模块五金融资产和长期股权投资

模块五

金融资产和长期股权投资本模块内容

K501

概述

K502

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产K503持有至到期投资K504可供出售金融资产K505长期股权投资K506期末计价K501概述一、新企业会计准那么适用金融资产适用?企业会计准那么第22号——金融工具确认和计量?长期股权投资适用?企业会计准那么第2号——长期股权投资?二、?企业会计准那么第22号——金融工具确认和计量?简要介绍：1．金融工具概念：是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。简单地说，金融工具就是合同协议形成的权利和义务。例如，签订购销协议后，形成了应收账款和应付账款，一方形成金融资产，另一方形成金融负债；如果是发行股票，在一方形成金融资产，另一方形成权益工具。

2．金融资产：主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。3．金融负债：如短期借款、长期借款、应付账款、应付债券等。4．权益工具：是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。三、金融资产及分类〔一〕金融资产概念：包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。〔二〕金融资产分类在初始确认时分为以下四类：１、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产２、持有至到期投资３、贷款和应收款项４、可供出售金融资产

〔三〕重分类相关规定1、金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。

企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或其他类金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。

2、特殊规定不得转换不得转换不得转换

转换得有条件以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项1、持有至到期投资局部出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使该项投资的剩余局部不再适合划分为持有至到期投资的2、因持有意图和能力发生改变，或可供出售金融资产的公允价值不再能可靠计量〔极少出现〕，或可供出售金融资产持有期限已超过“两个完整的会计年度〞，使金融资产不再适合按公允价值计量时一、定义及划分K502

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产直接指定近期内出售;为获取短期利润从二级市场购入的股票、债券和基金基于风险管理或战略投资需要等所做的指定有限制条件的初始指定二、交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售的金融资产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。三、直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产企业不能随意直接指定，必须满足以下条件之一：１、该指定可消除或明显减少由于该金融资产的计量根底不同所导致的相关利得和损失在确认和计量方面不一致的情况。２、企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为根底进行管理、评价并向关键管理人员报告。注意：在活泼市场没有报价，公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

四、会计处理〔一〕取得时：借：交易性金融资产——本钱〔公允价值〕投资收益〔交易费用〕应收利息〔已到付息期尚未领取的利息〕应收股利〔已宣告尚未发放的现金股利〕贷：其他货币资金〔实际支付的金额〕〔二〕持有期间宣揭发放发放的现金股利或分期付息、一次还本债券按票面计息时：借：应收利息应收股利贷：投资收益

〔注：交易费用计入当期损益〕〔三〕公允价值变动时：资产负债表日，公允价值〉帐面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益

资产负债表日，公允价值〈帐面余额分录相反〔四〕出售时：借：其他货币资金公允价值变动损益贷：交易性金融资产——本钱交易性金融资产——公允价值变动投资收益

〔注：交易费用计入当期损益〕举例

【例１】甲公司有关交易性金融资产交易情况如下：①2007年12月5日购入股票100万元，作为交易性金融资产：借：交易性金融资产——本钱100贷：其他货币资金100②2007年末，该股票收盘价为108万元：借：交易性金融资产——公允价值变动8贷：公允价值变动损益8③2021年1月15日处置借：其他货币资金110公允价值变动损益8贷：交易性金融资产——本钱100——公允价值变动8投资收益10

【例2】2007年1月1日甲公司从二级市场支付价款1020000元〔含已到付息期尚未领取的利息20000元〕购置某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：1、2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息20000元；2、2007年6月30日，该债券的公允价值为1150000元〔不含利息〕；3、2007年7月5日，收到该债券半年利息；4、2007年12月31日，该债券的公允价值为1100000元〔不含利息〕；5、2021年1月5日，收到该债券2007年下半年利息；6、2021年3月31日，甲公司将该债券出售，取得价款1180000元〔含1季度利息10000元〕；

假设不考虑其他因素，甲公司得帐务处理如下：1、2007年1月1日购入债券借：交易性金融资产——本钱1000000投资收益20000应收利息20000贷：银行存款10400002、2007年1月5日，收到该债券2006年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息200003、2007年6月30日，该债券的公允价值为1150000元〔不含利息〕借：交易性金融资产——公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000

4、2007年7月5日，收到该债券半年利息借：银行存款20000贷：应收利息200005、2007年12月31日，该债券的公允价值为1100000元借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产——公允价值变动50000

借：应收利息20000贷：投资收益200006、2021年1月5日，收到该债券2007年下半年利息借：银行存款20000贷：应收利息20000

7、2021年3月31日，甲公司将该债券出售借：应收利息10000贷：投资收益10000借：银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产——本钱1000000交易性金融资产——公允价值变动100000投资收益170000借：银行存款10000贷：应收利息10000

K503持有至到期投资一、概述〔一〕定义是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的。

通常情况下，企业持有的、在活泼市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。〔二〕特征１、到期日固定、回收金额固定或可确定比方购置的国债，准备持有至到期，而且也有能力持有至到期，到期日明确确定，收回的金额确定，那么属于持有至到期投资；而购置的股票，到期日不确定，所以股权性投资、权益工具投资不属于这类。注：权益工具投资不能划分为持有至到期投资。从投资者角度，划分时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。２、有明确意图持有至到期有明确意图持有至到期，是指投资者在取得投资时意图明确，除非遇到一些企业不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件，否那么将持有至到期。存在以下情况之一的，说明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期：

持有该金融资产的期限不确定；发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资时机及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余本钱的金额清偿。3、有能力持有至到期有能力持有至到期，是指企业有足够的财务资源，并不受外界因素影响将投资持有至到期

〔1〕企业有财务上的能力，〔2〕不受法律法规的限制，使企业能够顺利持有至到期。如受法律法规的限制，使企业难以将该金融资产持有至到期的说明企业没有能力。

〔三〕到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大，那么企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。

将尚未到期的持有至到期投资出售或重分类，可能引发惩罚条款：违背承诺出售或重分类持有至到期投资金额相对总额较大的，剩余局部应划分为可供出售类，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不能将该金融资产划分为持有至到期投资。惩罚条款的三个例外情况①出售或重分类日距离该项投资到期日较近〔如到期前三个月内〕，且市场利率变化对该项投资公允价值没有显著影响。②根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金。③出售或重分类是由于企业不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件引起。惩罚例外举例20×5年7月，某银行支付19900000美元从市场上以折价方式购入一批美国甲汽车金融公司发行的三年期固定利率债券，票面年利率4.5%，债券面值为20000000美元。该银行将其划分为持有至到期投资。

20×7年初，美国汽车行业受燃油价格上涨、劳资纠纷、本钱攀升等诸多因素影响，盈利能力明显减弱，甲汽车金融公司所发行债券的二级市场价格严重下滑。为此，国际公认的评级公司将甲汽车金融公司的长期信贷等级从Baa2下调至Baa3，认为甲汽车金融公司的清偿能力较弱，风险相对越来越大，对经营环境和其他内外部条件变化较为敏感，容易受到冲击，具有较大的不确定性。

综合考虑上述因素，该银行认为，尽管所持有的甲汽车金融公司债券剩余期限较短，但由于其未来表现存在相当大的不确定性，继续持有这些债券会有较大的信用风险。为此，该银行于20×7年8月将该持有至到期债券按低于面值的价格出售。

本例中。该银行出售所持有的甲汽车金融公司债券主要是由于其本身无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起，因而不会影响到其对其他持有至到期投资的分类。

二、会计处理

〔注：交易费用计入当期损益〕类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本〔一〕科目设置设置“持有至到期投资〞总分类账户，下设三个二级科目：

1.本钱：反映债券面值；

2.应计利息：反映到期一次还本付息的债券投资利息〔面值×票面利率〕；

分期付息、一次还本，计入一级科目“应收利息〞；

3.利息调整：反映折溢价、佣金、手续费等。

形成的利息调整，以后要按实际利率法进行摊销。〔二〕账务处理1、取得时：借：持有至到期投资——本钱〔面值〕——利息调整〔溢价时〕应收利息〔已到付息期尚未领取的利息〕贷：银行存款持有至到期投资——利息调整〔折价时〕

2、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，资产负债表日，计算应收利息和确认利息收入时：第一步：票面利率×面值=应收利息〔应计利息〕第二步：摊余本钱×实际利率=投资收益〔实际利息〕

第三步：根据前两步的差额挤出利息调整

溢价摊销时：期末摊余本钱=期初摊余本钱-本期发生利息调整〔本期溢价摊销额〕折价摊销时：期末摊余本钱=期初摊余本钱+本期发生利息调整〔本期折价摊销额〕实际上摊余本钱就是每期期末持有至到期投资的账面价值。借：应收利息〔按票面利率计算的应收未收利息〕持有至到期投资——利息调整〔折价摊销〕

贷：投资收益〔按摊余本钱和实际利率确定的利息收入〕持有至到期投资——利息调整〔溢价摊销〕借：银行存款贷：应收利息〔按票面利率计算的应收未收利息〕3、持有至到期投资为一次还本付息债券投资，资产负债表日，计算应收利息和确认利息收入时：借：持有至到期投资——应计利息〔按票面利率计算的应收未收利息〕持有至到期投资——利息调整〔折价摊销〕贷：投资收益〔按摊余本钱和实际利率确定的利息收入〕持有至到期投资——利息调整〔溢价摊销〕

4、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时：

借：可供出售金融资产〔公允价值〕

贷：持有至到期投资——本钱持有至到期投资——应计利息持有至到期投资——利息调整资本公积——其他资本公积〔差额也可能在借方〕

5、出售持有至到期投资时：借：银行存款贷：持有至到期投资——本钱持有至到期投资——应计利息持有至到期投资——利息调整投资收益〔差额，也可能在借方〕

〔三〕举例

【例1】甲公司2007年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：〔1〕2007年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱100〔即面值〕——利息调整6〔即溢价〕贷：银行存款106〔2〕2007年12月31日计算应收利息和确认利息收入①该债券名义利率＝10％，年应收利息＝票面金额100万元×票面利率10％＝10万元。②计算该债券的实际利率r=7.6889％。

计算过程如下：10÷(1+r)+10÷(1+r)2＋110÷〔1＋r〕3＝106当r＝8％时：10÷(1+8％)+10÷(1+8％)2＋110÷〔1＋8％〕3＝9.2593+8.5734+87.3215＝105.1542〔万元〕当r＝7％时：10÷(1+7％)+10÷(1+7％)2＋110÷〔1＋7％〕3＝9.3458＋8.7344＋89.7928＝107.873〔万元〕(r-8%)÷〔7％－8％〕＝〔106－105.1542〕÷〔107.873－105.1542〕r＝〔106－105.1542〕÷〔107.873－105.1542〕×〔7％－8％〕＋8％＝0.8458÷2.7188×〔－1％〕＋8％＝0.3111×〔－1％〕＋8％＝8％－0.3111％＝7.6889％

8%105.1542r1067%107.873

项目应收利息实际利息溢价摊销（还本）本金（摊余成本）①=面值×票面利率②=上一期④×实际利率③=①-②④=上一期④-③2007.1.11062007.12.31108.151.85104.152008.12.31108.011.99102.16

2009.12.31

107.842.16100合计３0

24

6③计算利息收入〔实际利率法〕借：应收利息10贷：投资收益8.15持有至到期投资——利息调整1.85〔即溢价摊销〕借：银行存款10贷：应收利息10〔3〕2021年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息10贷：投资收益8.01持有至到期投资——利息调整1.99〔即溢价摊销，还本额〕借：银行存款10贷：应收利息10

〔4〕2021年12月31日计算应收利息和确认利息收入，还本借：应收利息10贷：投资收益7.84持有至到期投资——利息调整2.16〔即溢价摊销〕借：银行存款110贷：持有至到期投资——本钱100〔即面值〕应收利息10

【例２】甲公司２０００年1月１日购入某公司五年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为１２５０元，票面利率为４.７２％，甲公司实际支付１０００元。该债券每年付息一次〔每年５９元〕，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：〔1〕２０００年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱１２５０〔即面值〕贷：银行存款１０００持有至到期投资——利息调整２５０〔即折价〕〔2〕200０年12月31日计算应收利息和确认利息收入①该债券名义利率＝４．７２％，年应收利息＝票面金额１２５０万元×票面利率４．７２％＝５９元。②计算该债券的实际利率r=１０％。

计算过程如下：５９÷(1+r)+５９÷(1+r)2＋５９÷〔1＋r〕3＋５９÷〔1＋r〕４＋５９÷〔1＋r〕５＝１０００由此得出：r＝１０％

项目应收利息实际利息折价摊销（还本）本金（摊余成本①=面值×票面利率②=上一期④×实际利率③=①-②④=上一期④-③２０００５９１００－４１１０００１０４１２００１５９１０４－４５１０８６２００２５９１０９－５０１１３６２００３５９１１３－５４１１９０２００４５９１１９－６０1250③计算利息收入〔实际利率法〕借：应收利息５９持有至到期投资——利息调整４１〔折价摊销〕贷：投资收益１００借：银行存款５９贷：应收利息５９〔3〕200１年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息５９持有至到期投资——利息调整４５〔折价摊销〕贷：投资收益１０４借：银行存款５９贷：应收利息５９

〔４〕200２年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息５９持有至到期投资——利息调整５０〔折价摊销〕贷：投资收益１０９借：银行存款５９贷：应收利息５９〔５〕200３年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息５９持有至到期投资——利息调整５４〔折价摊销〕贷：投资收益１１３借：银行存款５９贷：应收利息５９

〔６〕200４年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息５９持有至到期投资——利息调整６０〔折价摊销〕贷：投资收益１１９借：银行存款５９贷：应收利息５９借：银行存款１２５０贷：持有至到期投资——本钱１２５０

假定甲公司购入的债券为一次还本付息，且利息不以复利计算。那么实际利率r＝９．０５％即：〔５９＋５９＋５９＋５９＋５９＋１２５０〕÷〔1＋r〕５＝１０００

２００４末收回本息１２５０＋５９＊５项目应计利息实际利息折价摊销（还本）本金（摊余成本①=面值×票面利率②=上一期④×实际利率③=①-②④=上一期④+①-③２０００５９９０．５－３１．５１０００１０９０．５２００１５９９８．６９－３９．６９１１８９．１９２００２５９１０７．６２－４８．６２１２９６．８１２００３５９１１７．３６－５８．３６１４１４．１７２００４５９１３０．８３－７１．８３1250+295=1545根据上述数据，相关会计处理如下：〔1〕２０００年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱１２５０〔即面值〕贷：银行存款１０００持有至到期投资——利息调整２５０〔即折价〕〔2〕200０年12月31日确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息５９持有至到期投资——利息调整３１．５〔折价摊销〕贷：投资收益９０．５

〔3〕200１年12月31日确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息５９持有至到期投资——利息调整３９．６９〔折价摊销〕贷：投资收益９８．６９

〔４〕200２年12月31日12月31日确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息５９持有至到期投资——利息调整４８．６２〔折价摊销〕贷：投资收益１０７．６２〔５〕200３年12月31日12月31日确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息５９持有至到期投资——利息调整５８．３６〔折价摊销〕贷：投资收益１１７．３６

〔６〕200４年12月31日确认实际利息收入，收到本金和名义利息．借：持有至到期投资——应计利息５９持有至到期投资——利息调整７１．８３〔折价摊销〕贷：投资收益１３０．８３借：银行存款１５４５贷：持有至到期投资——本钱１２５０——应计利息２９５

K504可供出售金融资产〔一〕概述可供出售金融资产通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。例如，购入的在活泼市场上有报价的股票、债券等，企业基于风险管理需要且有意图将其划分为可供出售金融资产的，可划分为此类。基于特定的风险管理或资本管理需要，企业也可将某项金融资产直接指定为可供出售金融资产。

〔二〕会计处理可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额，公允价值变动形成的利得或损失，直接计入所有者权益〔资本公积〕。类别初始计量后续计量以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产公允价值交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本可供出售金融资产公允价值，变动计入所有者权益需要特别说明的几点：1、持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的帐面价值与公允价值的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。2、持有至到期投资局部出售或重分类的金额较大，且不属于例外情况，使该项投资的剩余局部不再适合划分为持有至到期投资的，那么企业在处置或重分类后应立即将其剩余局部重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余局部的帐面价值与公允价值的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。3、因持有意图和能力发生改变，或可供出售金融资产的公允价值不再能可靠计量〔极少出现〕，或可供出售金融资产持有期限已超过“两个完整的会计年度〞，使金融资产不再适合按公允价值计量时，企业可将该金融资产改本钱或摊余本钱计量，该本钱或摊余本钱为重分类日该金融资产的公允价值或帐面价值。

〔三〕举例【例1】甲公司有关可供出售金融资产交易情况如下：①2007年12月5日购入股票100万元，作为可供出售金融资产：借：可供出售金融资产——本钱100贷：银行存款100②2007年末，该股票收盘价为108万元：借：可供出售金融资产——公允价值变动8贷：资本公积——其他资本公积8

③2021年1月15日处置借：银行存款110资本公积——其他资本公积8贷：可供出售金融资产——本钱100可供出售金融资产——公允价值变动8投资收益〔110－100〕10

【例2】乙公司于2006年7月13日从二级市场购入股票1000000股，每股市价15元，手续费30000元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。乙公司至2006年12月31日仍持有该股票，该股票当时市价每股16元。2007年2月1日，乙公司将该股票出售，售价为每股13元，另支付交易费用13000元。假定不考虑其他因素，乙公司得帐务处理如下：①2006年7月13日购入股票借：可供出售金融资产——本钱15030000贷：银行存款15030000②2006年12月31日，确认股票价格变动借：可供出售金融资产——公允价值变动970000贷：资本公积——其他资本公积970000

③2007年2月1日，出售股票借：银行存款12987000资本公积——其他资本公积970000投资收益2043000贷：可供出售金融资产——本钱15030000可供出售金融资产——公允价值变动970000

【例3】2007年1月1日甲公司支付价款1028.244元购置某公司发行的2年限公司债券，该债券面值1000元，票面年利率为4%，实际利率为3%，每年末付息一次，本金到期支付。甲公司将其划分为可供出售金融资产。2007年12月31日，该债券的市场价格为1000.094元。假定不考虑其他因素，甲公司得帐务处理如下：①2007年1月1日购入债券借：可供出售金融资产——本钱1000——利息调整28.244贷：银行存款1028.244

②2007年12月31日，收到该债券利息，确定公允价值变动借：应收利息40贷：投资收益30.85可供出售金融资产——利息调整9.15借：银行存款40贷：应收利息40借：资本公积——其他资本公积19贷：可供出售金融资产——公允价值变动19实际利息=1028.244×3%=30.85元应收利息=1000×4%=40元年末摊余本钱=1028.244+30.85-40=1019.094元

K505长期股权投资目的及要求〔一〕掌握同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资本钱确实定方法

〔二〕掌握非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资本钱确实定方法

〔三〕掌握以非企业合并方式取得的长期股权投资初始本钱确实定方法

〔四〕掌握长期股权投资本钱法核算

〔五〕掌握长期股权投资权益法核算

〔六〕熟悉长期股权投资处置的核算

一、长期股权投资的初始计量〔一〕长期股权投资的分类企业合并形成的同一控制下企业合并1、分类非同一控制下企业合并非合并下形成的

2、企业合并指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项

控股合并：A+B=A+B吸收合并：A+B=A新设合并：A+B=C只有控股合并才能形成股权投资，吸收合并和新设合并都与股权投资无关。

〔二〕长期股权投资初始计量及会计处理长期股权投资的形成不同，其初始计量也不同。

1、同一控制下的企业合并形成的长期股权投资〔1〕概念：指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。①同一集团下两个子公司的合并

比方A企业合并B企业，A企业和B企业都受甲集团公司控制，A企业和B企业是甲集团公司的两个子公司，这种合并就称为同一控制下的企业合并。合并后A企业和B企业还是甲集团公司的两个子公司。②母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另一子公司；③集团内某子公司自另一孙公司处取得对某一子公司的控制权。

在判别是否为同一控制下的企业合并时，要按照实质重于形式的原那么。〔2〕初始计量——按照被合并方的账面价值

即按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的入账价值。

〔3〕帐务处理A、以支付现金、转让非现金资产或承担债务作为合并对价的投资支付的现金、转让的非现金资产或承担的债务与确认的初始投资本钱之间的差额，要调整资本公积〔资本溢价或股本溢价〕，资本公积缺乏以冲减的调整留存收益。

借：长期股权投资

资本公积

盈余公积

利润分配—未分配利润贷：银行存款有关资产科目B、以发行权益性证券作为合并对价的

投资本钱与发行股票的面值之间的差额，调整资本公积，资本公积缺乏以冲减的调整留存收益〔盈余公积和未分配利润〕。

借：长期股权投资

资本公积

盈余公积

贷：股本〔4〕举例：例1：A企业合并B企业，合并前和合并后，都受甲企业控制。A企业支付75万元，获取B企业70%控股权，B企业所有者权益账面价值为100万元，是控股合并，那么A企业确认的长期股权投资入账价值为100*70%=70〔万元〕，而投资支付了75万元1〕差额5万元应该调整资本公积：

借：长期股权投资70

资本公积5

贷：银行存款75

2〕如果资本公积只有3万元，那么另2万元调整留存收益〔盈余公积和未分配利润〕：

借：长期股权投资70

资本公积3

盈余公积2

贷：银行存款75

3〕如果盈余公积只有1.5万元，那么：

借：长期股权投资70

资本公积3

盈余公积1.5

利润分配—未分配利润0.5

贷：银行存款75

例2：2006年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股〔面值1元，市价4.34元),取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在2006年6月30日未考虑该项企业合并时S公司净资产的帐面价值为2202万元。两公司在合并前会计政策相同。合并日，P与S公司的所有者权益构成如表：单位：万元P公司S公司股本30001000资本公积2000600盈余公积2000200未分配利润2355402合计93552202借：长期股权投资2202

贷：股本1000资本公积1202

2、非同一控制下企业合并形成的长期股权投资〔1〕概念参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。比方联想合并IBM。〔2〕初始计量

按照购置方支付的资产、形成的负债或形成的权益资本的公允价值作为长期股权投资的入账价值。

具体包括：A、购置方为了取得对被购置方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值B、购置方在进行企业合并时所发生的直接相关费用，如税金、手续费等C、在合并合同或协议中对可能影响企业合并本钱的未来事项作出约定的，购置日如果估计未来事项很可能发生并且对合并本钱的影响金额能够可靠计量的，购置方应将其计入合并本钱。

〔3〕举例例1：A企业用货币资金取得B企业所有者权益中的70%，假设B企业所有者权益〔可识别净资产公允价值〕为100万元，A企业取得B企业股权100万元，A企业支付75万元货币资金，并支付合并手续费10万元。问A企业对B企业长期股权投资入账价值是多少？

借：长期股权投资85

贷：银行存款85

例2、企业有一固定资产原值100万元，累计折旧40万元，净值60万元，公允价值为75万元。企业用此固定资产对B企业进行投资，到达B企业有表决权资本〔可识别净资产公允价值〕100万元的70%。

原那么：按公允价值入账。

借：固定资产清理60

累计折旧40

贷：固定资产100

借：长期股权投资75

贷：固定资产清理60

营业外收入15

例3.企业有一批商品本钱60万元，售价〔公允价值〕75万元。增值税税率17%。企业用此商品对B企业进行投资。

这种情况，应该做销售处理：

借：长期股权投资87.75[75〔1+17%〕]

贷：主营业务收入75

应交税费-应交增值税〔销项税额〕12.75[75*17%]

结转主营业务本钱：

借：主营业务本钱60

贷：库存商品60

3、非企业合并形成的长期股权投资的初始计量

〔1〕以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购置价款作为初始投资本钱。初始投资本钱包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收工程处理。

〔2〕以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资本钱。

〔3〕投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资本钱，但合同或协议约定价值不公允的除外。

举例：2006年3月，甲公司通过增发3000万股〔每股面值1元〕取得对乙公司20%的股权，该3000万股份的公允价值为5200万元。甲公司支付了2000元的俑金和手续费。借：长期股权投资5200万贷：股本3000万资本公积2200万借：资本公积2000贷：银行存款2000万

总结：注意：1、实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利或应收利润处理。2、企业发行权益性证券有关的手续费、佣金等，溢价发行的冲减溢价〔资本公积〕，溢价缺乏冲减的，冲减盈余公积和未分配利润。入账价值同一控制下企业合并形成被合并方所有者权益账面价值的份额非同一控制下企业合并形成购买方支付资产等的公允价值+直接费用-应收股利非企业合并形成购买方支付资产等的公允价值+直接费用-应收股利二、长期股权投资的后续计量——根据投资对受资企业的影响程度采用本钱法权益法〔一〕本钱法1、特点〔1〕在本钱法下，长期股权投资应当按照初始投资本钱计量。〔2〕被投资单位盈利或亏损时，不进行账务处理。但被投资单位宣告分派的现金股利或利润，投资企业可能确认投资收益，也可能冲减投资本钱。

2、适用范围〔1〕控制——投资企业能够对被投资单位实施控制直接拥有被投资单位50%以上表决权50%以下但具实质控制权〔2〕无共同控制、无重大影响，且在活泼市场没有报价且公允价值不能可靠计量的共同控制：是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。如合营企业重大影响：是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。如联营企业。

通常拥有20－50％的表决权。20%以下但1〕董事会中派代表2〕参与被投资单位的政策制定过程。

3〕向被投资单位派出管理人员。

4〕依赖投资企业的技术资料

举例例1：甲2003年1月1日以800万元的价格购入乙公司3%的股份，支付相关税费3万。乙公司未上市，其股权不存在明确的市价。乙公司2003年分派的利润属于对2002年及以前实现利润的分配。年度乙公司实现净利乙公司分派利润2003年1000万元900万元2004年2000万元1600万元〔1〕2003年取得投资时借：长期股权投资803万贷；银行存款803万〔2〕2003年宣告分红时借：应收股利27万贷：投资收益27万〔3〕2004年收到股利时借：银行存款27万贷：应收股利27万〔4〕20×4年乙公司宣告分红时

借：应收股利480000

贷：投资收益40000

收到分红款：借：银行存款贷：应收股利〔二〕权益法1、特点注重被投资单位的所有者权益。持有期间被投资单位所有者权益发生变动时需调整长期股权投资的账面价值〔1〕被投资单位盈利或亏损时〔2〕被投资单位宣告分配利润或现金股利时〔3〕被投资单位其他所有者权益变动时如被投资单位接受捐赠或其可供出售金融资产公允价值变动等

2、适用范围〔1〕共同控制〔2〕重大影响3、会计处理科目设置：长期股权投资——**公司——本钱——**公司——损益调整——**公司——其他权益变动〔1〕初始投资本钱的调整A、如果初始投资本钱大于所占份额的，其差额作为商誉进行处理，不调整长期股权投资的初始投资本钱。

B、投资初始本钱小于投资时应享有被投资单位可辩认净资产的公允价值的份额，差额计入当期损益。借：长期股权投资——本钱贷：营业外收入

例1：A企业向B企业投资，占B企业有表决权资本的30%，B企业可识别净资产公允价值100万元，如果A企业投资30万元，不需要另外进行处理。如果A企业投资35万元，那么：

借：长期股权投资35

贷：银行存款35

此时，长期股权投资的初始投资本钱不作调整。

例2、A企业向B企业投资，占B企业可识别净资产公允价值100万元的30%，A企业只用25万元货币资金进行投资，那么A企业应作为营业外收入5万元，同时调整投资本钱：

借：长期股权投资——本钱25

贷：银行存款25

借：长期股权投资——本钱5

贷：营业外收入5

如果A企业投资25万元，小于所占份额30万元，差额5万元可以看作被投资单位股东给予投资者的让步，或作为被投资单位原有股东的无偿捐赠，应确认收益。〔2〕被投资单位实现盈利时1〕一般而言，初始投资本钱和应享有份额一致时按应享有被投资单位实现的净损益的份额增加长期股权投资，确认投资收益[例]：07年1月1日A企业投资30万元，占B企业可识别净资产公允价值100万元30%的份额：

借：长期股权投资30贷：银行存款30投资一年后，07年12月31日B企业公布07年度实现净利润10万元，A企业应增加长期股权投资：

借：长期股权投资——损益调整3〔10×30%〕

贷：投资收益3

2〕初始投资本钱和应享有份额不一致时应当以取得投资时被投资单位各项可识别资产等的公允价值为根底，对被投资单位的净利润进行调整后确认应享有被投资单位净损益的份额。

3〕被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，也要进行调整。

投资时投资企业注重的是公允价值，但被投资企业有利润时是按账面价值计算的，所以被投资企业宣告净利润时，投资企业要调整为按公允价值计算的净利润。

[例]甲公司2004年12月25日购入乙公司30％股份，购置价款2000万，派人参与乙公司经营决策。取得投资日乙公司净资产公允价值6000万，除以下外其他帐面等于公允。帐面原价已提折旧公允价值年限存货500700固定资产1000200120020无形资产60080010小计2100200270005年实现净利润600万，其中甲投资的存货已80％出售。假设不考虑所得税调整后净利润＝600－〔