关于存货损失的会计处理

关于存货损失的会计处理

一、小型企业的主要收入问题是税负1.存货损失的征管例1：由于管理人员的疏忽和外部能源的消耗，洪运发包失去了所有生产场所的物资，包括电子设备、桌子、原材料等。价值50万元。对这次火灾造成的损失,公司可以获得保险公司30万元的赔偿。公司将损失50多万元全部记入“营业外支出”,而将保险公司的赔款30万元直接购买了损失后需添置的各项设备、原材料等,没有进行任何账务处理。公司年底进行企业所得税纳税申报时,也没有进行任何纳税调整。分析:该小型企业发生火灾是由于管理不善造成的,属于非正常损失。按照《小企业会计制度》的规定,存货的非正常损失分两种情况从利润中直接扣除:在扣除过失人或保险公司的赔偿和残料价值后,对自然灾害造成的损失,记入“营业外支出”;对因其他情况造成的损失,记入“管理费用”。存货损失的会计处理涉及两个税种:(1)根据国家税务总局2009年印发的《企业资产损失税前扣除管理办法》的规定,“因自然灾害、战争、政治事件等不可抗力或者人为管理责任”导致的存货损失,需经税务机关审批才能在企业所得税前扣除。(2)根据《增值税暂行条例》第十条以及《增值税暂行条例实施细则》第二十一条的规定,企业发生的非正常损失的购进货物,其进项税额不得扣除。如果企业在发生非正常损失之前,已将该购进存货的增值税进项税额实际申报抵扣,则应当在该批货物发生非正常损失的当期,将该批货物的进项税额予以转出。因为小型企业不存在增值税抵扣的问题,因此该公司首先应将损失扣除保险公司的赔偿后记入“营业外支出”,然后将损失向税务机关申报,经审批后才能在企业所得税前扣除,在未经税务机关批准之前,必须先调增应纳税所得额进行补税。2.餐饮服务成本的征管例2:鸿达贸易公司招待所为该公司兼营的独立核算单位。为减少付现成本,招聘的员工都免费提供伙食,每天按20元的标准进行安排,其中早餐4元、中餐和晚餐各8元,这个价格同时也是对外销售价格。招待所在进行账务处理时,将这部分伙食消耗的原材料等存货与当天提供餐饮服务消耗的其他原材料等存货全部计入当期销售成本,账务处理为,借记“主营业务成本”科目,贷记“原材料”、“燃料”等科目,同时因为没有收到钱款,故未作收入确认的任何账务处理。年底在申报纳税时,招待所没有进行纳税调整。分析:招待所免费提供餐饮的行为从企业获取最大利益的角度来看无可厚非,但是这种行为违反了相关税法的规定,属于无偿提供伙食用于职工福利,按规定应补缴企业所得税。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定,企业发生非货币性资产交换,以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的,应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务,但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。因此,招待所应将免费提供伙食视同销售,按其对外销售的价格补缴相应的企业所得税。3.存货鞣结果在使用过程中出现的一些例3:鸿宇贸易公司2007年年底既没有燃煤存货的实物,在账务上也没有反映。2008年该公司共购进2吨燃煤40万元,实际使用1.5吨,金额共计30万元,但该公司账面上“材料———燃料”科目年末结余却是红字5万元,税务机关发现其“燃料”库存单显示尚结余0.5吨燃煤,经实地盘存,确定其账实不符。分析:关于存货账面出现红字的种类:(1)数量为零或正数,金额红字。原因是存货发出计价不规范或中途变更计价方法,发出价高于账面成本价,多转成本,少计利润,少缴企业所得税。(2)数量为红字,金额为正数。原因是存货未入库就发出,且发出价长期低于账面成本价,少转成本,虚增利润。(3)数量和金额都为红字。存货账面出现红字可能产生的问题有:(1)记账错误。这可能是财务人员的业务水平问题或是企业管理问题造成的,如企业商品间串号形成红字。(2)偷逃税款。为了达到偷逃税的目的,部分企业采用销售不开票或少开票的方式,而商品成本采用多次或一次结转,这样就可以偷逃企业所得税。存货账面出现红字的主要原因有:(1)在单价正常的情况下,存货发票未到,存货已入库未做估价入账就领用发出了。(2)在单价不正常的情况下,可能是因为存货发出计价不规范,发出价高于账面成本价。《会计法》第二十六条规定,公司、企业进行会计核算不得有下列行为:随意改变费用、成本的确认标准或者计量方法,虚列、多列、不列或者少列费用、成本。因此,该公司的行为违反了相关法规,不仅要补缴相应的税款,还要受到罚款的处罚。4.取30万元的存货历史成本例4:某小型公司2007年由于部分库存商品陈旧过时,年末按可变现净值低于其成本的部分50万元计提了存货跌价准备,账务处理为,借记“资产减值损失”科目,贷记“存货跌价准备”科目,当年企业申报应纳税所得额时没有进行任何调整。2008年为少缴企业所得税,该公司又提取了30万元的存货跌价准备,同样没有进行应纳税所得额的调整。分析:此案例中,该公司的做法存在严重问题。《小企业会计制度》和《企业会计准则第1号———存货》对存货适用历史成本原则作了进一步修订,规定企业应当在资产负债表日对存货按成本与可变现净值孰低原则进行计量,对可变现净值低于存货账面成本的差额,应计提存货跌价准备。该公司2007年开始计提存货跌价准备,其计提依据和账务处理都没有问题,但是没有进行纳税调整,而2008年则完全是为了少缴企业所得税而人为多提了30万元的存货跌价准备,同样没有进行纳税调整。依据《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关问题的通知》的规定,除国家税收规定外,企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式的准备金(包括资产准备、风险准备或工资准备等)不得在企业所得税前扣除。因此,该公司应该就两个年度提取的80万元存货跌价准备补缴相应的企业所得税。二、小型企业的主要收入和支出1.虚转库存商品成本管理出现问题例5:福瑞制造公司按实际成本核算材料。为了达到虚增当期库存商品成本、隐匿利润、少缴税款的目的,该公司每月月末都要编制虚假的原始凭证,虚构库存商品发出业务,账务处理为,借记“主营业务成本”科目,贷记“库存商品”科目。2008年该公司通过这种方式共计虚转库存商品成本115万元,少缴企业所得税28.75万元,同时存货明细账借方出现红字28.75万元。分析:虚转成本是小型企业常见的调节利润的手法,上述问题发生后一般会表现为“库存商品”、“产成品”、“原材料”等账实不符,存货成本波动较大等。有些企业在实际工作中不能正确核算,导致存货明细账常常出现红字,原因是存货发出计价不规范或中途变更计价方法,发出价高于账面成本价。因此,审查人员一般应从这些方面入手,审阅被审查企业有关存货账户,核对其账实、账账有无不符的情况,对比前后各期成本水平,必要时审阅记账凭证和原始凭证,并询问有关业务、仓库当事人,核查有关部门所存原始凭证(如领料单)与会计部门原始凭证是否一致,从中发现疑点,作进一步查证。2.应纳税额分析例6:某小型企业2007年选用先进先出法计算发出存货的成本,但2008年上半年由于受多种因素的影响,该存货购进价格开始上扬,为确保利润保持合理水平,从7月份开始公司改用后进先出法计算发出存货的成本。该存货的计价在同一会计年度内先进先出法和后进先出法交替使用,致使2008年存货销售成本上升了将近200万元,公司该年度的应纳税所得额也相应减少了200万元,少缴企业所得税50万元。对于该公司未经税务机关批准擅自改变存货计价方法,致使当年度的销售成本提高从而减少应纳税所得额的行为,税务机关要求其按原适用的存货计价方法调整已结转存货的成本,相应减少该部分存货的成本,并补缴所欠税款。分析:根据会计制度的规定,小型企业可以根据自身的需要选用制度所规定的存货计价方法,但选用的方法一经确定,年度内不能随意变更,如确实需要变更,必须在财务报表中说明变更原因及对财务状况的影响。但在实际工作中,部分企业存在随意变更存货计价方法的问题,违反了会计的一致性、可比性原则,造成会计指标前后各期口径不一致,缺乏可比性。有些企业甚至人为地通过变更计价方法来调节生产或销售成本,调节当期利润。对此类问题,审查人员应查阅有关财务指标,分析对比各个会计期间财务指标有无异常变化,并查阅有关存货明细账;核查各期采用的计价方法是否一致,发现线索后,通过询问当事人等形式查证问题。3.材料成本差异及少计利润例7:某小型矿业公司的原材料按计划成本核算。2008年该公司为了隐匿利润,逃避纳税义务,故意确定较高的计划成本,使计划成本远远高于实际成本,表现为“材料成本差异”贷方余额,每月应计原材料成本差异率在96%~98%之间,领用材料时按计划成本数额转入“生产成本”等账户,但月末结转材料成本差异时,故意以较低的成本差异率(94%左右)调整发出材料的计划成本。经过调整,全年由此多分摊材料成本差异、少计利润20多万元,相应少缴企业所得税5万多元。分析:部分企业为了控制超额利润,大都从隐匿收入和虚增成本两个方面进行作弊,人为提高材料成本差异率,多分摊材料成本差异。其一般表现为材料成本差异率与以前各期相比有较大的波动,当期生产成本、销售成本及利润等指标呈现较大波动状况等。对于上述问题,审计人员首先应对比各期销售成本及利润水平,看有无异常情况;然后复核各期商品进销差价率,从中发现疑点;再对照被查企业有关会计资料并调查当事人,确定被查企业问题之所在。审计人员应对比各期的销售数量和成本水平,抽查并复核产成品、商品明细账贷方记录,特别是检查被查企业单价的计算结果是否正确。实务中存在这样一些问题需特别关注:对产成