《管理会计(第2版)》教师教学课件：第3章-变动成本法

第三章变动成本法第一节

变动成本法概述第二节变动成本法与完全成本法的区别第三节两法利润差额的变化规律第四节

变动成本法在实务中的应用本章重点内容第一节变动成本法概述◆变动成本法的产生与发展◆变动成本法的概念◆变动成本法的特点◆变动成本法的基本假设◆变动成本法的产生与发展

20世纪30年代，哈里斯撰写了第一篇专门论述直接成本计算的论文，这标志着变动成本法的诞生。20世纪50年代，变动成本法得到欧美等西方国家认可并迅速传播。20世纪70年代末，变动成本法传入我国。◆变动成本法的概念变动成本法是指企业在计算产品成本时，只包括变动生产成本，将固定性制造费用作为期间成本处理，按贡献式程序确定损益的一种成本与利润的计算方法。◆变动成本的基本假设★成本性态分析假设

将所有的成本（生产成本和非生产成本）区分为变动成本和固定成本两大类。★相关范围假设和一元线性假设变动成本法假设所涉及的固定成本和变动成本也受业务量和期间的制约，并且总成本是一条直线。★

总成本范围假设变动成本法将总成本视为生产成本和非生产成本的总和，其他的成本（如营业外支出、投资支出）都不涉及。变动成本法下利润也是按照同样的范围进行核算。◆变动成本的特点（1）产品成本、销售成本及存货成本中没有固定性制造费用变动成本法中的产品成本只包括与业务量正相关变动的生产性成本，如直接材料、直接人工和变动性制造费用。至于生产中发生的固定性制造费用则作为期间成本处理。（2）盈利指标的计算与成本性态分析密切相关贡献毛益和税前利润（或称营业利润）是变动成本法下涉及的两个重要的利润指标，计算这两个指标时均以成本性态分析为前提，计算公式如下：税前利润=销售收入－变动成本－固定成本

=贡献毛益－固定成本（3）盈利指标的计算与成本性态分析密切相关变动成本=变动生产成本＋变动非生产成本变动生产成本=直接材料＋直接人工

＋变动性制造费用=变动生产成本总额×变动非生产成本=变动销售费用＋变动管理费用＋变动财务费用（4）盈利指标的计算与成本性态分析密切相关固定成本=固定生产成本＋固定非生产成本固定生产成本=固定性制造费用固定非生产成本=固定销售费用＋固定管理费用＋固定财务费用（5）期间费用包括固定性制造费用和非生产成本

变动成本法下，固定性制造费用属于期间成本，在计算出贡献毛益后，被全额扣除。另外，变动非生产成本它的发生与生产无关，并不能构成产品成本的内容，因此也属于期间成本。【例3-1】第二节变动成本法与完全成本法的区别一、变动成本法与完全成本法关系概说二、变动成本法与完全成本法本质角度的区别三、变动成本法与完全成本法成本角度的区别四、变动成本法与完全成本法损益角度的区别一、变动成本法与完全成本法关系概说●完全成本法的概念●变动成本法与完全成本法的相同与不同●完全成本法的概念

完全成本法是指企业在计算产品成本时，不仅包括变动生产成本，还包括固定性制造费用，按传统式程序确定损益的一种成本与利润的计算方法。采用这种方法，可以提供销售成本、非生产成本、销售毛利、税前利润等相关信息，利用这些信息，可以满足外部投资者等对企业的信息需求。

●变动成本法与完全成本法的相同与不同相同：（1）都以总成本区分为生产成本和非生产成本两类为前提（2）都可以核算产品成本、期间成本和损益（3）都属于日常核算方法不同：（1）对固定性制造费用的处理不同（2）理论依据不同（3）产品成本及期间成本的构成不同（4）销售成本及存货成本水平不同（5）报表中销售成本的计算方法不同（6）利润计算程序不同（7）利润表格式不同（8）计算的利润有可能不同二、变动成本法与完全成本法本质角度的区别■对固定性制造费用的处理不同■理论依据不同■

对固定性制造费用的处理不同变动成本法下：固定性制造费用计入期间成本完全成本法下：固定性制造费用计入产品成本■

理论依据不同变动成本法的理论依据是：凡产品成本应该发生在生产经营过程中，它必须与产品产量密切相关，随产品产量的变动成正比例变动关系。在这种观点作用下，只有直接材料、直接人工、变动性制造费用才能构成产品成本的内容。固定性制造费用虽然发生在生产领域，但在相关范围内，它与产品产量的变动无关，因此不能计入产品成本。完全成本法的理论依据是：凡是与产品生产有关的消耗都应计入产品成本，其余的则计入期间成本。按照此观点，固定性制造费用应该计入产品成本。因为固定性制造费用发生在产品生产经营过程中，与产品的生产有关，它是为保持一定的经营条件而发生的，它形成了企业的生产经营能力，是生产中不可或缺的成本，在这一点上，同直接材料、直接人工、变动性制造费用的性质相同。三、变动成本法与完全成本法成本角度的区别■产品成本及期间成本的构成不同■销售成本及存货成本水平不同■报表中销售成本的计算方法不同■

产品成本及期间成本的构成不同

变动成本法下，产品成本包括变动生产成本（直接材料、直接人工和变动性制造费）。完全成本法下，产品成本包括全部生产成本（直接材料、直接人工、变动性制造费用和固定性制造费用）。【例3-2】■

销售成本、存货成本水平不同

由于固定制造费用的存在，会导致两种方法下的产品成本不同。因而其销售成本与存货成本也不相同。通常，完全成本法下的销售成本和期末存货成本会高于变动成本法下的销售成本和期末存货成本。【例3-3】

■报表中销售成本的计算方法不同方法一：直接法计算公式销售成本=销售量×当期单位产品成本方法二：倒算法计算公式销售成本=期初存货成本＋本期生产成本－期末存货成本

变动成本法下销售成本的计算，既可采用直接法，也可采用倒算法。两种方法下销售成本结果一致。完全成本法下，由于前后期单位固定性制造费用常常不等，因此采用倒算法计算销售成本。四、变动成本法与完全成本法损益角度的区别◆利润计算程序不同◆利润表格式不同◆计算的利润有可能不同◆利润计算程序不同变动成本法下：税前利润=销售收入－变动生产成本－变动非生产成本－固定生产成本－固定非生产成本=营业贡献毛益－固定生产成本－非生产成本=营业贡献毛益－期间成本完全成本法下：税前利润=销售收入－销售成本－非生产成本

=销售毛利－非生产成本销售成本=期初存货成本+本期生产成本－期末存货成本其中：◆利润表格式不同采用变动成本法税前利润计算公式编制的利润表称为贡献式利润表；采用完全成本法税前利润计算公式编制的利润表称为传统式利润表。税前利润=销售收入－变动成本－固定成本（1）

税前利润=营业贡献毛益－固定生产成本－非生产成本（2）

在贡献式利润表中，根据公式（1）编制的利润表称为常规式利润表；根据公式（2）编制的利润表称为简化式利润表。贡献式利润表传统式利润表常规式简化式销售收入减：变动生产成本变动销售费用变动管理费用变动财务费用变动成本小计贡献毛益减：固定性制造费用固定销售费用固定管理费用固定财务费用固定成本小计税前利润销售收入减：销售成本营业贡献毛益减：固定性制造费用销售费用管理费用财务费用期间成本小计税前利润销售收入减：销售成本期初存货成本加：本期生产成本可供销售的产品生产成本减：期末存货成本小计销售毛利减：销售费用管理费用财务费用非生产成本（期间）小计税前利润【例3-4】◆计算的利润有可能不同

变动成本法和完全成本法采用了不同的计算程序计算税前利润。二者的计算结果有的时候相等，有的时候不相等，没有必然性。【例3-5】第三节两法利润差额的变化规律◆两法利润差额的概念及产生原因◆差额的一般变化规律和特殊变化规律◆两法利润差额的概念

两法利润差额是指完全成本法下的税前利润与变动成本法下的税前利润的差额。即按传统式程序计算的税前利润与按贡献式程序计算的税前利润的差额。△P=P完－P变

◆两法利润差额产生的根本原因变动成本法与完全成本法下影响税前利润的因素都是五个：销售量、售价、变动生产成本、固定性制造费用、非生产成本。五个因素中，销售量、售价、变动生产成本和非生产成本这四个因素不会造成两种方法下的利润差别，剩下的唯一因素就是固定性制造费用。定性分析：定量分析：用P完代表完全成本法下的税前利润，P变代表变动成本法下的税前利润，△P推导过程如下：△P=P完－P变=[销售收入－（期初存货成本+本期生产成本－期末存货成本）－非生产成本]－[销售收入－变动生产成本－固定性制造费用－非生产成本]=a末－a初人们在解释两法出现利润差异原因时常常采用简算公式进行计算并分析，简算公式如下：【例3-6】◆两法利润差额的一般变化规律（1）如果完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本等于期初存货释放的固定生产成本，说明两种方法计算的税前利润差额一定为零，则两法税前利润一定相等。（2）如果完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本大于期初存货释放的固定生产成本，说明两种方法计算的税前利润差额一定大于零，则完全成本法下计算的税前利润一定大于变动成本法下计算的税前利润。（3）如果完全成本法下期末存货吸收的固定生产成本小于期初存货释放的固定生产成本，说明两种方法确定的税前利润差额一定小于零，则完全成本法下计算的税前利润一定小于变动成本法下计算的税前利润。◆两法利润差额的特殊变化规律（1）如果期末存货量不为零，而期初存货量为零时，计算的两法利润差异额一定大于零，则完全成本法确定的税前利润一定大于变动成本法确定的税前利润。（2）如果期末存货量为零，而期初存货量不为零时，计算的两法利润差异额一定小于零，则完全成本法确定的税前利润一定小于变动成本法确定的税前利润。（3）如果期末存货量和期初存货量均为零，即产销绝对平衡时，计算的两法利润差异额一定为零，则两种成本法确定的税前利润一定相等。（4）如果期末存货量和期初存货量均不为零且相等，即产销相对平衡，两种成本法确定的税前利润差额取决于前后期的单位固定生产成本是否相等。（5）如果前后期的固定生产成本和产量均不变，即前后期的单位固定生产成本相等，此时两种成本法确定的税前利润差额取决于期初、期末存货量的变动状况。【例3-7】◆对完全成本法和变动成本法的评价◆变动成本法在实务中的应用方式第四节变动成本法在实务中的应用◆完全成本法的优点（1）产品成本构成符合公认的成本概念要求公认的产品成本概念认为，生产过程中发生的所有耗费都应该计入产品成本。完全成本法与此概念相适应，在实务中一直发挥着重要的作用。（2）能够刺激企业增产的积极性完全成本法下，在产品售价一定的条件下，生产量越高，单位固定生产成本就越低，单位产品的利润就越大，会促使企业增产。（1）不能反映生产部门降低产品成本的实际业绩完全成本法下，即使生产部门不采取任何降低生产成本的措施，由于生产量的提高都会降低当期的单位固定生产成本水平，从而降低单位产品成本的水平【例3-8】◆完全成本法的缺点（2）税前利润的计算结果有时使人无法理解

在产品售价、固定成本、单位变动生产成本不变的条件下，销售量与利润存在着同方向变动关系。但在完全成本法下，如果比较前后期的利润，有时结果使人无法理解，有时会出现令人费解的怪现象。【例3-9】◆变动成本法的优点（1）能够反映生产部门降低产品成本的实际业绩

在变动成本法下，由于产品成本只包括直接材料、直接人工和变动制造费用三项，生产部门要降低成本必须从这三项着手。（2）能够反映税前利润与销售量挂钩的变化规律

在产品售价、固定成本、单位变动生产成本不变的条件下，销售量与利润应该存在同方向变动关系。【例3-10】（3）能够促使企业重视销售

由于变动成本法下能够揭示税前利润随销售量变动的正常规律，因此如果采用这种方法，会促使生产部门重视销售。（4）能够发挥管理会计的其他职能作用

管理会计除了成本核算职能外，还具有经营预测、经营决策、全面预算、成本控制、内部业绩评价等职能，这些职能的发挥，都与变动成本法下的信息密切相关。（5）能够简化成本核算变动成本法将固定性制造费用计入了期间成本，核算中略去了对固定间接成本的分摊问题，使得核算更加简化。◆变动成本法的缺点（1）产品成本构成不符合公认的成本概念要求变动成本法的产品成本中只包括变动生产成本而不包括固定生产成本，这与公认的成本概念不符。因此，变动成本法只具有对内服务功能而不具有对外提供信息的功能。（2）所提供的信息与长期定价决策无关长期产品定价立足于企业的长期发展，无论发生的何种成本都需要补偿，在这种理念下，成本不需要区分变动成本和固定成本，因此变动成本法在长期产品定价中不适用。◆变动成本法在实务中的应用方式（1）变动成本法在实务中应用方式的选择❤变动成本法不会取代完全成本法，原因在于变动成本法自身的缺陷，由于各国权威机构一直主张按照传统成本概念核算产品成本并编制对