2022-2023年行业会计核算-金融业

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行业会计核算一一金融业

主讲：王保平

目录

序关于金融的几个问题第

1章金融企业会计通论

第2章金融企业资产核算

第3章金融企业负债核算

第4章金融企业损益核算

第5章商业银行存款核算

第6章商业银行贷款核算

第7章财险公司会计核算

第8章寿险公司会计核算

第9章再保险之会计核算

第10章证券公司会计核算

讲在前面：关于金融的几个问题

一、金融机构的职能定位

金融行业总体是融通资金的。

金融与工商业的联系，就像血与肉的关系，彼此融合。

中央银行的建立是金融业发展史上的一个里程碑。在现代金融业中，中央银行处于主导地位。

金融行业，是商业银行、保险公司、证券、基金、信托、期货、财务等传统持牌机构，加上第三方支付等新兴牌照公司等共

同构成。

二、金融机构的盈利模式

金融行业盈利模式不同于工商企业以商品（产品、服务）为载体，其通常以资金服务为载体。

各个金融机构的具体盈利模式又完全不同。粗略分析，盈利模式：

商业银行：存贷利润

保险公司：承保收益（赔付风险）

证券公司：经纪业务佣金

期货公司：经纪佣金

基金公司：管理费、投资收益分成

金融租赁公司：租金

三、金融创新的基本规律

金融创新是自然的历史过程，既有内在规律作用（金融资本追求超额剩余价值的本性决定，又需要外在诱因促成。

创新的基因源于七个方面：

一是技术创新论。

二是货币促成论。

三是财富增长论。

四是约束诱导论。

五是制度改革论。

六是规避管制论。

七是交易成本论。

技术创新成果在金融业的应用，是促成金融创新的主要原因。推动金融业务电子化、自动化、数字化和通讯设备现代化，缩

小时空距离。ATM、终端机、网行和第三方支付手段，极大便利客户消费，拓展金融业的服务时间和客户空间，加快资金流动速

度，又降低了运行成本，实现了价值创新。

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互联网实现了全球金融市场一体化，24小时全球性金融交易成为现实，从而实现了不同国家、不同市场、不同产品间的有效

匹配，从而实现全球金融资源的大融合。

金融创新，既要强调并应用科技创新的最新成果，又要通过制度创新为金融机构的价值创新提供条件，将制度优势转化成先

行优势。

四、金融监管的基本问题

金融监管是政府通过特定的机构，如中央银行、证券交易委员会等对金融交易行为主体作的某种限制或规定。本质上是一种

具有特定内涵和特征的政府规制行为。

金融监管可以分成金融监督与金融管理。金融监督指金融主管当局对金融机构实施的全面性、经常性的检查和督促，并以此

促进金融机构依法稳健地经营和发展；金融管理指金融主管当局依法对金融机构及其经营活动实施的领导、组织、协调和控制等

一系列的活动。

五、金融监管的新格局

新金融监管格局：

由人民银行负责货币政策，银监会、证监会和保监会实施分业监管的“一行三会”格局重构为“一行两会”。

纲领性文件：

深化金融改革、加强金融监管、采取措施处置风险点、为实体经济发展创造良好金融环境、提高领导干部金融工作能力、加

强党对金融工作的领导。

六、金融监管的新热点

大资管新规：统一资管产品标准，合格投资者要求提高。打破刚性兑付，实行净值化管理。规范资金池，禁止非标与资管产品

期限错配。统一产品杠杆，分级产品设计要求更高。消除多层嵌套和通道。

央行：完善MPA框架，加强理财、同业存单监管。表外理财正式纳入MPA考核。部分同业存单即将纳入MPA考核。

规范整顿“现金贷”。

规范支付创新禁止“直连”及不正当竞争。

重拳规范债券代持。

银监会：整治“十乱象”；

（1）股权和对外投资方面；（2）机构与高管；（3）规章制度；（4）业务；（5）产品；（6）人员行为；（7）行业廉洁风

险；（8）监管履职；（9）内外勾结违法方面；（10）涉及非法金融活动方面，对非法集资、地下钱庄、乱办金融等活动进行打

击和取缔。

证监会：公募基金流动性风险管理加强。不能搞名股实债或明基实贷。私募基金的投资不应是借贷活动，不符合“投资”本质

的经营活动不属于私募基金范围。

保监会：“资产驱动负债”扩张模式将受到监管层顶层设计的严格约束。

网贷整治办：无资质的网贷”取缔类机构”，责令停业。

第一章金融企业会计通论

I第一节金融企业会计概述1

第二节金融企业会计基础

第三节金融企业会计要素

I第四节金融企业会计科目1

I第五节金融企业会计流程1

第一章金融企业会计通论

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第一节金融企业会计概述

一、金融企业的态势与构成

(-)金融企业的地位特征

金融业是指经营金融商品的特殊行业。具有以下五个基本特征：

标本性。金融业是国民经济发展“或明或暗”的晴雨表，金融指标从不同视角反映着国民经济运行态势；

垄断性。金融'也是政府严格控制行业，必须依法取得有关政府监管部门核发的金融业务经营许可证才能正式开、也；

高风险性。金融业是巨额资金的集散中心，涉及到国民经济各部门、地区利单位以及个人的经济利益，某种决策失误可能导

致“多米诺骨牌”效应；

效益依赖性。金融业效益取决于国民经济总体效益，受相关政策影响很大；

高负债经营性。相对于一般工商企业而言，其自有资金比率较低，强化其监管自然是大势所趋。

(-)金融企业的类别构成

二、金融企业会计的特点与框架

(-)金融企业会计的特点：四个

1.会计信息的全面性和综合性

金融企业是社会资金活动的枢纽，从其角色的关联性看，自然会以货币形态渗透和延伸到众多领域。

2.会计处理活动与业务流程运转的同步性

业务经营标的就是货币，其业务活动基本上是通过货币资金的收付来实现的，这种资金的收付又必须通过会计确认、计量和

报告系统来记录和监督。因此金融企业的业务活动和会计核算是统一的。

3.会计专业方法的独特性和多样性

金融业与其他企业之间，金融企业之间，不同的经营业务由于其内容、特点与管理要求各不相同，涉及的凭证、账簿、报表

和账务处理程序都因业务不同而存在差异。

4.金融企业法人主体具有特殊性

银行证券保险等金融企业，是“一级法人，分级管理，逐级核算”体制，即实行分级管理、分级建账；分公司自计盈亏，总

公司统一核算盈亏，并汇总统一缴纳所得税。

(三)金融企业会计制度体系

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第二节金融企业会计基础

一、金融企业会计目标

结合我国经济环境与会计改革的持续性进步，金融企业会计的目标定位，已经越来越明确。即集中概括为两点，其具体内涵

分别是：

1.提供报表使用者决策有用的会计信息。

“决策有用观”以资本所有权和经营权的两权分离为前提，但更关注资本市场中现有和潜在的财务报告使用者。因此，其报告

的信息不仅包括向现有所有者反映受托责任的部分，还包括可能影响现在投资者决策的部分。

2.反映企业经营者受托责任的履行情况。

“受托责任（Stewardship）”一词来源于《圣经》，延伸到公司治理范围，是指资源的管理者对资源的所有者交付的资源进

行有效经营和管理的责任。

二、金融企业会计假设

1.会计主体假设

2.持续经营假设

3.会计分期假设

4.货币计量假设

三、金融企业会计信息

会计信息质量的要求（8条）：

客观性、相关性、明晰性、

可比性、实质重于形式、

重要性、谨慎性、及时性。

第三节金融企业会计要素

六要素：

第一类是资产、负债、权益，是反映一定时点（如资产负债表日）财务状况的会计要素，即处于这一时点的资本运动的相对

静止状态；

第二类包括收入、费用和利润，是反映一定时期（如一个会计年度）经营成果的会计要素，即这一时期的资金运动变化状态。

正是这样的“期初时点数、本期时期数和期末时点数”的逻辑关系，将起源于唐宋的“四柱结算法”（旧管+新收一开除=

实在）应用到了极致。

其中的科学道理值得关注，金融企业会计也就是这样的循环往复，才使得企业持续、恒定地向前发展。现对上述六类会计要

素进行具体阐述。

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资产（1000）收入（200）

一、资产

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。

金融企业的资产，按其流动性特征可分为流动资产和非流动资产。

二、负债

负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承

担的义务。

金融企业的负债按其流动性可以划分为流动负债和非流动负债两大类。

三、所有者权益

权益是所有者在企业资产中享有的经济利益，其金额是资产减去负债后的余额，即所有者享有的企业净资产。

权益通常包括实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润等项目。实际中，也存在着具有特色的权益项目，如商业银行的

一般准备、保险公司的总准备金、证券公司的一般风险准备，以及信托投资公司的信托赔偿准备金也都是其所有者权益的组成部

分。

四、收入

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。是日常活动中

产生的，非日常经济活动的流入不能作为收入，而应该作为利得，如营业外收入。

金融企业营业收入主要包括：利息收入、手续费及佣金收入、保费收入、投资收益、公允价值变动损益、汇兑收益和其它业

务收入。而不包括为第三方或者客户代收的款项。

五、费用

金融企业的费用包括营业成本和期间费用两大类：

营业成本，就一般意义来看，主要是指金融企业在其业务经营过程中发生的与业务经营直接相关的支出。

期间费用，是指金融企业在业务经营及管理工作中发生的各项费用。

六、利润

金融企业的利润是指企业在一定会计期间的经营成果，是在生产经营过程中各种收入减去费用后的净额并加上各种利得和损

失后的余额。

金融企业的利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所

有者分配利润无关的利得或者损失，如营业外收入、营业外支出等。与此相关的会计逻辑等式则：

资产-负债=权益

收入-费用=利润

这两者逻辑关系组合一起，形成金融企业会计报表的完整体系。

第四节金融企业会计科目

金融会计各行业会计科目，经系统分类整理，列示如下：

一、各类企业通用类科目

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各种企业（包括金融与非金融企业）普适性会计科目：

资产类：现金、银行存款、其它货币资金、交易性金融资产、1102指定为公允价值计量的金融资产、买入返售金融资产、应

收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息、其它应收款、坏账准备、代理业务资产、1501债权投资、1502债权投资减

值准备、1503其他债权投资、1504其他权益工具投资、长期股权投资、长期股权投资减值准备、投资性房地产、长期应收款、未

实现融资收益、固定资产、累计折旧、在建工程、工程物资、固定资产清理、无形资产、累计摊箱、无形资产减值准备、商誉、

长期待摊费用、递延所得税资产、待处理财产损溢等科目。

负债类：短期借款、交易性金融负债、2102指定为公允价值计量的金融负债、应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪

酬、应交税费、应付股利、应付利息、其它应付款、代理业务负债、预计负债、递延收益、长期借款、应付债券、长期应付款、

未确认融资费用、专项应付款、递延所得税负债等科目。

共同类：衍生工具、套期工具、被套期项目，共3个科目。

权益类：实收资本、资本公积、盈余公积、本年利润、利润分配、库存股，共6个科目。

损益类：主营业务收入、其它业务收入、公允价值变动损益、投资收益、其他综合收益一一信用减值准备、营业外收入、主

营业务成本、其它业务支出、税金及附加、6702信用减值损失、销售费用、管理费用、财务费用等。

二、金融企业通用类科目

属于各种金融企业普遍适用的会计科目，即商业银行、保险公司、证券公司、基金公司、期货公司、信托公司、租赁公司以

及财务公司，只要发生了相应的交易或事项，就可以使用此类会计科目。这些科目总计有17个，其具体情况：

资产类：存出保证金、拆出资金、买入返售金融资产、贵金属、抵债资产，共6个科目。

负债类：存入保证金、拆入资金、卖出回购金融资产款，共4个科目。

共同类：货币兑换，共1个科目。

权益类：一般风险准备，共1个科目。

损益类：利息收入、手续费及佣金收入、汇兑损益、利息支出、手续费及佣金支出，共5个科目。

三、银行、证券共享类科目

属于商业银行和证券公司两类企业共同适用的会计科目，一共包括3个。

资产类；代理兑付证券

负债类：代理承销证券款、代理兑付证券款

四、商业银行专用类科目

属于银行专用的会计科目，包括11个，具体情况：

资产类：存放中央银行款项、存放同业、贴现资产、贷款、贷款损失准备、贵金属；

负债类：向中央银行借款、同业存放、吸收存款、贴现负债；

共同类：清算资金往来。

五、保险公司专用类科目

属于保险公司专用科目，包括财险与寿险的25个，如下；

资产类：应收保费、应收代位追偿款、应收分保账款、应收分保合同准备金、损余物资、独立账户资产、存出资本保证金，

共7个科目。

负债类：应付保户红利、应付分保账款、未到期责任准备金、保险责任准备金、保户储金、独立账户负债，共6个科目。

损益类：保费收入、分保费收入、摊回保险责任准备金、摊回赔付支出、摊回分保费用、提取未到期责任准备金、提取保险

责任准备金、赔付支出、保单红利支出、退保金、分出保费、分保费用，共12个科目。

六、证券公司专用类科目

属于证券公司专用的会计科目，包括2个，其具体情况：

资产类：结算备付金。

负债类：代理买卖证券款。

第五节金融企业会计流程

金融企业会计流程，是在会计凭证、会计账薄、会计报告三个载体之间，通过设置会计科目、采用复式记账、登记会计账薄、

计算成本费用、进行财产清查，编制会计报表等方法构成有机的处理系统。

核心的主体骨架，即会计确认、计量与报告三步曲。从确认、到计量，最后形成报告，会计三步曲，必须环环紧扣，缺一不

可，其逻辑关系参见图示。

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一、会计确认

确认是指依照准则规范来确定某一项目、交易或事项应否、应在何时以及如何列作一项会计要素(如资产、负债、所有者权

益、收入、费用或利润)正式地记入会计账内、列入会计报表的过程。会计确认要解决的问题是“应否确认”“何时确认”以及

“如何确认”三方面。即：

一要满足要素定义，二要与该项目有关的任何未来经济利益可能流入或流出企业，三要确保该项目具有能够可靠计量的成本

或价值。综合以上，我们自然可以获得确认的一般标准为“符合要素定义与能够可靠计量”二者缺一不可。

二、会计计量

会计计量是指用数量尤其是用金额对应该列入报表的各项会计要素加以描述的基本方式。会计计量属性主要包括历史成本、

重置成本、可变现净值、现值、公允价值等五种方式。

通常，应当采用历史成本。需要采用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够

取得并可靠计量。

二、会计报告

通常可以将会计报表简称为“四表一注”：

1.资产负债表

2.利润表

3.现金流量表

4.所有者权益变动情况表

5.会计报表附注

第二章金融企业资产核算

I第一节金砸资产投资核算I

第二节长期投资核算

I第三节金触企业财产核算

第二章金融企业资产核算第

一节金融资产投资核算一、

金融资产投资概述

(-)金融资产的基本分类

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金融资产“业务模式”和“合同现金流量特征”作为分类的判断标杆。相应地，金融资产由原“四类”改为“三类”：

以摊余成本计量的金融资产，Amortizedcost.缩写AC；

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产Fairvaluethroughothercomprehensiveincome,缩写FVOCL；

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产Fairvaluethroughprofitandloss,缩写FVTPL；

金融资产投资分类：

以摊余成本计量的金融资产AC；

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产FV0CL；以

公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产FVTPL；

长期股权投资；

套期保值；

衍生金融工具。

(-)金融资产的重分类

初始确认金融资产的类别划分后，不得随意变更。而当改变其管理金融资产的业务模式时，应当根据准则相关规定对所有受

影响的相关金融资产进行重分类。重分类采用未来适用法，不得对以前已经确认的利得、损失(包括减值损失或利得)或利息进

行追溯调整。重分类有六种情形：

情形一：AC——FV0CI

将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的，应当按照该金融资产

在重分类日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

情形二：AC——FVTPL

将一项以摊余成本计量的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的，应当按照该资产在重分类

日的公允价值进行计量。

原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益。

情形三：FVOCI——AC

将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产的，应当将之前计入其他

综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融

资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。

情形四：FVOCI——FVTPL

将一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

的，应当继续以公允价值计量该金融资产。同时，企业应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期

损益。

情形五：FVTPL——AC

企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以摊余成本计量的金融资产的，应当以其在重分类口

的公允价值作为新的账面余额。

情形六：FVTPL——FVOCT

企业将一项以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资

产的，应当继续以公允价值计量该金融资产。

按照上述要求对金融资产重分类进行处理的，企业应当根据该金融资产在重分类日的公允价值确定其实际利率。同时，企业

应当自重分类口起对该金融资产适用关于金融资产减值的相关规定，并将重分类口视为初始确认日。

(=)金融资产会计核算的常用科目

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1.设置“交易性金融资产”科目，核算企业分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

2.设置“1102指定为公允价值计量的金融资产”科目，核算持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融

资产。与“交易性金融资产”科目余额合并计入资产负债表的“交易性金融资产”项目之中，不单独列示。

3.设置“1501债权投资”科目，核算企业以摊余成本计量的债权投资的账面余额。

4.设置“1503其他债权投资”科目，核算分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权投资金融资产的价值。

5.设置“1504其他权益工具投资”科目，核算企业指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投

资。

6.将“1502持有至到期投资减值准备”科目改为“1502债权投资减值准备”，核算企业以摊余成本计量的债权投资以预期信

用损失为基础计提的损失准备。

二、摊余成本计量金融资产AC的核算

当一项金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：条

件之一：企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标；

条件之二：该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

摊余成本是金融资产价值计量的一种口径。金融资产(或金融负债，系同一事物的彼此对应角度，下同)的摊余成本，是指

该金融资产(金融负债)的初始确认金额经下列调整后的结果：

(1)扣除已偿还的本金；

(2)加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；

(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。

(-)摊余成本法体系下的实际利率法要点

实际利率法，是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。

实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债

当前账面价值所使用的利率。

实际利率法在设定计算公式时，需要注意：

第一点，以摊余成本计量的金融资产之摊余成本

=期初摊余成本+到期收益率计算的利息收益-票面利率计算的票面利息-已发生的减值准备

=期初摊余成本+前期摊余成本X实际利率-面值X票面利率-已发生的减值准备第

二点，溢价摊销额=票面利率计算的票面利息一到期收益率计算的利息收益第

三点，折价摊销额=到期收益率计算的利息收益一票面利率计算的票面利息

第四点，债券的溢价是投资者为了以后获得高于市场利率的利息而在购买时必须预先付出的代价，有溢价的债券实际利率低

于票面利率；债券的折价则是投资人为了以后弥补低于市场利率的利息而在购买时必须预先获得的补偿，有折价的债券实际利率

高于票面利率。

(二)以摊余成本计量的金融资产的确认与计量

1.以摊余成本计量的金融资产的初始计量

以摊余成本计量的金融资产应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息

期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目。

取得的以摊余成本计量的金融资产，应按该投资的面值，借记“债权投资一一成本”科目，按支付的价款中包含的已到付息

期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按其差额借记或贷记“债权投资

一一利息调整”科目。

【案例1】20X7年1月3日年初，甲银行购买了乙公司20X6年1月1日发行的债券800张，该债券剩余年限5年，划分为以摊余成

本计量的金融资产,该债券的面值每张为100元，票面利率为12斩按年付息，付息日为每年的1月10日。成交价为每张114元，其中

12元为已到付息期但尚未收取的利息。交易费用共为2400元。

取得该持有至到期投资时应作如下会计分录：

借：债权投资----成本80000

应收利息9600

债权投资一一利息调整4000

贷：银行存款93600

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20X7年1月10日收到债券利息时，应作如下会计分录:

借：银行存款9600

贷：应收利息

2.以摊余成本计量的金融资产的后续计量

通常，以摊余成本计量的金融资产，其后续计量在实际利率法框架下将计算各个会计期间的摊余成本，并将利息收入、利息

费用分摊计入各个会计期间。

【案例2】承【案例1］，在初始确认时，计算实际利率如下：

9600X(1+r)T+9600X(1+r)-2+9600X(1+r)-3+9600X(1+r)-4+9600X(1+r)-5=84000(万元)

采用内插法，计算出实际利率为10.66%。

各年的摊余成本、利息收益以及应收利息的计算表(表1)如下所示：

各年期初各年期末的摊余成本

利息收益(2)=(1)应收利息(3)=

计息日期的余成本(4)=(1)+(2)

n)X10.66%面值X12%-(2)

20X7.12.31840008954960083354

20X8.12.31833548886960082640

20X9.12.31826408809960081849

20X0.12.31818498725960080974

20X1.12.31809748626960080000

注：按照上述公式计算的金额应为8632元(80974X10.66%),差额6元(8632-8626),这是由于计算时小数点保留位

数造成的，在最后一年调整。

根据表1的计算结果，各年的会计分录如下:

20X7年12月31日：

借：应收利息9600

贷：投资收益8954

债权投资----利息调整646

20X8年1月10口收到利息时,作如下会计分录：

借：银行存款9600

贷：应收利息9600

20X8年12月31日：

借：应收利息9600

贷：投资收益8886

债权投资----利息调整714

20X9年1月10日收到利息时,作如下会计分录：

借：银行存款9600

贷：应收利息9600

20X9年12月31日：

借：应收利息9600

贷：投资收益8809

债权投资一一利息调整791

20X0年1月10日收到利息时,作如下会计分录：

借：银行存款9600

贷：应收利息9600

20X0年12月31日：

借：应收利息9600

贷：投资收益8725

债权投资一一利息调整875

20X1年1月10日收到利息时，作如下会计分录:

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2022年-2023年最新

借：银行存款9600

贷：应收利息9600

20X1年12月31日：

借：应收利息9600

贷：投资收益8626

债权投资----利息调整974

20X2年1月10口收到利息时，作如下会计分录：

借：银行存款9600

贷：应收利息9600

三、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产（FV0CL）的核算

（-）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产的基本特征

分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产：

一是业务模式既以收取合同现金流量为日标又以出售该金融资产为目标；二是约定在特定日期产生的现金流量，仅为对本金

和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。

据此分析，在目前比较活跃的金融市场上，就股票、债券、基金等大类投资而言，简单分析如下：

股票投资，只有非交易性权益才可以被特殊指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，基于其限制和信

息披露要求高，且持续期间浮盈和卖出收益均无法体现在损益中，将成为减少使用的分类，越来越多地划入第三类（FVTPL）的股

票显著增加。

基金投资，只有保本基金、封闭式基金可能被分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

（-）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的核算实例

【案例3】2X13年1月1日，恒丰财务公司支付价款1000万元（含交易费用）从上海证券交易所购入瑞华公司同日发行的5年期

公司债券12500份，债券票面价值总额为1250万元，票面年利率为4.72%,于年末支付本年度债券利息（即每年利息为59万

元），本金在债券到期时一次性偿还。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付

额外款项。

恒丰财务公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。恒丰财务公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金

流量特征，将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

其他资料如下：

(1)2X13年12月31日，瑞华公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。

(2)2X14年12月31日，瑞华公司债券的公允价值为1300万元（不含利息）。

(3)2X15年12月31日,瑞华公司债券的公允价值为1250万元（不含利息）。

(4)2X16年12月31日,瑞华公司债券的公允价值为1200万元（不含利息）。

（5）2X17年1月20日，通过上海证券交易所出售了瑞华公司债券12500份，取得价款1260万元。

假定不考虑所得税、减值等因素，计算该债券的实际利率r：

59X(1+r)-1+59X(1+r)~2+59X(1+r)~3+59X(1+r)-4+(59+1250)X(1+r)~5=1000(万元)采

用插值法，计算得出r=l(W。

单位：万元

注：尾数调整1260+0T190=70(万元)。

第一章金融企义资产核菖

现金流实际利息收摊余成本余额公允价公允价值公允价值变动累计

已收回的本金变动额

日期入入（B=期初（口=期初1）-值金额

（C=A-B）F=E-D-期

（A）0X10%）C）（F）G二期初G+F

初G

OXN/1OUA11mU11nnn1nnnnn

9vn-19-^lAQinn-41104119nnIRQIRQ

9V1/_19_Q159104-451086130055

o71c；-1O-Q159109-501136i-inn114

2X16-12-3159113-5411901200-10410

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恒丰财务公司的有关账务处理如下：

(1)2X13年1月1日，购入瑞华公司债券。

借：其他债权投资——成本12500000

贷：银行存款10000000

其他债权投资一一利息调整2500000

(2)2X13年12月31日，确认瑞华公司债券实际利息收入、收到馈券利息、公允价值变动。

借：应收利息590000

其他债权投资----利息调整410000

贷：投资收益1000000

借：银行存款590000

贷：应收利息590000

借：其他债权投资一一公允价值变动1590000

贷：其他综合收益一一其他债权投资公允价值变动1590000

(3)2X14年12月31日，确认瑞华公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息。

借：应收利息590000

其他债权投资----利息调整450000

贷：投资收益1040000

借：银行存款590000

贷：应收利息590000

借：其他债权投资一一公允价值变动550000

贷：其他综合收益一一其他债权投资公允价值变动550000

(4)2X15年12月31日，确认瑞华公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息。

借：应收利息590000

其他债权投资一一利息调整500000

贷：投资收益1090000

借：银行存款590000

贷：应收利息590000

借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动1000000

贷：其他债权投资一一公允价值变动1000000

(5)2X16年12月31日，确认瑞华公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利息。

借：应收利息590000

其他债权投资一一利息调整540000

贷：投资收益1130000

借：银行存款590000

贷：应收利息590000

借：其他综合收益一一其他债权投资公允价值变动1040000

贷：其他债权投资——公允价值变动1040000

(6)2X17年1月20日，确认出售瑞华公司债券实现的损益。

借：银行存款12600000

其他综合收益一一其他债权投资公允价值变动100000

其他债权投资一一利息调整600000

贷：其他债权投资----成本12500000

投资收益800000

四、以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产(FVTPL)的核算

除了AC、FVOCL,企业将其他分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(FVTPL)。也就是说，第三类

(FVTPL)成为“剩余”类别了。

(-)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的范围确定

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通常，应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：(1)股票(2)基金(3)可转换债券

(-)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算

设置“交易性金融资产”账户。同时，对于直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，应当专门设置

“1102指定为以公允价值计量的金融资产”。

请注意，不论是列入“交易性金融资产”账户，或者是列入“102指定为以公允价值计量的金融资产”，只要是FVTPL(以公

允价值计量且其变动计入计入当期损益的金融资产)，在编制会计报表时，均统一列入资产负债表“交易性金融资产”项目。

【案例4】20X7年1月1日，ABC保险公司从二级市场支付价款1020000元(含已到付息但尚未领取的利息20000元)购入某公

司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%,每半年付息一次，ABC

保险公司将其划分为交易性金融资产。

ABC保险公司的其他资料如下:

(1)20义7年1月5日，收到该债券20X6年下半年利息20000元；

(2)20X7年6月30日，该债券的公允价值为1150000元(不含利息)；

(3)20X7年7月5日，收到该债券半年利息；

(4)20X7年12月31日,该债券的公允价值为1100000元(不含利息)；

(5)20X8年1月5日,收到该债券20X7年下半年利息;

(6)20X8年3月31口，ABC财务公司将该债券出售，取得价款1180000元(含1季度利息10000元)。

假定不考虑其他因素，贝MBC保险公司的账务处理如下

(1)20X7年1月1日，购入债券:

借：交易性金融资产一一成本1000000

应收利息20000

投资收益20000

贷：银行存款1040000

⑵20X7年1月5日，收到该债券20X6年下半年利息：

借：银行存款20000