B的制造费用=23.7×(2×8200)=388680元单位B承担=388680÷8200=47.7元作业成本法下,分配给A的制造费用=101800元单位A承担=101800÷100=1018元分配给B的制造费用=294000元单位B承担=204000÷8200=35.85元A与B作业成本法的制造费用分配与传统以机器小时为数量基础的制造费用分配的比较46某企业生产L、M、N三种产品有关的间接成本按照资源属性分别计入不同的资源成本库，见下表：

资源库与资源动因资源库名称电费保险费折旧费一般管理耗费资源金额（元）560004000270008700资源动因用电度数工资额设备价值作业成本47与L、M、N有关的作业见下表：

作业与作业动因作业动因备料加工组装检验合计用电度数（度）50005400017000400080000工资额（元）3000500011000100020000设备价值（元）10000600001500050009000048根据以上二表的数据可以确定各项资源动因率如下，电费资源库的资源动因率＝56000÷80000＝0.7元/度保险费资源库的资源动因率＝4000÷20000＝0.2元/元折旧费资源库的资源动因率＝27000÷90000＝0.3元/元49再结合各作业消耗的资源动因数量可确定各作业成本库的成本，见下表：

作业成本库的成本作业成本（元）备料加工组装检验合计电费35003780011900280056000保险费600100022002004000折旧费3000180004500150027000合计7100568001860045008700050再将一般管理费用按照各项作业的成本总额分配计入各项作业，见下表：作业备料加工组装检验作业成本（元）710056800186004500一般管理动因率8700÷87000＝0.1元/元一般管理分配71056801860450作业成本合计78106248020460495051各种产品的作业成本动因量如下表，

成本动因产品备料加工组装检验材料成本（元）机器小时（小时）产品数量（件）抽样件数（件）L产品55000280070033M产品65000320090036N产品36200181044630合计1562007810204699成本动因率0.05元/元8元/小时10元/件50/件52由成本动因率及各产品的成本动因数量最后计算出各产品应承担的间接成本，

各产品间接成本分担

间接成本（元）产品备料加工组装检验合计78106248020460495095700L产品2750224007000165033800M产品3250256009000180039650N产品1810144804460150022250532000机器小时×500支／小时＝100万支制造费用总额55万元单位直接材料0.02美元，单位直接人工0.05美元，单位制造费用0.55美元单位总成本0.62单价0.60美元单位毛利－0.02美元WAFER有关成本及产销量资料542000机器小时×500支／小时＝100万支制造费用总额40万元单位直接材料0.02美元，单位直接人工0.05美元，单位制造费用0.40美元单位总成本0.47单价0.60美元单位毛利0.13美元竞争对手CLICK公司有关成本及产销量资料55间接人工成本工厂监督1人70000原材料整理运输3人90000质量控制检验2人92000机器调整准备4人120000装箱发运3人60000间接成本合计432000其他制造费用设备建筑折旧100000工厂运转所耗电力10000物料和修理6000其他制造费用合计118000制造费用成本总额550000年机器小时2000机时年度产量2000×500=1000000支wafer制笔公司：年度制造费用（单位美元）56间接人工成本工厂监督1人70000原材料整理运输2人60000质量控制检验1人46000机器调整准备3人90000装箱发运1人20000间接成本合计286000其他制造费用设备建筑折旧100000工厂运转所耗电力10000物料和修理4000其他制造费用合计114000制造费用成本总额400000年机器小时2000机时年度产量2000×500=1000000支Click制笔公司：年度制造费用（单位美元）57产品单价单位产品成本单位毛利黑色圆珠笔0.600.62（0.02）蓝色圆珠笔0.650.620.03红色圆珠笔0.750.620.13绿色圆珠笔0.750.620.13银色圆珠笔2.000.621.38金色圆珠笔4.000.623.38WAFER公司各种产品单位毛利58WAFER制笔公司的例子产品机器小时批次数特殊质检次数黑色圆珠笔1000120蓝色圆珠笔500120红色圆珠笔260120绿色圆珠笔120120银色圆珠笔100121金色圆珠笔20121总计200072259单位层次作业成本178000美元成本动因：机器小时；动因量2000机时；178000÷2000=89美元/机时批层次作业成本292800美元成本动因：批次；动因量72批次；292800÷72=4067美元/批次产品层次作业成本9200美元成本动因：品种数；动因量2种；9200÷2=4600美元/种以上三个层次费用合计480000美元设施层次成本动因70000美元按照以上三个层次的成本分配：70000÷480000=0.1458美元/美元全厂制造费用总额550000美元WAFER公司的作业成本及成本动因60产品黑色圆珠笔蓝色圆珠笔红色圆珠笔绿色圆珠笔银色圆珠笔金色圆珠笔制造费用0.320.430.631.141.436.32产品成本0.390.500.701.211.506.39WAFER公司作业成本的产品成本61作业成本法计算练习某企业生产甲、乙两种产品，有关资料如下：产品名称月产量（件）单位产品机器小时直接材料单位成本直接人工单位成本甲10021020乙4002251062企业每年制造费用总额10000元，甲、乙两种产品复杂程度不一样，所耗用的作业量也不一样。与制造费用相关的作业有5个，设置5个成本库。作业名称成本动因作业成本（元）作业动因数甲产品乙产品合计原料进货进货次数20008210订单处理生产订单份数10007030100机器调整准备机器调整准备次数

800301040机器运行机器小时数50002008001000质量检验检验次数12006040100合计—10000---63企业每年制造费用实际发生总额9200元，甲、乙两种产品复杂程度不一样，所耗用的作业量也不一样。与制造费用相关的作业有5个，设置5个成本库。作业名称成本动因作业成本（元）作业动因数甲产品乙产品合计原料进货进货次数15008715订单处理生产订单份数8007030100机器调整准备机器调整准备次数

1200202040机器运行机器小时数4500180720900质量检验检验次数12006060120合计—9200---64先用作业成本法计算各项作业的成本动因分配率。作业名称成本动因作业成本作业量甲产品乙产品合计分配率原料进货进货次数20008210200订单处理生产订单份数1000703010010机器调整准备调整准备次数

80030104020机器运行机器小时数500020080010005质量检验检验次数1200604010012合计—10000----65计算作业成本法下两种产品的制