会计学课件-金融资产

金融资产9/11/202316.1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产6.2持有至到期投资6.3可供出售的金融资产6.4金融资产减值9/11/202326.1以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产9/11/20233金融资产

是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利。

9/11/20234

金融资产主要包括货币资金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。9/11/20235金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产9/11/20236以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产

直接指定为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产9/11/20237交易性金融资产

满足下列条件之一的，可划分为交易性金融资产：取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。属于衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。9/11/20238直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。9/11/20239

在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。9/11/202310

交易性金融资产

交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。9/11/202311交易性金融资产的核算

为了核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务，企业应当设置“交易性金融资产——成本”

——公允价值变动”“公允价值变动损益”“投资收益”“应收股利”“应收利息”等科目。9/11/202312交易性金融资产的取得取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产——成本”科目；取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目。9/11/202313取得交易性金融资产所发生的相关交易费用，应当在发生时计入“投资收益”科目。交易费用是指可直接归属于购买发行或处置金融工具新增的外部费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。9/11/202314交易性金融资产的现金股利和利息企业持有交易性金融资产期间，对于被投资单位宣告发放的现金股利，或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目，并计入当期“投资收益”。9/11/202315交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日，按照交易性金融资产公允价值与其账面余额的差额，借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。9/11/202316交易性金融资产的处置

出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其初始入账金额之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。企业应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按该金融资产的账面余额，贷记“交易性金融资产”科目，按其差额贷记或借记“投资收益”科目；同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，借记或贷记“公允价值变动损益”科目，贷记或借记“投资收益”科目。9/11/202317【例8—5】2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.2元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报告。

例题9/11/202318（1）编制上述经济业务的会计分录

①2007年5月购入时：

借：交易性金融资产——成本480

投资收益10

贷：银行存款490②2007年6月30日借：公允价值变动损益30(480－60×7.5)

贷：交易性金融资产——公允价值变动30③2007年8月10日宣告分派时借：应收股利12(0.20×60)

贷：投资收益12

9/11/202319④2007年8月20日收到股利时借：银行存款12

贷：应收股利12⑤2007年12月31日借：交易性金融资产一公允价值变动

60(60×8.5－450)

贷：公允价值变动损益60

9/11/202320⑥2008年1月31日处置借：银行存款515

公允价值变动损益30

贷：交易性金融资产——成本480——公允价值变动30

投资收益35(2)计算该交易性金融资产的累计损益。

该交易性金融资产的累计损益=-10-30+12

+60-30+35=37万元。9/11/2023216.2持有至到期投资中级财务会计第6章金融资产9/11/202322

持有至到期投资概述

持有至到期投资是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。

通常情况下企业持有的在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等可以划分为持有至到期投资。9/11/2023232、有明确意图持有至到期是指投资者在取得投资时意图就是明确的，除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否则将持有至到期。1、到期日固定回收金额固定或可确定是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量（例如投资利息和本金等）的金额和时间。3、有能力持有至到期是指企业有足够的财务资源并不受外部因素影响将投资持有至到期。9/11/202324存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：⑴持有该金融资产的期限不确定。⑵发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。⑶该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。⑷其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。9/11/202325存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：⑴没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期；⑵受法律行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期；⑶其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。9/11/2023264、到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。9/11/202327

持有至到期投资的会计处理持有至到期投资核算所涉及的账户：“持有至到期投资——成本”

——利息调整”

——应计利息”9/11/202328持有至到期投资的会计处理，主要应解决：金融资产实际利率的计算摊余成本的确定持有期间的收益确认将其处置时损益的处理等9/11/202329

企业初始确认金融资产应当按照公允价值计量，交易费用是否应计入金融资产的初始入账金额，取决于其分类。如果企业在初始确认某项金融资产时将其划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，那么发生的相关交易费用应直接计入当期损益，不计入该金融资产的初始入账金额，但是如果企业将该金融资产划分为其他三类，那么发生的相关交易费用应当计入初始确认金额。企业取得持有至到期投资9/11/202330借：持有至到期投资——成本（面值）应收利息（已到期尚未领取的利息）持有至到期投资—利息调整（差额）贷：银行存款持有至到期投资—利息调整（差额）9/11/202331资产负债表日计算利息:分期付息、一次还本的债券投资

借：应收利息（按面值和票面利率）

持有至到期投资—利息调整（差额）持有至到期投资—利息调整（差额）

贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算）9/11/202332一次还本付息的债券投资借：持有至到期投资—应计利息（票面利率）持有至到期投资—利息调整（差额）持有至到期投资—利息调整（差额）

贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算）9/11/202333持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）资本公积—其他资本公积（差额）资本公积—其他资本公积（差额）贷：持有至到期投资——成本

——利息调整

——应计利息（账面余额）9/11/202334借：银行存款（实际收到的金额）投资收益（差额）投资收益（差额）贷：持有至到期投资——成本

——利息调整

——应计利息（账面余额）

出售持有至到期投资已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。9/11/202335【例8－10】A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券，该债券5年期、票面年利率为5％、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2011年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为2000万元，实际支付价款为2010.7万元，另支付相关费用20万元。A公司购人后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为6％。

例题9/11/202336假定按年计提利息。2009年1月2日，A公司将该持有至到期投资重分类为可出售金融资产，其公允价值为1980万元。2009年12月31日，该债券的公允价值为1990万元。2010年1月20日，A公司将该债券全部出售，收到款项1195万元存入银行。要求：编制A公司从2007年1月1日至2010年1月20日上述有关业务的会计分录。9/11/202337（2）2007年1月5日借：银行存款100

贷：应收利息100（3）2007年12月31

应确认的投资收益＝(2000－69.3)×6％=115.84万元，“持有至到期投资——利息调整”=115.84

－2000×5％=15.84万元。借：应收利息100

持有至到期投资一利息调整15.84

贷：投资收益115.84（1）2007年1月2日借：持有至到期投资一成本2000

应收利息100(2000×5％)

贷：银行存款2030.7

持有至到期投资一利息调整69.39/11/202338（4）2008年1月5日借：银行存款100

贷：应收利息100（5）2008年12月31日应确认的投资收益：(2000－69.3

+15.84)×6％=116.79万元，“持有至到期投资一利息调整”=116.79-2000×5％=16.79万元。借：应收利息100

持有至到期投资一利息调整16.79

贷：投资收益116.79（6）2009年1月2日借：可出售金融资产一成本1980

持有至到期投资一利息调整36.67(69.3－15.84－16.79)

贷：持有至到期投资一成本2000

资本公积一其他资本公积16.67

9/11/202339(7)2009年1月5日借：银行存款100

贷：应收利息100(8)2009年12月31日借：应收利息100

贷：投资收益100

借：可出售金融资产一公允价值变动10

贷：资本公积一其他资本公积10(9)2010年1月5日借：银行存款100

贷：应收利息100(10)2010年12月20日借：银行存款1995

资本公积一其他资本公积26.67

贷：可出售金融资产一成本1980

可出售金融资产一公允价值变动10

投资收益31．679/11/2023406.3可供出售的金融资产中级财务会计第6章金融资产9/11/202341

通常情况下划分为此类的金融资产，应当在活跃的市场上有报价，因此企业从二级市场上购入的有报价的债券投资、股票投资、基金投资等可以划分为可供出售金融资产。

可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产。9/11/202342可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产取得时按公允价值计量，取得时发生的交易费用应当计入初始入账金额。可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量。公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外应当直接计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。9/11/202343可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益（财务费用等），采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益（投资收益等）。可供出售权益工具投资的现金股利应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益（投资收益等）。9/11/202344

企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）需要特别说明的9/11/202345持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量，重分类日该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额，计入所有者权益（资本公积——其他资本公积），在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益（投资收益）。9/11/202346对于按规定应以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的金融资产，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量。9/11/202347因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量或持有期限已超过“两个完整的会计年度”，使金融资产不再适合按照公允价值计量时，企业可以将该金融资产改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产的公允价值或账面价值。9/11/202348

取得可供出售的金融资产借：可供出售金融资产—成本（公允价值与交易费用）应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）贷：银行存款股票投资9/11/202349债券投资

借：可供出售金融资产—成本（面值）应收利息（已到期尚未领取的利息）

可供出售金融资产—利息调整（差额）贷：银行存款可供出售金融资产—利息调整（差额）9/11/202350资产负债表日计算利息:分期付息、一次还本的债券投资

借：应收利息（按面值和票面利率计算）可供出售金融资产—利息调整可供出售金融资产—利息调整

贷：投资收益（按可供出售的金融资产的摊余成本和实际利率计算）9/11/202351一次还本付息的债券投资借：可供出售金融资产——应计利息（按面值和票面利率）可供出售金融资产—利息调整

贷：投资收益（按摊可供出售的金融资产的余成本和实际利率计算）可供出售金融资产—利息调整9/11/202352

资产负债表日公允价值变动

（1）公允价值上升：借：可供出售金融资产—公允价值变动贷：资本公积—其他资本公积（2）公允价值下降：借：资本公积—其他资本公积贷：可供出售金融资产—公允价值变动9/11/202353

资产负债表日减值借：资产减值损失（按减记金额）贷：资本公积—其他资本公积（从所有者权益转出原计入资本公积的累计损失额）可供出售金融资产——公允价值变动（差额）9/11/202354

减值损失转回

对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，则：借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资产减值损失9/11/202355

可供出售金融资产为股票等权益工具投资的（不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资）：借：可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积9/11/202356将持有至到期投资重分类为

可供出售金融资产

在重分类日按其公允价值借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）

贷：持有至到期投资——成本（账面余额）

——利息调整（账面余额）

——应计利息（账面余额）资本公积—其他资本公积（差额）资本公积—其他资本公积（差额）9/11/202357

出售可供出售的金融资产

借：银行存款等（实际收到的金额）资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额）投资收益（差额）贷：可供出售金融资产—成本、公允价值变动、利息调整、应计利息（账面余额）资本公积—其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额）投资收益（差额）9/11/202358例题及账务处理见教材P113－1169/11/2023596.4金融资产减值中级财务会计第6章金融资产9/11/202360

企业应当在资产负债表日，对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查有客观证据表明该金融资产发生减值的应当计提减值准备。金融资产减值损失的确认9/11/202361表明金融资产发生减值的客观证据包括下列各项：发行方或债务人发生严重财务困难；债务人违反了合同条款如偿付利息或本金发生违约或逾期等；债权人出于经济或法律等方面因素的考虑对发生财务困难的债务人作出让步；债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；因发行方发生重大财务困难该金融资产无法在活跃市场继续交易；9/11/202362无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或