审计学 第三章 审计工作前提与审计目标

第三章

审计工作前提与审计目标

审计工作前提审计目标审计程序第一节

审计工作前提

一．管理层与治理层的责任

在治理层的监督下，管理层作为会计工作的行为人，对编制财务报表负有直接责任。

管理层和治理层认可与财务报表相关的责任，是注册会计师执行审计工作的前提，构成注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作的基础。管理层和治理层应承担的责任包括：

1.按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；

2.设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；

3.向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。

二、注册会计师的责任※按照审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。※注册会计师应当遵守相关职业道德要求，按照审计准则的规定计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，并根据获取的审计证据得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见。注册会计师通过签署审计报告确认其责任。※管理层和治理层在承担其对财务报表责任的前提下，注册会计师才能承担其对财务报表的审计责任。※注册会计师不能减轻管理层和治理层对财务报表的责任※财务报表编制和财务报表审计是财务信息生成链条上的不同环节，两者各司其职；※法律法规要求管理层和治理层对编制财务报表承担责任，有利于从源头上保证财务信息质量；※在某些方面，注册会计师与管理层和治理层之间可能存在信息不对称，管理层和治理层作为内部人员，对企业的情况更为了解，更能作出适合企业特点的会计处理决策和判断，因此，管理层和治理层理应对编制财务报表承担完全责任；※尽管在审计过程中，注册会计师可能向管理层和治理层提出调整建议，甚至在不违反独立性的前提下为管理层编制财务报表提供协助，但管理层仍然对编制财务报表承担责任，并通过签署财务报表确认这一责任。三、审计的固有限制

由于审计的固有限制，注册会计师审计不可能将审计风险降为零，不可能查出被审计单位报表的所有错报，因此不可能对财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取绝对保证。注册会计师的审计由于下列因素的影响导致审计存在固有限制：1、财务报告的性质2、审计程序的性质

管理层或其他人员可能有意或无意地不提供与财务报表编制相关的或注册会计师要求的全部信息；舞弊可能涉及精心策划和蓄意实施以进行隐瞒，涉及到伪造文件，注册会计师没有接受文件真伪鉴定方面的培训，不是鉴定真伪的专家；审计不是对涉嫌违法行为的官方调查，3、在合理时间以合理成本完成审计的需要

在有限的时间和成本限制下，要求注册会计师处理所有可能存在的信息是不切实际的，报表使用者应当认识到，注册会计师是在合理的时间内以合理的成本对财务报表形成审计意见，对财务报表提供的是一种合理保证。财务报表审计的局限性总结：1．注册会计师既不可能也没有必要将审计风险降至零；2．注册会计师不能对财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取绝对保证；3．由于审计存在固有限制，导致注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性的；5．审计的固有限制并不能作为注册会计师满足于说服力不足的审计证据的理由【单项选择题】财务报表审计中，注册会计师的责任是(

)。A.保证财务报表不存在重大错报B.对报表的编制承担完全责任C.按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见D.保证内部控制有效【答案】C【解析】按照中国注册会计师审计准则的规定对财务报表发表审计意见是注册会计师的责任。【单项选择题】下列对于财务报表审计的作用和局限性的说法中正确的是(

)。A.注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是结论性的B.审计意见本身可以看成是对被审计单位未来生存能力或管理层经营效率、经营效果提供的保证C.审计能提供合理保证，也能提供绝对保证D.财务报表审计可以提高财务报表的可信赖程度，对注册会计师的审计工作发挥着导向作用【答案】D【解析】由于审计存在固有限制，注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性的，选项A错误；虽然财务报表使用者可以根据财务报表和审计意见对被审计单位未来生存能力或管理层的经营效率、经营效果作出某种判断，但审计意见本身并不是对被审计单位未来生存能力或管理层经营效率、经营效果提供的保证，选项B错误；审计只能提供合理保证，不能提供绝对保证，选项C错误。【单项选择题】下列关于审计的固有限制的说法中，不正确的是(

)。A.管理层或其他人员可能有意或无意地不提供与财务报表编制相关的或注册会计师要求的全部信息，会使注册会计师不能降低审计风险为零B.审计的固有限制并不能作为注册会计师满足于说服力不足的审计证据的理由C.审计不是对涉嫌违法行为的官方调查D.注册会计师在必要的情况下可以将审计风险降至零【答案】D【解析】注册会计师既不可能也没有必要将审计风险降至零。【例题·多选题】以下关于被审计单位管理层、治理层对财务报表责任的陈述中，不恰当的有(

)。A.管理层和治理层对编制财务报表直接负责B.注册会计师对财务报表承担最终责任C.注册会计师对财务报表承担审计责任D.治理层对财务报表承担监督责任【答案】AB【解析】选项A不恰当，财务报表是在治理层监管下由管理层直接负责编制的；选项B不恰当，根据《公司法》和《会计法》，编制和对外披露财务报表是管理层、治理层的责任，注册会计师审计财务报表是合理保证已审计财务报表不存在重大错报，即使注册会计师因为过失未能查出财务报表实际存在的重大错报而被告上法庭，被审计单位管理层、治理层也是共同被告，不是由注册会计师最终负责，注册会计师要负的责任是审计责任，即按照审计准则的要求执行审计工作，发表恰当审计意见，注册会计师对发表的不恰当的审计意见负责，不对最终披露的财务报表负责。第二节审计目标

审计目标——是在一定的历史环境下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地和最终结果。

审计目标是审计工作的出发点和归宿包括总体审计目标和与各类交易、账户余额和披露相关的具体审计目标。财务报表审计的目标是注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：第一：财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制（合法性）第二：财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。（公允性）一、总体审计目标一句话：

对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证【单项选择题】对一般目的的审计，审计人员发表审计意见一般包括()等二个方面的内容。A.公允性、一致性B.恰当性、合法性C.合法性、一贯性D.公允性、合法性答案：D审计目标的导向作用

财务报表审计的总体目标对注册会计师的审计工作发挥着导向作用，它界定了注册会计师的责任范围，直接影响注册会计师计划和实施审计程序的性质、时间安排和范围，决定了注册会计师如何发表审计意见。财务报表审计目标是对财务报表整体发表审计意见，注册会计师就可以只关注与财务报表编制和审计有关的内部控制，而不对内部控制本身发表鉴证意见。注册会计师关注被审计单位的违反法规行为，是因为这些行为影响到财务报表，而不是对被审计单位是否存在违反法规行为提供鉴证。

二、认定与具体审计目标（一）认定的含义（P46）

——认定是指管理层(who)对财务报表组成要素(where)的确认、计量、列报作出的明确或隐含的表达(what)

。对认定的理解要点（1）认定与审计目标密切相关（2）了解认定是为了确定每个项目的具体审计目标（3）管理层对财务报表各组成要素的作出的认定流动资产：存货………1000000明确的认定：（1）记录的存货是存在的；（2）存货以恰当的金额包括在财务报表中（100万元）。隐含的认定：（1）所有应当记录的存货均已记录；（2）记录的存货都由被审计单位拥有。（二）认定的类别1、与各类交易、事项相关的认定①发生：记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关。

[不该入账入了账；与金额无关；虚构、捏造。代表性情况：确认了不应确认的收入][方式：早报(提前入账)、虚报(虚构交易)；目的：高估发生额]②完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录。

[应在账上的不在账上。遗漏、隐瞒。代表性情况：隐瞒采购交易][方式：晚报(推迟入账)、瞒报(隐瞒交易)；目的：低估发生额]③准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录。

[金额不正确，多记或少计了，一部分记、一部分没有记。目的：高估或低估发生额]④截止：交易和事项已记录于正确的会计期间。[入账期间不正确，确有其事，并未虚构。代表性情况：次年实现的收入确认到年前][方式：早报或晚报；目的：高估或低估]⑤分类：交易和事项已记录于恰当的账户。[科目不正确。方式：入错账户。目的：粉饰财务状况][企业高估错报的类型：早报(最可能)、多报、虚报(最严重)][企业低估错报的类型：晚报(最可能)、少报、瞒报(最严重)]

一项错报可能同时违背多项认定。例如，2010年发生采购交易，应付账款没有入账[2010年财务报表违背完整性认定]，推迟到2011年初入账[2011年报表违背发生认定]，整体来看，违背了截止认定。【单项选择题】对于下列销售收入认定，通过比较资产负债表日前后几天的发货单日期与记账日期，A注册会计师认为最可能证实的是(

)。A.发生B.完整性C.截止D.分类

【答案】C【解析】本题考核的是检查程序。检查程序究竟能证实收入项目的何种认定取决于检查的内容。本题比较的是“资产负债表日前后几天”的“发货单日期与记账日期”，目的在于关注入账的期间是否正确，明显属于截止认定的内容。2、与期末账户余额相关的认定①存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的。[不该入账的入了账，例如，虚构客户，虚构应收账款]②权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。[将不拥有所有权的资产确认为自己的资产。代表性事项：将经营性租赁的固定资产记入固定资产明细分类账、将已销售的产品纳入存货盘点范围中。]③完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。[应该在账上的不在账上，漏报。典型错报：隐瞒应付账款]④计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。[典型错报：客户回函认可的金额与应收账款明细账余额不一致；应收账款明细账余额合计数与总帐余额不符；未按规定对应收账款计提坏账准备；存货没有恰当计提坏账准备；]【单项选择题】对于下列存货认定，通过向生产和销售人员询问是否存在过时或周转缓慢的存货，注册会计师认为最可能证实的是()。

A.计价和分摊 B.权利和义务

C.存在 D.完整性【答案】A【解析】询问程序究竟能证实存货的何种认定，主要取决于询问的内容。本题询问的是存货是否“过时或周转缓慢”。无论是“过时”还是“周转缓慢”，都意味着“积压”，都要求企业计提相应的跌价准备，这属于“计价和分摊”认定。【单项选择题】对于下列应收账款认定，通过实施函证程序，注册会计师认为最可能证实的是()。A.计价和分摊 B.分类 C.存在 D.完整性【答案】C【解析】函证程序可以直接证实应收账款的存在认定，但不能直接证实坏账准备的计提是否适当，从而不足以证实计价和分摊认定。常规的函证程序有时也可能涉及到与分类和完整性认定相关的问题，但这些认定并非函证“最可能”证实的问题。3、与列报和披露相关的认定（了解）①发生以及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。②完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。③分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。④准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。

存在或发生资产负债表所列的各项资产、负债、权益在资产负债表日是否存在，利润表所列的各项收入和费用在会计期间内是否确实发生此认定所要解决的问题是，管理层是否把那些不应包括的项目（如不存在的项目或不曾发生的交易结果）挤入了财务报表主要与财务报表组成要素的高估（也称“夸大错误”）有关

完整性在财务报表中应该列示的所有交易和项目是否都列入了认定所要解决的问题是，管理层是否遗漏或省略了应包括的项目主要与财务报表组成要素的低估（也称“缩小错误”）有关

权利和义务在某一特定日期，各项资产是否确属公司的权利，各项负债是否确属公司的义务通常涉及所有权权利和法律义务负债问题此认定只与资产负债表组成要素相关

计价或分摊各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等要素是否按适当的金额列入财务报表中此认定包括三个方面的内容：总值计价净值计价计算精确性此认定还涉及管理层作出会计估计的合理性

案例【3－1】

甲会计师事务所接受乙上市公司委托对其2013年度财务报表进行审计。注册会计师李红作为该业务的项目负责人需要对管理层的有关固定资产认定作出判断。乙公司当年购入一台设备，会计部门在入账的时候漏记了该设备的运费，经查该笔运费占购买价款的15%。要求：注册会计师李红判断乙上市公司此项业务处理违反了哪项认定？【案例分析】

注册会计师李红判定乙上市公司此项业务处理不符合计价和分摊认定。因为交易确实已经记录，但是已经记录的交易是按错误金额反映的。【案例3－2】请判断下列个事项分别符合哪项认定？1、资产负债表所列的存货均存在并可供使用2、所有应当记录的存货均已记录3、当期全部销售交易均已登记入账4、期末已按成本与可变现净值孰低的原则计提了存货跌价准备【例题·单选题】在注册会计师设定的下列各个具体审计目标中，()是为了实现截止目标。

A.年前开出的支票是否均在年前入账

B.应收账款是否属实

C.存货的跌价准备是否已计提

D.固定资产是否有充作抵押的

【答案】A【例题·单选题】被审计单位应采取库房上锁、贴封条、昼夜看管、远红外监控等措施保护生产所需的贵重原材料。这些措施直接有助于被审计单位管理层实现其对于原材料项目的()认定。

A.存在B.完整性

C.列报D.计价和分摊

【答案】A【答案】ACD

【解析】选项ACD是与期末账户余额相关的认定，完整性属于与各类交易和事项相关的认定。【多项选择题】下列选项中，不属于与各类交易和事项相关的认定有(

)。A.存在B.完整性C.权利和义务D.计价和分摊【多项选择题】注册会计师在财务报表审计中发现的下列事项中，违背应收账款的计价与分摊认定的有(

)。A.将属于A客户的应收账款计入B客户的明细账中B.应收账款的年末预计未来现金流量现值小于应收账款的账面价值，但是年末没有计提减值C.外币应收账款没有按年底汇率折算D.C客户的应收账款入账价值是商业折扣前金额【答案】BCD【解析】选项A不影响年底应收账款科目的总额，所以不违背应收账款的计价与分摊。应收账款年底要计提减值，外币应收账款年底要按年底汇率折算，应收账款入账价值是商业折扣后的金额入账，这些都影响应收账款的计价与分摊，所以选项BCD错误。

一项错报，可能同时违背多项认定。例如，虚构销售，做借记应收账款、贷记营业收入处理，同时还结转了成本。一项虚构销售影响了哪些认定？应收账款违背了存在认定、营业收入违背了发生认定、营业成本违背了发生认定、存货违背了完整性认定。（三）各类认定与具体审计目标

认定分类各类认定的含义具体审计目标（需要注册会计师确认）（1）发生记录的交易或事项已发生，且与被审计单位有关已记录的交易是真实的（2）完整性所有应当记录的交易和事项均已记录已发生的交易确实已经记录（3）准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录已记录的交易是按正确金额反映的（4）截止交易和事项