生产性生物资产

生产性生物资产自行营造或繁殖的生产性生物资产的成本，应当按照下列规定确定：(一)自行营造的林木类生产性生物资产的成本，包括达到预定生产经营目的前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。(二)自行繁殖的产畜和役畜的成本，包括达到预定生产经营目的(成龄)前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。生产性生物资产的前提是以利益为最终目的的。这就有区别于常规的自然生态的生物资产。成本模式核算的生产性生物资产的折旧政策第一，生产性生物资产从成长期开始计提折旧。这样改进保证了成长期、成熟期及衰退期产能与折旧成本的匹配。而且，由于生产性生物资产自身特征的变化(比如，果树开始挂果等)，成长期时点界定容易，开始计提折旧时点确定简便，易于操作。第二，成长期折旧与支出资本化并行第二，生产性生物资产成长期折旧与支出资本化并行。处于生长期的生物资产为满足自身生长投入较大，这部分投入一是满足生物资产自身生长、价值增值的要求，二是满足生物资产实现其产能的需要。在这两中需求中，前者大于后者。而且这期间价值升值较快，所以，这期间的投入，能够分清上述两类投入的，分别确认为生产性生物资产的增值成本和生产性生物资产的产能成本或期间费用等。不能分清两类投入的，依据重要性原则，全部作为生产性生物资产的增值成本。生产性生物资产的增值成本，不仅能增加生产性生物资产的自身价值，而且能延长生产性生物资产的使用寿命，满足资产支出资本化的条件，所以应予以资本化，增加生产性生物资产账面价值。第三，进入成熟期后支出停止资本化第三，生产性生物资产进入成熟期后支出停止资本化。生产性生物资产进入成熟期，其自身价值趋于稳定，其后的支出主要是维持生物资产实现其产能的需要，属维护性支出。该支出由于不再增加生物资产自身价值，所以不进行资本化处理，即不确认为生产性生物资产的增值成本，而应费用化处理，记入期间费用或作为当期产能的成本。为此，需要在全国范围内统一界定不同生产性生物资产的成长期年限，以防范企业通过任意缩短或延长生产性生物资产的成长期人为调节利润。第四，生产性生物资产成长期折旧的计算。由于生产性生物资产成长期支出资本化，其账面价值在不断增加，这就为生产性生物资产成长期生产性生物资产折旧计算增加了困难。鉴于成长期生产性生物资产账面价值的增加和产能的增加，建议其折旧采用年限平均法或产能(量)法或其它更适合的方法，方法一经选定，不得随意变更。且不论使用哪种方法，其预计使用年限或预计总产能(量)均自成长期开始。由于成长期折旧与支出资本化并行，所以，成长期折旧按选定的方法，分年度计算折旧额。以年限平均法为例：这样既考虑到处于成长期的生产性生物资产的折旧，又考虑到生产性生物资产账面价值的变化，且会计操作也比较简单。第五，生产性生物资产成熟期后折旧的计算。生产性生物资产成熟期后包括成熟期、衰退期，以下简称成熟期后。生产性生物资产达到成熟期后，由于其后续支出费用化处理，其账面价值趋于稳定，且其产能多年连续稳定，这与固定资产类似，其折旧参照固定资产折旧政策处理即可。疤编辑胃本段差生产错性生馒物资涌产账集务处识理举袖例霜痰资料挠：(铜1)平甲企蛛业2追00更7年进初自笼行营枕造1葡00绍亩苹效果树狼。当域年发护生种鲜苗费阔18炒00比00鄙元，乎平整电土地桨所需姜机械鼻作业蝴费2株00倚00蛙元，脱当年等肥料丑90额00晴0元地，农孟药1丑00意00叉元，蝇人工搜费8锋00宫00网元，扭管护亦费5朗00鞠00译元。祝借仗：生械产性戏生物瞎资产据——素生长成期生有物资梅产4帝30伏00辨0迹票贷：吹原材野料—闹—种堵苗淡18岸00锡00劣朽扑——笋化肥腾9满00犁00树胁日——徐农药苦1份00拴00观唐颗应付巷职工亚薪酬药8轮00注00央宪羊累计殃折旧音2躲00舅00如亏蜂银行伯存款盗5胁00稳00冷由狭(2搅)苹像果树赛3年豆后挂伙果。家从2慧00鸭8年令起，才年抚夕育发饺生化街肥费致用7男00执00吹元，勾农药龟10容00融0元隔，人疮工费浪15馆00嚼0元勉，管趟护费麻20毁00码0元纲。和杆20背08部年及泼20待09京年账捕务处万理：鸟卧译借：骨生产巴性生朗物资钥产一返生长通期生苍物资龟产1亲15种00娱0石胶贷：笨原材竿料—湿—化缓肥士70有00紫0淋象——掩农药凶1朵00莲00砖刷写应付诞职工皱薪酬辜1凶50冲00米茧记银行育存款陪2骄00旗00胁可付(3蛙)该够苹果蝴树成乡长期症2年胞。即映开始牛挂果嘉至稳闪产成锹熟期更需要炉两年踪时间闷。成伟长期振年抚胳育发流生化灰肥费蚕47密00忧0元咱，农轧药1焦00廉00近元，布人工知费1臭00旱00殃元，谨管护命费1委00壁00及元。躺该苹苏果树片从挂端果时煌起，树预期挨经济支收费使经济距寿命亮12挎年。锤(假蚂定该渐苹果恒树采攀用成充本模鸟式计蜜量，牙采用晕年限率平均弯法计颠提折毯旧，骆假定侵该苹佣果树惹期满读无残喝值致)姥筑20别10制年账饺务处摊理：盾殖斗20裁10则年该击苹果贵树开瞒始挂绘果，差即达订到预衣期经肤营目暂的，水其成枯本为疤66规00杜00俗元(弦43叹00蛮00政+1茎15逝00塞0+物11当50伞00印)。横站西借：耻生产陈性生遮物资赶产—冤—成趁长期裹生物阔资产灶66骗00当00屯氧贷：捎生产韵性生侦物资姐产—歪—生若长期巴生物松资产江6慨60配00佩0知职20逗10钢年年播折旧烛额=冷66订00牛00胀／1给2=届55慨00腹0元字却傻借：耻农业酿生产饰成本贵5跳50茶00投恐顶贷：私生产周性生趴物资笼产累载计折柱旧爆55奏00膝0顺默20盯10僵年有和关支情出予爽以资腿本化漏，作甩为生样产性乎生物许资产清增值狭成本馅处理葛。柔旬借：耗生产贱性生耻物资狐产—场—成柏长期秧生物才资产乘7萌70齐00衬灵汪贷：百原材谱料—卸—化配肥民47返00苏0茎生产撤性生咬物资范产粘——拨农药段1航00控00役凤幼应付揉职工熟薪酬狸1帅00薯00磨茅塔银行洁存款主1饼00蜓00借岭止20寇11侦年账体务处响理：背筒吓年初浆成长网期生样物资寻产成腔本=乓66田00替00持+7论70应00忆--芝73昂70罩00厌元偷惰20删11阶年年慨折旧透额=啦(7捡37托00知0-级55景00霸0)充／(飘12杜-1椒)=罚62哀00腰0元佳梁捉借：啦农业熊生产织成本贝6亦20幕00惰色共贷：句生产料性生隙物资劣产累金计折绒旧召62隙00责0吼铅20围11没年有肯关支革出予述以资巨本化洞，作用为生忍产性呢生物题资产深增值耽成本母处理恶：会黎计分废录同求20京10冷年。愚筐享(4泰)成赠熟期吵后，阅年化址肥2填00姻00程元，姨农药胀10净00吐0元遣，人截工费历30佛00膀元，惰其它渔管护阳费2胖00奶0元嫂。面该苹锁果树贴20咏12于年进警入成栗熟期岸。其是账面脊成本凳为8耍14怠00粥0(容66同00市00农+7趋70统00那+7绝70财00畅)元咱。瓣何20带12欧年—犯—2拼02督1年扣(共呜10透年)涨账务算处理嗓：皮误各年鄙折旧贡额=份(8免14胆00挣0-问55日00蹄0-布62秒00巧0)娃／1炼0=晋69毫70纯0元国副巾借：暂农业葛生产烟成本角6截97碍00念夕挤贷：祥生产摧性生殿物资贷产累绒计折除旧汁69片70尾0牺吓成熟慎期后哄各年锤后续灿支出晒不符秩合资铺本化织条件臭，予橡以费链用化抽处理抬：搂暑借：巴农业绵生产惊成本裹3树50底00拜限垦贷：吹原材图料—久—化毁肥胳20馒00腐0靠农药允1未00棉00济怖应付泊职工冰薪酬颠3折00递0山增银行泪存款如2匪00视0才随着漆农村壳土地馅大规图模的具流转命，一涛些农核业企董业随梨之面毯产生珍，现始就农祖业企呼业中牧的生今产性直生物中资产杏的会恩计处酷理上喉传，菌供大飞家参互考。姜（下肚文基吵本上梢来自鹿中国茧财考胖网）墨

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废毙离海辛藏绑银行乏存款豪断20犬00络新企撒业会珍计准挽则讲反解俗第一联节净生物陷资产乖概述援附生物温资产便是指腿与农狠业生央产相予关的谅有生是命的伯(即辅活的胳)动皱物和龟植物灿。生么物资衡产与俘企业概的存撇货、桑固定逮资产施等一星般资树产不誓同，变其具盘有特神殊的罪自然简增值粪属性滋，因租此导敬致其眉在会愈计确期认、住计量嚷和相咸关信源息披输露等态方面宫也凸烛现出锯一定古的特丘殊性凶。尤浪其是判对于待农业约企业贫而言只，生肤物资肺产通课常是斯其资电产的帝重要栽组成枣部分贿，对助生物疗资产哀进行事正确侄的确巴认、恋计量棉和相物关信对息披书露，寒将有叠助于蒸如实芝反映探企业畏的资旷产状孕况，抖评估适企业石的财对务状机况和扛经营锻成果撤。《注企业公会计钓准则热第5稼号—患—生财物资炒产》惹(以起下简祖称生茎物资价产准遣则)散规范壶了与拖农业蚀生产纤相关纵的生茅物资业产的释确认挪、计处量和烂相关勾信息幕披露拳要求认。四一、舅生物距资产投的特狠征恭(一惜)生慧物资去产是诉有生统命的幕动物梁或植木物雁溪有生耕命的茂动物新和植御物具施有能录够进愤行生皂物转题化的勇能力惧。生喊物转迎化，碰指导卖致生糊物资票产质盛量或咳数量淡发生叉变化金的生兵长、冒蜕化降、生艇产和砍繁殖骗的过霸程。择其中盾，生哗长是爽指动伸物或驻植物悬体积虾、重窃量的步增加藏或质蹈量的葡提高瑞，例垒如农火作物色从种搭植开浊始到吊收获绞前的兴过程吧；蜕食化是钥指动任物或嚼植物见产出版量的岭减少绵或质泪量的鲁退化仍，例销如奶圣牛产赔奶能醒力的片不断育下降拜；生剃产是毁指动樱物或臂植物求本身衣产出征农产启品，隙例如暂蛋鸡株产蛋鉴、奶娱牛产币奶、页果树倘产水弟果等弱；繁尾殖是渣指产导生新亿的动艰物或论植物镜，例抖如奶墨牛产劳牛犊摸、母溜猪生摩小猪叔等。炕舒圆拥这种督生物辉转化任能力威是其尊他通材常意爸义上晴的资暴产(乳如存凶货、工固定贝资产遵、无眼形资漏产等忽)所赔不具纹有的夺，也违正是舒生物椒资产店的特站性。远因此类，生劳物资桃产的恼形态我、价停值以反及产伞生经索济利臂益的秤方式菜，都脊会随盆着自吓身的效出生义、成颈长、值衰老晃、死持亡等爬自然西规律陡和生愈产经悔营活穿动不递断变香化，查尽管椒其在裁所处朱生命皆周期着中的逆不同驼阶段懂而具光有类请似于哭不同映资产轰类别滋(存矩货或序固定厘资产摆)的惠特点堂，但应是其顽会计杀处理最与存桑货、役固定蛋资产刃等常胞规资盲产有贫所不兼同，羞因此竭有必就要对半生物融资产包的确岸认、裹计量雨和披良露等坡会计棚处理夜进行对单独羞规范微，以载更准净确地引反映鼻企业词的生夹物资备产信乘息。照耳将生捞物资市产定柿义为欺“有位生命省的动甚物和籍植物唇”，蹦意味欲着一以旦原球有动亲植物植停止只其生窜命活剧动就刘不再斤是“裳生物旷资产知”。折这一暑界限搜对生雹物资温产和拳农产豆品进管行了院本质仿的区涉分。倍农产早品与己生物羊资产膛密不叙可分善，当规其附呢着在丸生物讨资产凯上时众，作鼻为生骑物资熊产的侦一部坦分，血不需气要单葡独进宅行会围计处星理，墨而当芳其从赞生物况资产青上收橡获时大开始焰，离承开生缎物资某产这冠一母不体，抄一般翼具有矿鲜活田、易袭腐的经特点租，因萄此应密当区三别于疏工业奶企业黎一般忙意义裹上的肤产成速品单泉独核节算。职基于仍此，净生物踏资产登准则摧对收卫获时喷点的舰农产跌品的丝会计众处理握进行盟了规塞范，骆即应吹当采屋用规爹定的冷方法但，从瘦消耗度性生易物资州产或猴生产字性生苗物资梁产生脆产成胶本中穿转出习，确志认为衫收获裹时点惹的农呈产品酱的成唱本；辩而收营获时祝点之扶后的出农产州品的剧加工张、销穷售等旗会计骄处理子，应西当适疤用《灾企业让会计嘴准则争第1防号—兽—存倍货》躁。拜(二肌)生川物资克产与味农业挤生产壮密切阳相关顺稍生物蚕资产隆准则蜓所称险“农仆业”选是广测义的贪范畴盏，即程“农抬林牧励副渔蛛”，效包括搁种植侦业、谅畜牧轿养殖朴业、迎林业六和水栏产业皆等行辜业。足企业速从事虚农业阅生产振就是来要增加强生倦物转负化能鸣力，浪最终谨获得新更多篇的符虚合市半场需巷要的吼农产羽品。付农业葬生产章管理婚的对崖象包歇括如锻下两掠部分怀：(储1)展将生朵物资壳产转宰化为梅农产弯品的添活动较。这避主要高是指博通过滥消耗讨性生蹄物资结产的肯生产烤和收即获而味获得辞农产播品的趣活动声过程排，以协及利畏用生绳产性茂生物诊资产颂产出纪农产亿品的门活动脱过程因。例需如，巾种植险业作访物的拔生长校和收丹获而府获得畏稻谷稠、小坟麦等针农产促品的仙活动乞过程追；畜臣牧养梦殖业陆试验祝和收奥获而仔获得劳仔猪贡、肉微猪、湿鸡蛋抬、牛瓶奶等彼畜产辽品的涂活动吉过程咐；林哄业中烟用材固林的岂生产驾和管风理而汤获得科林产堪品、规经济誓林木妻的生贩产和毙管理害获得翠水果千等的抹活动宰过程页；水失产业倦中的赶养殖图获得匙水产躬品等物活动搂过程扁，都华属于敞将生遇物资盏产转倒化为令农产惧品的槽活动独。(按2)易其他型生物桨资产城的生容物转顿化的酸活动狠。这戏主要闪是指安除(宪1)谨之外草的生职物资雕产的匪生长育和管纲理。窄例如跪，经油济林舱木在机达到寿预定凝生产胜经营返目的跟前的喊生产绳和管百理、屋奶牛抖在第皮一次禽产奶扑前的守饲养劈等管通理活购动。宰农蜻业生园产与兰收获制时点计的农锈产品服相关撤，但薯与对警收获娇后的炮农产浴品进毒行加嗓工的扰活动持(以渣下简宝称“赌加工狱活动其”)塞必须碗严格虑加以桌区分辽。农痕业生止产活伶动针杠对的浙是有亩生命遵的生变物资路产，玩而加榆工活湖动针锦对的肌是收群获后推的农搁产品骑，例挽如将虏绵羊回产出伪的羊本毛加羽工成奥毛毯蝴、将异收获脑的甘规蔗加托工成定蔗糖苏、将躲奶牛勒产出绕的牛搏奶加流工成塔奶酪抹、将讨从果口树采速摘的仅水果闲加工资成水涉果罐侦头、露将用尖材林粉采伐支下的判原木痛用于贴盖厂喂房等启。因鼠此，模加工籍活动遵并不乳包含器在生激物资愿产准柴则所很指的峡农业秀生产创范畴月之内取。跑二从、生炉物资愧产的飘分类柳蝶从会丝计核堡算的箩角度莲来看贼，生灵物资仇产通广常分庸为消侄耗性趣生物馅资产滚、生擦产性班生物罗资产独和公屡益性举生物泉资产坚三大婚类。览迟磁(鼠一)哄消耗窗性生关物资弟产锡消础耗性添生物母资产笋，是锤指为贤出售逆而持站有的旬、或配在将爬来收通获为递农产缺品的态生物蝇资产结。消忆耗生扁物资汇产是喊具有嚼生命肺的劳批动对徐象，夫包括朴生长陪中的必大田供作物且、蔬索菜、枕用材跪林以秃及存设栏待民售的装牲畜削等。怪一般铃而言滔，消驼耗性破生物脆资产舅要经驰过培娃育、殊长成瓣、处属置等弊阶段搜，如徐用材随林就隙要经歉过培严植、挺郁闭肾成林超和采达伐处突置等钱阶段决。乞消耗骆性生搞物资仰产通演常是酷一次炉性消镜耗并表终止脱其服娇务能谦力或顶未来赵经济功利益侨，因塑此在稍一定涛程度雕上具作有存顿货的溜特征毫，应话当作在为存匹货在杆资产挖负债馅表中板列报标。床(二摔)生可产性瞒生物获资产巷生产沫性生粉物资腊产，决是指制为产叛出农矩产品返、提甘供劳体务或陪出租蛛等目侮的而显持有籍的生筹物资用产。旦生产哀性生毒物资秧产具奔备自泰我生芬长性乒，能掉够在针持续从的基民础上狐予以辅消耗剪并在争未来庙的一灶段时烧间内榆保持果其服娱务能衬力或爷未来互经济胃利益轿，属柱于有唉生命怕的劳唇动手泉段，周包括附经济援林、检薪炭敢林、疏产畜著和役补畜等探。生济产性仆生物熊资产宵一般灵要经祖过培搏育、有成熟沫投产摘和更示新处俗置等迎阶段刻。魂与消扰耗性访生物树资产止相比蓬较，慕生产萍性生盒物资阳产的啦最大泻不同熄在于姨，生歇产性荷生物纳资产斩具有吗能够轨在生谎产经送营中脏长期岭、反秒复使狮用，南从而侄不断诊产出夹农产厦品或形者是跑长期呈役用幸的特起征。板消耗伟性生手物资拴产收然获农快产品盏之后捐，该艺资产辈就不户复存驱在；食而生虚产性乌生物肆资产跃产出龙农产凉品之庆后，椅该资剃产仍笋然保可留，陈并可粗以在避未来宏期间插继续馅产出她农产翻品，楚如薪金炭林冶收获鸣柴薪好但仍塘保留拒树干庙等。晨因此性，通新常认议为生真产性隐生物边资产序在一艰定程垒度上演具有三固定更资产守的特飘征，倘例如亭果树否每年迟产出气水果接、奶龟牛每蹈年产酸奶等滤。一病般而扒言，倦生产壁性生骂物资泳产通益常需龙要生跪长到制一定庸阶段帆才开有始具纲备生罢产的葱能力谊。根绞据其蛋是否涛具备主生产脑能力膊(即才是否彻达到遍预定牺生产待经营沃目的犹)，术可以吗对生爪产性呈生物腾资产岭进行廉进一槽步的镰划分表。所辱谓达主到预碑定生式产经暴营目稠的，固是指登生产铸性生拌物资墨产进雨入正夺常生躺产期师，可炮以多练年连弯续稳瘦定产冒出农领产品辰、提争供劳添务或贱出租萌。由日此，适生产伍性生泻物资穴产可脂以划福分为痰未成称熟和吴成熟伤两类鸣，前迹者指奸尚未规达到松预定断生产砖经营己目的贺；还慨不能帅够多痕年连风续稳搅定产霸出农莫产品煌、提运供劳纤务或厕出租太的生思产性哄生物只资产通，例州如尚神未开确始挂蹄果的满果树赠、尚化未开跨始产莲奶的级奶牛饺等，蚀后者例则指歉已经政达到疯预定喜生产艘经营伙目的幼的生会产性厕生物影资产廉。啊(三赔)公零益性浪生物丝资产粒珠瓦公益甜性生著物资删产，闯是指澡以防棕护、音环境才保护孙为主滚要目变的的猪生物酱资产关，包雀括防且风固蓄沙林砖、水超土保介持林剑和水喊源涵败养林柱等。猜从目插的上绩来看询，公膨益性否生物葬资产餐与消辣耗性泊生物票资产灭和生己产性改生物澡资产恢有本勺质不谈同。蔑后两浊者的帽目的掏是为诸了直凯接给块企业隙带来新经济数利益犁，而俭公益挠性生泼物资琴产主沉要是峡出于躺防护势、环洪境保弱护等奶目的绍，尽阵管其怪不能怠直接垦给企算业带算来经谎济利典益，响但具语有服播务潜违能，机有助梁于企扯业从廊相关兄资产樱获得浙经济叔利益坏，如伞防风软固沙熟林和邮水土干保持谱林能户带来卧防风王固沙姨、保借持水扬土的宴效能费，风漠景林盲具有甚美化争环境保、休园息游训览的筹效能缎等，沾因此悦应当款确认杆为生室物资阻产，奋并且叫应当忧单独辰核算印。梁生物玩资产踏准则嚷着重市解决承了生露物资殃产的牧确认饲和初旺始计雷量、廉后续磨计量祸以及气收获艰和处见置的赛会计速处理劲问题酷。半第二珍节驰生物宝资产你的初羊始计承量宴生物著资产似准则萌规定驴，生狂物资也产应架当按欠照成弦本进椒行初摧始计生量。药生物拦资产劫取得说方式拉的不忧同，竹其成充本确贱定和朵会计拜处理凯也有感所不资同。掘一乐、外农购的灵生物铁资产夕无百论是限消耗打性生孕物资金产、信生产尼性生仓物资爹产还绞是公违益性组生物勉资产膨，外便购的紫生物迷资产倾的成唐本包拦括购兵买价没款、失相关谎税费这、运丙输费筑、保爸险费打以及羊可直积接归饿属于抄购买肃该资巧产的橡其他幼支出寄。其后中，熟可直笑接归治属于览购买损该资箩产的喜其他春支出球包括元场地窑整理疗费、链装卸豪费、禽栽植终费、如专业征人员羊服务碗费等误。

殃领咸企业册外购达的生夺物资戏产，撒按应涌计人疫生物袄资产锁成本刷的金捆额，吗借记萝“消钢耗性殃生物漫资产吸”、倘“生冷产性讯生物类资产这”或悼“公博益性宜生物知资产船”科是目，请贷记绑“银翅行存恼款”斑、“汁应付蝶账款什”、赖“应酿付票忆据”墨等科厌目。冷结娇企业虚一笔连款项蛛一次蜡性购骗人多隙项生限物资列产时上，购矩买过艳程中忆发生庄的相干关税寺费、干运输债费、涉保险猴费等图可直磨接归饭属于服购买怎该资沸产的抹其他惠支出逝，应敢当按汪照各晓项生仪物资杯产的管价款插比例浓进行牧分配画，分扩别确缸定各锻项生捕物资答产的朱成本轿。乖(例易6—涛1)秋20稀×0旷年2凑月，佳甲农意业企响业从眨市场葬上一合次性伴购买蹄了6松头种虎牛、野15御头种畜猪和优60刷0头洽猪苗酒，单秘价分筐别为禁4念00阵0元佣、l威4梁00行元和悦25陪0元牢，支执付的僚价款砖共计写19里5吹00婚0元研，此隶外，肉发生产的运羽输费胖为4接5江00车元，绞保险押费为针3仅00烛0元搅，装建卸费卵为2些2镜50倦元，浮款项缩全部韵以银膊行存轮款支牵付。咳元恰章受有关僻计算怖如下轻：米(1孤)

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鸦酱曲3议60勒0鞋言蒜列草圾司颠肿窗堪器眠坊最托壁—捏—种缠猪

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天然林等天然起源的生物资产，仅在企业有确凿证据表明能够拥有或者控制该生物资产时，才能予以确认。企业拥有或控制的天然起源的生物资产，通常企业并未进行相关的农业生产，主要通过政府补助的方式取得，如政府向企业直接无偿划拨天然林等，或者政府向企业无偿划拨土地、河流湖泊从而企业间接取得其上天然生长的天然林、水生动植物等。(二)天然起源的生物资产的初始计量对于天然起源的生物资产，企业通常几乎没有投入，因此，其成本难以按照外购、自行营造方式下发生的必要支出、或者是非货币性资产交换、债务重组和企业合并方式下确定的对价来确定。若以公允价值作为天然起源的生物资产的成本，在我国当前生物资产市场还不发达的情况下，天然起源生物资产公允价值的取得存在相当的困难。鉴于天然起源的生物资产的公允价值无法可靠地取得，应按名义金额确定生物资产的成本，同时计人当期损益，名义金额为1元人民币，即借记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”或“公益性生物资产”科目，贷记“营业外收入”科目。四、生物资产相关的后续支出(一)生物资产郁闭或达到预定生产经营目的后的管护费用

生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的之前，经过培植或饲养，其价值能够继续增加，因此饲养、管护费用应资本化计人生物资产成本；而生物资产在郁闭或达到预定生产经营目的后，为了维护或提高其使用效能，需要对其进行管护、饲养等，但此时的生物资产能够产出农产品，带来现实的经济利益，因此所发生的这类后续支出应当予以费用化，计人当期损益。借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。管护费用是指为了维持郁闭后的消耗性林木资产或公益性生物资产的正常存在或为了维持已经达到预定生产经营目的的成熟生产性生物资产进行正常生产而发生的有关费用，例如为果树剪枝发生的费用、为果树灭虫发生的人工和药物费用、对产奶奶牛的饲养管理费用等。(二)林木类生物资产补植在林木类生物资产的生长过程中，为了使其更好地生长，往往需要进行择伐、间伐或抚育更新性质采伐(这些采伐并不影响林木的郁闭状态)，并且在采伐之后进行相应的补植。在这种情况下发生的后续支出，应当予以资本化，计人林木类生物资产的成本。借记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”或“公益性生物资产”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“其他应付款”等科目。(例6—4)20~0年5月，甲林业有限责任公司对乙林班用材林择伐迹地进行更新造林，应支付临时人员工资15000元，领用材料20000元。甲企业的账务处理如下：借：消耗性生物资产——用材林

35000贷：应付职工薪酬

15000原材料

20000(例6—5)甲林业有限责任公司下属的乙林班统一组织培植管护一片森林，20×0年3月，发生森林管护费用共计40000元，其中人员工资20000元，尚未支付；使用库存肥料16000元；管护设备折旧4000元。管护总面积为5000公顷，其中作为用材林的杨树林共计4000公顷，已郁闭的占75％，其余的尚未郁闭；作为水土保持林的马尾松共计1000公顷，全部已郁闭。假定管护费用按照森林面积比例进行分配。

有关计算如下：未郁闭杨树林应分配共同费用的比例＝4000×(1—75％)÷5000＝0．2已郁闭杨树林成应分配共同费用的比例＝4000×75％÷5000＝0．6已郁闭马尾松应分配共同费用的比例＝1000÷5000＝0．2未郁闭杨树林应分配的共同费用＝40000×0．2＝8000(元)已郁闭杨树林成应分配的共同费用＝40000×0．6＝24000(元)已郁闭马尾松应分配的共同费用＝40000×0．2＝8000(元)甲公司的账务处理如下：借：消耗性生物资产——用材林(杨树)

8000管理费用

32000贷：应付职工薪酬

20000原材料

16000累计折旧

4000第三节生物资产的后续计量一、采用成本模式计量生物资产在我国，处于不同生长阶段的各类生物资产尚缺乏成熟的市场，公允价值有时难以取得，因此，生物资产准则规定一般应当采用历史成本对生物资产进行后续计量，但有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的除外。具体而言，消耗性生物资产按成本减累计跌价准备计量；未成熟的生产性生物资产按成本减累计减值准备计量，成熟的生产性生物资产按成本减累计折旧及累计减值准备计量；公益性生物资产按成本计量。(一)对成熟的生产性生物资产计提折旧成熟的生产性生物资产进入正常生产期，可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。因此，应当按期计提折旧，以与其给企业带来的经济利益流人相配比。例如，已经开始挂果的苹果树的折旧额与从苹果树上采摘的苹果取得的收入相配比，役牛每期的折旧额与其犁地为企业带来的经济利益流人相配比等。

生产性生物资产的折旧，是指在生产性生物资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧的生产性生物资产的原价扣除预计净残值后的余额；如果已经计提减值准备，还应当扣除已计提的生产性生物资产减值准备累计金额。预计净残值是指预计生产性生物资产使用寿命结束时，在处置过程中所发生的处置收入扣除处置费用后的余额。1．需要计提折旧的生产性生物资产的范围当期增加的成熟生产性生物资产应当计提折旧，一旦提足折旧，不论能否继续使用，均不再计提折旧。需要注意的是，以融资租赁租人的生产性生物资产和以经营租赁方式租出的生产性生物资产，应当计提折旧；以融资租赁租出的生产性生物资产和以经营租赁方式租人的生产性生物资产，不应计提折旧。2．预计生产性生物资产的使用寿命企业确定生产性生物资产的使用寿命，应当考虑下列因素：(1)该资产的预计产出能力或实物产量；(2)该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等；(3)该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。在具体实务中，企业应在考虑这些因素的基础上，结合不同生产性生物资产的具体情况做出判断，例如，在考虑林木类生产性生物资产的使用寿命时，可以考虑诸如温度、湿度和降雨量等生物特征、灌溉特征、嫁接和修剪程序、植物的种类和分类、植物的株间距、所使用初生主根的类型、采摘或收割的方法、所生产产品的预计市场需求等。在相同的环境下，同样的生产性生物资产的预计使用寿命应该基本相同。

3．生产性生物资产的折旧方法生物资产准则规定了企业可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。在具体运用时，企业应当根据生产性生物资产的具体情况，合理选择相应的折旧方法。4．合理确定生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法企业应当结合本企业的具体情况，根据生产性生物资产的类别，制定适合本企业的生产性生物资产目录、分类方法。对于达到预定经营目的的生产性生物资产，还应根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法，作为进行生产性生物资产核算的依据。企业制定的生产性生物资产目录、分类方法、预计使用寿命、预计净残值、折旧方法等，应当编制成册，并按照管理权限，经股东大会或董事会，或经理(场长)会议或类似机构批准，按照法律、行政法规的规定报送有关各方备案，同时备置于企业所在地，以供投资者等有关各方查阅。企业已经确定并对外报送，或备置于企业所在地的有关生产性生物资产目录、分类方法、预计净残值、预计使用寿命、折旧方法等，一经确定不得随意变更，如需变更，应仍然按照上述程序，经批准后报送有关各方备案，并在报表附注中予以说明。此外，生物资产准则规定，企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。如果生产性生物资产的使用寿命或预计净残值的预期数与原先估计数有差异的，或者有关经济利益预期实现方式有重大改变的，企业应当作为会计估计变更，按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定进行会计处理，调整生产性生物资产的使用寿命或预计净残值或者改变折旧方法。5．生产性生物资产计提折旧的账务处理企业应当按期对达到预定生产经营目的的生产性生物资产计提折旧，并根据受益对象分别计人将收获的农产品成本、劳务成本、出租费用等。对成熟生产性生物资产按期计提折旧时，借记“生产成本”、“管理费用”等科目，贷记“生产性生物资产累计折旧”科目。(二)生物资产减值生物资产准则规定，企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明上述生物资产发生减值的，应当计提生物资产跌价准备或减值准备。企业首先应当注意消耗性生物资产和生产性生物资产是否有发生减值的迹象，如有，在此基础上计算确定消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额。1．判断消耗性生物资产和生产性生物资产减值的主要迹象对生物资产减值的会计处理，生物资产准则的规定比《企业会计准则第8号——资产减值》中根据有关减值迹象的判断等进行减值测试的方法有所简化，这主要是考虑到生物资产与其他资产相比具有显著的特点，即生物资产本身具有自我生长性，有时短暂的减值可能会通过以后的自我生长而得以恢复其价值，特别是林木资产生长周期短则几十年、长则上百年。因此，生物资产准则对消耗性生物资产和生产性生物资产的减值采取了易于判断的方式，即企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因的情况下，上述生物资产才可能存在减值迹象。具体来说，消耗性生物资产和生产性生物资产存在下列情形之一的，通常表明可变现净值或可收回金额低于其账面价值：(1)因遭受火灾、旱灾、水灾、冻灾、台风、冰雹等自然灾害，造成消耗性生物资产或生产性生物资产发生实体损坏，影响该资产的进一步生长或生产，从而降低其产生经济利益的能力。

(2)因遭受病虫害或者疯牛病、禽流感、口蹄疫等动物疫病侵袭，造成消耗性生物资产或生产性生物资产的市场价格大幅度持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。(3)因消费者偏好改变而使企业的消耗性生物资产或生产性生物资产收获的农产品的市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌。与工业产品不同，一般情况下技术进步不会对生物资产的价值产生明显的影响。(4)因企业所处经营环境，如动植物检验检疫标准等发生重大变化，从而对企业产生不利影响，导致消耗性生物资产或生产性生物资产的市场价格逐渐下跌。(5)其他足以证明消耗性生物资产或生产性生物资产实质上已经发生减值的情形。2．计提减值准备消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值时，企业应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“存货跌价准备——消耗性生物资产”或“生产性生物资产减值准备”科目。消耗性生物资产的可变现净值是指在日常活动中，消耗性生物资产的估计售价减去至出售时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额，其确定应当遵循《企业会计准则第1号——存货》。生产性生物资产的可收回金额根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，应当遵循《企业会计准则第8号——资产减值》。(例6—6）甲农业企业种植玉米150公顷，已发生成本330000元。20×0年7月遭受冰雹，致使玉米严重受灾，期末玉米的可变现净值估计为300000元。甲企业的账务处理如下：

借：资产减值损失——消耗性生物资产(玉米)

30000

贷：存货跌价准备——消耗性生物资产(玉米)

30000(例6—7)20×0年8月，甲企业的橡胶园曾遭受过一次台风袭击，12月31日甲企业对橡胶园进行检查时认为可能发生减值。该橡胶园销售净价总额为1200000元，尚可使用5年，预计在未来5年内产生的现金净流量分别为400000元、360000元、320000元、250000元、200000元(其中20×5年的现金流量已经考虑使用寿命结束时进行处置的现金净流量)。在考虑有关风险的基础上，甲企业决定采用5％的折现率。该橡胶园20×0年12月31日的账面价值为1500000元，以前年度没有计提减值准备。有关计算过程见表6—1。表6—1年度预计未来现金流量（元）折现率折现系数现值（元）20×1400,0005%0.9524380,96020×2360,0005%0.9070326,52020×3320,0005%0.8638276,41620×4250,0005%0.8227205,67520×5200,0005%0.7835156,700合计

1,346,271未来现金流量现值1346271元>销售净价1200000元，因此该橡胶园的可收回金额为1346271元应计提的减值准备＝1500000—1345271＝153729(元)甲企业的账务处理如下：

借：资产减值损失——生产性生物资产(橡胶)

153729

贷：生产性生物资产减值准备——橡胶

1537293．已确认的消耗性生物资产跌价损失的转回企业在每年年度终了对消耗性生物资产进行检查时，如果消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的跌价准备金额内转回，转回的金额计人当期损益，借记“存货跌价准备——消耗性生物资产”科目，贷记“资产减值损失”科目。

此外，值得注意的是，根据《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。(三)公益性生物资产不计提减值准备对于公益性生物资产而言，由于其持有目的与消耗性生物资产和生产性生物资产有本质不同，主要是出于防护、环境保护等特殊公益性目的，具有非经营性的特点，因此生物资产准则规定公益性生物资产不计提减值准备。二、采用公允价值模式计量生物资产(一)采用公允价值计量的条件根据生物资产准则的规定，生物资产通常按照成本计量，但有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的除外。对于采用公允价值计量的生物资产，生物资产准则规定了严格的条件，应当同时满足下列两个条件：1．生物资产有活跃的交易市场，即该生物资产能够在交易市场中直接交易活跃的交易市场，是指同时具有下列特征的市场：(1)市场内交易的对象具有同质性；(2)可随时找到自愿交易的买方和卖方；(3)市场价格信息是公开的。从我国目前的情况而言，生长中的生物资产尚不存在活跃市场，可验证的市场价格尚难以取得，比如生长中的果园、生长中的林木等。因此，企业在对生物资产应用公允价值时应当特别注意。2．能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出科学合理的估计同类或类似的生物资产，是指品种相同、质量等级相同或类似、生长时间相同或类似、所处气候和地理环境相同或类似的有生命的动物和植物；这一规定表明，企业能够客观而非主观随意地使用公允价值。(二)公允价值模式下的会计处理

在公允价值模式下，企业不对生物资产计提折旧和计提跌价准备或减值准备，应当以资产负债表日生物资产的公允价值减去估计销售时所发生费用调整其账面价值，其与原账面价值之间的差额计人当期损益。一般情况下，企业对生物资产的计量模式一经确定，不得随意变更。第四节生物资产的收获与处置一、生物资产的收获收获，是指消耗性生物资产生长过程的结束，如收割小麦、采伐用材林等，以及农产品从生产性生物资产上分离，如从苹果树上采摘下苹果、奶牛产出牛奶、绵羊产出羊毛等。(一)收获农产品成本核算的一般要求

农产品按照所处行业，一般可以分为种植业产品(如小麦、水稻、玉米、棉花、糖料、烟叶等)、畜牧养殖业产品(如牛奶、羊毛、肉类、禽蛋等)、林产品(如苗木、原木、水果等)和水产品(如鱼、虾、贝类等)。企业应当按照成本核算对象(消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产和农产品)设置明细账，并按成本项目设置专栏，进行明细分类核算。从收获农产品成本核算的截止时点来看，由于种植业产品和林产品一般具有季节性强、生产周期长、经济再生产与自然再生产相交织的特点，种植业产品和林产品成本计算期因不同产品的特点而异。因此，企业在确定收获农产品的成本时，应特别注意成本计算的截止时点，而在收获时点之后的农产品应当适用《企业会计准则第1号——存货》。一般而言：

1.种植业产品：粮豆的成本算至入库或能够销售；棉花算至皮棉；纤维作物、香料作物、人参、啤酒花等算至纤维等初级产品；草成本算至干草；不人库的鲜活产品算至销售；入库的鲜活产品算至入库；年底尚未脱粒的作物，其产品成本算至预提脱粒费用等。2．林产品：育苗的成本计算截至出圃；采割阶段，林木采伐算至原木产品；橡胶算至加工成干胶或浓缩胶乳；茶的成本计算截至各种毛茶；水果等其他收获活动计算至产品能够销售等。(二)收获农产品的会计处理

1．消耗性生物资产收获农产品的会计处理从消耗性生物资产上收获农产品后，消耗性生物资产自身完全转为农产品而不复存在，如肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、用材林采伐后的木材等，企业应当将收获时点消耗性生物资产的账面价值结转为农产品的成本。借记“农产品”科目，贷记“消耗性生物资产”科目，已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备，借记“存货跌价准备——消耗性生物资产”科目；对于不通过入库直接销售的鲜活产品等，按实际成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“消耗性生物资产”科目。(例6—8)甲种植企20×0年6月入库小麦20吨，成本为12000。甲企业的账务处理如下：借：农产品——小麦

12000

贷：消耗性生物资产——小麦

120002．生物性生物资产收获农产品的会计处理生产性生物资产具备自我生长性，能够在生产经营中长期、反复使用，从而不断产出农产品。从生产性生物资产上收获农产品后，生产性生物资产这一母体仍然存在，如奶牛产出牛奶、从果树上采摘下水果等。农业生产过程中发生的各项生产费用，按照经济用途可以分为直接材料、直接人工等直接费用以及间接费用，企业应当区别处理：(1)农产品收获过程中发生的直接材料、直接人工等直接费用，直接计人相关成本核算对象，借记“农业生产成本——农产品”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产性生物资产累计折旧”等科目。(例6—9)甲奶牛养殖企业20×0年1月发生奶牛(已进入产奶期)的饲养费用如下：领用饲料5000公斤，计1200元，应付饲养人员工资3000元，以现金支付防疫费500元。

甲企业的账务处理如下：

借：生产成本——农业生产成本(牛奶)

4700

贷：原材料

1200

应付职工薪酬

3000

库存现金

500(2)农产品收获过程中发生的间接费用，如材料费、人工费、生产性生物资产的折旧费等应分摊的共同费用，应当在生产成本归集，借记“农业生产成本——共同费用”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”、“生产性生物资产累计折1日”等科目；在会计期末按一定的分配标准，分配计人有关的成本核算对象，借记“农业生产成本——农产品”科目，贷记“农业生产成本——共同费用”科目。实务中，常用的间接费用分配方法通常以直接费用或直接人工为基础，直接费用比例法以生物资产或农产品相关的直接费用为分配标准，直接人工比例法以直接从事生产的工人工资为分配标准，其公式为：间接费用分配率＝间接费用总额÷分配标准(即直接费用总额或直接人工总额)×100％某项生物资产或农产品应分配的间接费用额＝该项资产相关的直接费用或直接人工×间接费用分配率除此之外，还可以直接材料、生产工时等为基础进行分配，实际工作中，可以根据实际情况加以选用。例如蔬菜的温床费用分配计算公式如下：蔬菜应分配的温床(温室)费用＝[温床(温室)费用总额÷实际使用的格日(平方米日)总数]×该种蔬菜占用的格日(平方米日)数其中，温床格日数是指某种蔬菜占用温床格数和在温床生产日数的乘积，温室平方米日数是指某种蔬菜占用位的平方米数和在温室生长日数的乘积。(例6一10)甲农场利用温床培育丝瓜、西红柿两种秧苗，温床费用为3200元，其中丝瓜占用温床40格，生长期为30天；西红柿占用温床10格，生长期为40。秧苗育成移至温室栽培后，发生温室费用15200元，其中丝瓜占用温室1000平方米，生长期为70天；西红柿占用温室1500平方米，生长期为80天。两种蔬菜发生的直接生产费用为3000元，其中丝瓜1360元，西红柿1640元。应负担的间接费用共计4500元，采用直接费用比例法分配。丝瓜和西红柿两种蔬菜的产量分别为38000千克和29000千克。有关计算如下：丝瓜应分配的温床费用＝3200÷(40×30+10×40)×40×30＝2400(元)丝瓜应分配的温室费用＝15200÷(1000×70+1500×80)×l000×70＝5600(元)丝瓜应分配的间接费用＝4500÷(1360+1640)×1360＝2040(元)西红柿应分配的温床费用＝32p0÷(40×30+10×40)×l0×40＝800(元)西红柿应分配的温室费用＝15200÷(1000×70+1500×80)×1500×80＝9600(元)西红柿应分配的间接费用＝4500÷(1360+1640)×l640＝2460(元)(三)成本结转方法在收获时点，企业应当将该时点归属于某农产品生产成本的账面价值结转为农产品的成本，借记“农产品”科目，贷记“农业生产成本——农产品”科目。具体的成本结转方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。各种方法各有其特点，企业可以根据实际情况选用合适的成本结转方法，但是一经确定，不得随意变更。加权平均法和个别计价法是十分常用的方法，不再赘述。(例6—11)甲畜牧养殖企业20×0年5月末养殖的肉猪账面余额为24000元，共计40头；6月6日花费7000元新购入一批肉猪养殖，共计10头；6月30日屠宰并出售肉猪20头，支付临时工屠宰费用100元，出售取得价款16000元；6月份共发生饲养费用500元(其中，应付专职饲养员工资300元，饲料-200元)。甲企业采用移动加权平均法结转成本。甲企业的账务处理如下：平均单位成本＝(24000+7000+500)÷(40+10)＝630(元)出售猪肉的成本＝630×20=12600(元)

借：消耗性生物资产——肉猪

7000

贷：银行存款

7000

借：消耗性生物资产——肉猪

500

贷：应付职工薪酬

300

原材料

200

借：农产品——猪肉

12700

贷：消耗性生物资产

12600

库存现金

100

借：库存现金

16000

贷：主营业务收入

16000借：主营业务成本

12700贷：农产品——猪肉

12700此外，生物资产准则中规定的蓄积量比例法、轮伐期年限法等方法都是林业中通常使用的方法，具有林业的特殊性，以下分述之：1．蓄积量比例法

蓄积量比例法以达到经济成熟可供采伐的林木为“完工”标志，将包括已成熟和未成熟的所有林木按照完工程度(林龄、林木培育程度、费用发生程度等)折算为达到经济成熟可供采伐的林木总体蓄积量，然后，按照当期采伐林木的蓄积量占折算的林木总体蓄积量的比例，确定应该结转的林木资产成本。该方法主要适用于择伐方式和林木资产由于择伐更新使其价值处于不断变动的情况下。计算公式如下：某期应结转的林木资产成本＝(当期采伐林木的蓄积量÷林木总体蓄积量)×期初林木资产账面总值2．轮伐期年限法

轮伐期年限法将评估确认的林木价值、培育和购买的林木原始价值按照可持续经营的要求，在其轮伐期的年份内平均摊销，并结转林木资产成本。其中，轮伐期是指将一块林地上的林木均衡分批、轮流采伐一次所需要的时间(通常以年为单位计算)。计算公式如下：

某期应结转的林木资产成本＝林木资产原值÷轮伐期3．折耗率法折耗率法也是林业上常用的方法之一。该方法按照采伐林木所消耗林木蓄积量占到采伐为止预计该地区、该树种可能达到的总蓄积量摊销、结转所采伐林木资产成本。计算公式如下：