房地产开发企业土地增值税税收筹划

平顶山学院经济与管理学院期末考试设计题目：浅析房地产开发企业土地增值税税收筹划讨论组成员：组长：摘要税收筹划是企业一项非常重要的财务管理活动，可以为企业减轻税收支出带来经济利益，提高财务管理水平和企业竞争力，已成为企业发展不可忽略的重要因素。房地产行业作为我国国民经济支柱性、基础性的产业，但房地产开发企业面临的税收问题很多：营业税、企业所得税、土地使用税、土地增值税等，而土地增值税又是其中的重中之重，它税率高、税负重，因此对土地增值税进行税收筹划，对房地产企业减轻税负，降低纳税风险，改善经营环境，提高房地产企业的竞争能力，具有举足轻重的作用。本文首先从国内税收筹划研究现状着手，分析本文建立的理论基础；其次，研究分析税收筹划理论，介绍与税收筹划和土地增值税相关的概念，为展开对房地产企业的税收筹划建立必要的理论基础；最后，详细介绍房地产开发企业土地增值税税收筹划的方法。关键词：房地产开发企业；土地增值税；税收筹划目录引言 ③是否取得了收入。房地产开发企业可以通过避免符合以上三个标准来避免成为土地增值税的征税对象。1.房地产代建房行为代建房方式是指房地产开发公司代客户进行房地产开发，在开发完成后向客户收取一定比例的代建费用的行为。在整个代建房的经济行为中，企业取得了收入，但是不涉及房地产产权的变动，其收入也就只属于劳务收入性质，缴纳营业税，不缴土地增值税。因建筑行业适用的是3%的比例税率，税负较低，而土地增值税适用的是30%-60%的四级超率累进税率，显然前者节税效果明显。因此，如果房地产开发公司在开发之初就能确定最终客户，可以采用代建房方式进行定向开发，而不采用先开发后销售方式，以达到减轻税负的目的，避免开发后销售时缴纳土地增值税。但采用此种方法的前提是在开发之始便能确认最终客户，企业可以以客户名义取得上地使用权及购买各种材料设备，也可通过协商由客户自己购买取得。代建过程中，一般由客户提供资金，开发商的资金压力会较小，同时也可节约销售费用，增加利润。2.合作建房税法规定，对于一方出地一方出资金，双方合作建房建成后按比例分房自用的，暂免缴纳土地增值税；建成后转让的，应缴纳土地增值税。如甲房地产开发公司拥有一块土地，拟与ABC公司合作建造写字楼，资金由ABC公司提供，建成后按比例分房，对甲房地产公司而言，作为办公用房自用，则不用缴纳土地增值税，从而降低了房地产成本，增强了市场竞争力。即使以后再处置时，只就属于自己的部分缴纳土地增值税即可。再如某房地产开发公司购得一块土地的使用权，准备修建住宅，则该企业可以通过预收购房者的购房款作为合作建房的资金，这样在形式上就符合一方出土地一方出资金的条件。在该房地产开发公司售出剩余部分住房前，不用缴纳土地增值税，只有在建成后转让属于房地产公司的那部分住房时，才就这部分住房缴纳土地增值税。3.以房地产投资联营2006年之前，很多房地产企业采用这种方式规避缴纳土地增值税。因为当时根据《财政局、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)第一条的规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但自从《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税[2006]21号)出台后，采用此方法进行避税的企业已无法达到预期的目的，因其规定，对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》第一条暂免征收土地增值税的规定。此外税法还规定，在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。许多大型房地产公司会根据不同的房地产项目成立独立的项目公司，由项目公司取得土地使用权，并进行房地产开发，然后通过兼并项目公司的方式来规避应缴纳的土地增值税。（六）营改增对土地增值税的影响根据《房产税、土地增值税、个税计税依据问题》（财税﹝2016﹞43号，以下简称“43号文件”），契税、出租房屋的房产税和个人所得税的计税依据不包含增值税，这意味着在取得同样收入的情况下，营改增后以上税种的计税依据将减少，纳税人实际税负将减轻。但土地增值税因为其独特的计税原理，纳税人的实际税负将不会如此简单的“一减了之”。43号文件对土地增值税的规定为：“三、土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目”。按照这一规定，如果“营改增”前土地增值税纳税人转让房地产收入为R，扣除项目合计为r，且该纳税人具有增值税一般纳税人身份，在取得相同含税收入的情况下，“营改增”后转让房地产的增值税销项税额=（R-土地出让金）/（111%），含税收入与销项税额之差为转让房地产的不含税收入，这是影响“营改增”后土地增值率的第一个因素。影响土地增值率的第二个因素是：如果扣除项目涉及的增值税进项税额如果要从销项税额中抵扣，同样以不含税金额计入扣除项目：其中，假设r1、r2、r3分别为购入建筑材料、购入建筑服务、运输服务和购入其他有关服务的扣除项目，则“营改增”后三项扣除项目分别为r1/（117%）、r2/（111%）、r3/（16%），可见扣除项目金额同样减少。影响土地增值率的第三个因素是：营业税作为营业税金及附加，属于《土地增值税》暂行条例第6条规定的，可以列入扣除项目的“与转让房地产有关的税金”，但是“营改增”后缴纳的增值税不能作为“与转让房地产有关的税金”扣除，这将减少扣除项目，从而影响土地增值率。例：A房地产企业销售自己开发的房地产项目，假设转让取得含税收入为15000万元，扣除项目中，土地出让金3000万元，开发成本中建筑材料3000万元，外包建筑人工1000万元，房地产开发费用中的利息支出为1200万元（不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，也不能提供金融机构证明），房地产开发费用的计算扣除比例为10%.如果忽略印花税，则“营改增”之前，各项扣除项目的金额为：1.土地出让金3000万元；2.开发成本=30001000=4000万元；3.开发费用=（土地出让金开发成本）×10%=（30004000）×10%=700万元；4.与转让房地产有关的税金=营业税城市维护建设税教育费附加地方教育费附加=15000×5%15000×5%×（7%3%2%）=840万元；5.加计扣除=（土地出让金开发成本）×20%=（30004000）×20%=1400万元。以上5项扣除金额合计为9940万元，则土地增值率=（15000-9940）/9940×100%=51%，，适用税率为40%，速算扣除系数为5%.应纳土地增值税=（15000-9940）×40%-9940×5%=1527万元。“营改增”后，假设A企业所有成本均取得按照适用税率计税的增值税专用发票，则转让房地产应纳增值税=（15000-3000）/（111%）×11%=1189.19万元，不含税转让收入=15000-1189.19=13810.81万元。各项扣除项目的金额为：1.土地出让金3000万元；2.开发成本=3000/（117%）1000/（111%）=3465万元；3.开发费用=（土地出让金开发成本）×10%=（30003465）×10%=646.5万元；4.与转让房地产有关的税金=城市维护建设税教育费附加地方教育费附加=〔1189.19-3000/（117%）×17%-1000/（111%）×11%〕×（7%3%2%）=78.5万元；5.加计扣除=（土地出让金开发成本）×20%=（30003465）×20%=1293万元。以上5项扣除金额合计为8483万元，则土地增值率=（13810.81-8483）/8483×100%=63%，，适用税率为40%，速算扣除系数为5%.应纳土地增值税=（13810.81-8483）×40%-8483×5%=1706.97万元。“营改增”前后A企业计算土地增值税情况对比见下表：可见，“营改增”后纳税人虽然因转让收入不含税而比“营改增”前下降，但是增值税不再计入与转让有关的税金，开发成本也因同样原因而下降，且因此而导致可扣除的费用限额和加计扣除金额下降，因此土地增值率和土地增值额可能会有所上升，导致土地增值税纳税义务增加，需要房地产企业特别关注。结论房地产行业是我国的支柱产业，近年来得到了迅速的发展。虽然房地产业发展迅速且有巨大的市场需求，然而房地产行业的发展也面临着许多的不确定性。因此，房地产企业必须得努力提高自身的竞争实力，其中一个重要的方面就是不断降低企业的成本费用。在我国现行税收制度下，房地产企业涉及税种很多，税收负担严重，依法纳税构成了企业成本的重要组成部分。故从房地产行业着手研究税负问题，尤其是土地增值税的纳税筹划问题显得非常有必要。“税收筹划”一词在西方几乎是家喻户晓，然而在当今我国，它还只是一个“新生儿”。虽然税收筹划良好的节税效果，早就引起了企业界和学术界的广泛关注，但国内真正开展税收筹划的企业也屈指可数，中国企业的税收筹划还仍处于摸索学习的阶段。通过对国内专家学者的研究成果查阅发现虽然近些年来针对房地产企业的纳税筹划研究很多，但尚没有形成普遍意义的针对实例研究分析。所以我认为土地增值税纳税筹划的技巧在理论上虽然可以少缴纳一些税金或降低部分税负，但在实际运作中却往往不能达到预期效果。因此，房地产企业在进行土地增值税筹划时必须注意理论联系实际，灵活运用各种筹划技巧，从企业整体角度考虑税收筹划方案中的可行性，降低税收负担，获取收益最大化从而实现房地产企业土地增值税筹划的目标。参考文献[1]唐腾翔，唐向．论国际税收筹划[M]．北京：中国财政经济出版社，1994.20[2]盖地：税务会计与纳税筹划筹划[M]．北京：首都经济贸易大学出版社，2006年5月版，第13页[3]贺志东.房地产开发企业纳税筹划[M].北京:机械工业出版社，2002[4]梁云凤，逢振悦.房地产企业税收筹划[M].北京:中国市场出版社，2006[5]蔡吕.房地产企业税收筹划实战报告与涉税指南[M].北京:中国市场出版社，2010[6]王素荣.税务会计与税收筹划[M].北京：机械工业出版社，2009.9[7]童锦治.税收筹划[M].北京：科学出版社，2009[8]庄粉荣.房地产企业财税筹划实务[M].北京：中国经济出版社，2011.1[9]蔡昌.税收筹划[M].北京：中国税务咨询师税务培训管理办公室，2010[10]国务院法制办公室.房地产法律法规司法解释大全[M].北京：中国法制出版社，2011.8[11]石红红.基于税收临界点的房地产企业土地增值税筹划实证研究[J].生产力研究，2011.（7）[12]陈培.我国房地产企业土地增值税的税收筹划思路[J].商业经济，2012（7）[13]王雯茜.房地产企业土地增值税避税行为研究[J].现代商贸工业，2011（1）[14]曹丽娜.