第六章审计目标及审计过程课件

审计学第六章审计目标与审计过程@中山大学新华学院第六章审计目标与审计过程一、教学内容1.财务报表审计的总体目标、具体审计目标2.财务报表审计责任划分3.管理层认定与具体审计目标4.审计目标的实现过程二、教学要求：1.掌握财务报表审计的总体目标2.熟悉并掌握财务报表审计责任3.掌握管理层认定与具体审计目标4.了解审计目标的实现过程三、重点与难点：掌握管理层认定及相关审计目标审计的目的是提高财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度。可以通过注册会计师对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见得以实现。验证财务报表公允性（30至60年代）查错防弊

（20世纪30年代）

双重目的：查错防弊&验证财务报表公允性（60年代）一、财务报表审计总体目标审计目的的演变历程：20世纪80年代以来，随着“风险导向审计”审计模式的发展，审计目的更关注于降低信息风险。在执行财报审计工作时我国注册会计师的总体目标：（审计准则1101）在执行财务报表审计工作时，注册会计师审计的总体目标是：(1)对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见。(2)按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。一、财务报表审计总体目标1.财务报表，通常是指整套财务报表，即四表一注，有时也指单一的财务报表。附注通常包括会计政策概要和其他解释性信息。2.舞弊或者错误，财务报表的错报可能是由于舞弊或错误所导致。错报是指某一财务项目的金额、分类、列报或者披露，与按照适用的报告编制基础应当列示的金额、分类、列报、披露之间存在差异。3.合理保证，指注册会计师在财务报表审计中提供的一种高度但并非绝对的保证水平。由于审计存在固有限制，注册会计师得出的结论和形成的审计证据的大多数证据都是说服性的而并非绝对性的。4.所有重大方面，原因如前项所述。一、财务报表审计总体目标在评价财务报表是否不存在由于舞弊或者错误导致的重大错报时，注册会计师应当考虑下列内容：1.选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况；2.管理层作出的会计估计是否合理；3.财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性；4.财务报表是否作出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。固有限制的根源1）财务报告的性质编制财务报表需要作出判断，许多财务报表项目涉及主观决策、评估或一定程度的不确定性，并且可能存在一系列可接受的解释或判断。因此，某些财务报表项目的金额本身就存在一定的变动幅度，这种变动幅度不能通过实施追加的审计程序来消除。一、财务报表审计总体目标折旧年限、估计残值、坏账准备计提比例等其他影响，企业的存货在期末时，按照账面成本与可变现净值孰低法的原则进行计量，对于可变现净值低于存货账面成本的差额，计提存货跌价准备固有限制的根源2）审计程序的性质注册会计师获取审计证据的能力受到实务和法律上的限制。例如：(1)管理层或其他人员可能有意或无意地不提供与财务报表编制相关的或注册会计师要求的全部信息。(2)舞弊可能涉及精心策划和蓄意实施以进行隐瞒，用以收集审计证据的审计程序可能对于发现舞弊是无效的。(3)审计不是对涉嫌违法行为的官方调查。注册会计师没有被授予特定的法律权力(如搜查权)，而这种权力对调查是必要的。一、财务报表审计总体目标固有限制的根源3）财务报告的及时性和成本效益的权衡为在合理时间内以合理成本对财务报表形成审计意见，注册会计师有必要：(1)计划审计工作，以使审计工作以有效的方式得到执行；(2)将审计资源投向最可能存在重大错报风险的领域，并相应地在其他领域减少审计资源；（投入权衡）(3)运用测试和其他方法检查总体中存在的错报。难度、时间、成本等问题，不能作为注会无法实施替代性程序的情况下省略审计程序的理由一、财务报表审计总体目标固有限制的根源4）影响审计固有限制的其他事项对某些认定或对象而言，固有限制对注册会计师发现重大错报能力的潜在影响尤为重要。如舞弊、存在违反法律法规行为、可能导致被审计单位无法持续经营的未来事项或情况；一、财务报表审计总体目标5.适用的财务报告编制基础编制，分为通用目地的编报基础和特殊目地的编报基础，通用目地的编报基础指旨在满足广大财务报表使用者共同的财务信息需求的财务报告的编制基础，主要是指会计准则和相关会计制度。特殊目地的编制基础，如计税核算基础、监管机构的报告要求等。6.审计准则是指中国注册会计师审计准则，审计准则旨在规范和指导注册会计师对财务报表整体是否不存在重大错报获取合理保证，要求注册会计师在整个审计过程中运用职业判断和保持职业怀疑。需要运用职业判断并保持职业怀疑的审计环节：一、财务报表审计总体目标①通过了解被审计单位及环境，识别和评估重大错报风险；②通过对评估的风险设计和应对，是否获取充分、适当的证据；③根据获取证据得出的结论，对财务报表形成意见7.管理层和治理层，按照审计准则和相关法律法规的规定，注册会计师就审计中出现的问题，负有与管理层、治理层和其他财务报表使用者进行沟通和向其报告的责任。一、财务报表审计总体目标练一练1.【单】以下有关审计固有限制的说法中，错误的是（）A.固有限制导致注册会计师难以将审计风险降低到零B.固有限制不能作为满足说服力不足的审计证据的理由C.固有限制源于注册会计师未按审计准则实施工作D.固有限制不妨碍合理保证审计意见的恰当性2.【多】在向甲公司管理层解释审计的固有限制时，下列有关审计固有限制的说法中，注册会计师认为正确的有()。A.审计工作可能因高级管理人员的舞弊行为而受到限制B.审计工作可能因审计收费过低而受到限制C.审计工作可能因项目组成员素质和能力不足而受到限制D.审计工作可能因财务报表项目涉及主观决策而受到限制CAD3【多】需要运用职业判断并保持职业怀疑的重要审计环节主要包括（）。A、通过了解被审计单位及其环境，识别和评估由于舞弊或错误导致的重大错报风险B、通过对评估的风险设计和实施恰当的应对措施，针对是否存在重大错报获取充分、适当的审计证据C、依据从获取的审计证据中得出的结论，对财务报表形成审计意见D、提交审计报告4【多】注册会计师在评价财务报表的错报时，应当评价管理层的下列事项()。A选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度并适合于被审计单位的具体情况B管理层作出的会计估计是否合理C管理层是否承诺财务报表不存在重大错报，包括舞弊D财务报表是否作出充分披露ABCABD1、管理层和治理层的的概念管理层是指对被审计单位经营活动的执行负有经营管理责任的人员。管理层包括部分或全部治理层人员。例如：企业高级管理人员及其他管理人员

治理层是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。治理层的责任包括监督财务报告过程。一般认为董事会和监事会、审计委员属于治理层。因此、在被审计单位治理层的监督下，按照适用的财务报表框架的规定编制财务报表是被审计单位管理层的责任。二、管理层和注册会计师对财务报表的责任对其编制负直接责任2.审计工作前提管理层和治理层（如适用）认可与财务报表相关的责任，是注册会计师执行审计工作的前提，构成注册会计师按照审计准则的规定执行审计工作的基础。管理层和治理层应承担的责任包括：

（1）按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；

（2）设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；（管理层重视，需要防范和遏制；治理层监督，防止管理层凌驾于内控之上而而对财报编制施加不当影响）

（3）向注册会计师提供必要的工作条件，包括：允许接触与编制财务报表相关的所有信息；提供审计所需的其他信息；允许在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。财务报表+内部控制+审计条件2、注册会计师的责任注册会计师的责任是，针对财务报表是否在所有重大方面按照财务报告框架编制并实现公允反应发表审计意见。注册会计师通过签署审计报告确认其责任。p81三（1）对发现错误和舞弊的责任（2）发现违反法律法规行为的责任注意：

第一，管理层和治理层理应对编制财务报表承担完全责任。财务报表审计不能减轻被审计单位管理层和治理层的责任。

第二，如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没有能够发现，也不能因为财务报表已经注册会计师审计这一事实而减轻管理层和治理层对财务报表的责任。（一）对错误和舞弊的责任注册会计师的责任治理层、管理层的责任12防止或发现错误和舞弊负主要责任对财务报表在整体上不存在重大错报，提供合理保证（固有限制）在舞弊导致错报的情况下，固有限制的潜在影响很大，由于1）舞弊的错报＞错误导致的错报；2）管理层舞弊导致的重大错报未必发现的风险＞员工舞弊导致重大错报未被发现的风险；3）由于审计固有局限的存在，即使注会按照审计准则来执行审计工作也并不能保证发现所有的重大错报；审计准则规定如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报特别是串通舞弊或伪造文件导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵循审计准则。p80（二）对发现违反法律法规行为的责任违反法律法规行为，是指被审计单位有意或无意地违反财务报表框架（会计准则和相关会计制度）之外的现行法律法规的行为。但不包括管理层、治理层或员工与经营活动舞动的不当个人行为1、违反法律法规行为的含义违法行为与舞弊的区别舞弊是被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方为了自身的利益而牺牲公司的利益

违反法律法规的行为是被审计单位的管理层、治理层、员工为了公司的利益而牺牲社会利益

2、注册会计师对违反法规行为的责任防止和发现被审计单位的违反法规行为是管理层的行为，理应由管理层对违反法规行为及其后果负责。注册会计师执行财务报表审计的目的并不是专门为了发现违反法规行为，而是对财务报表发表审计意见且提供合理保证。不应当、也不能对防止被审计单位违反法规行为负责，但执行年度财务报表审计可能是遏制违反法规行为的一项措施。3.需要发现违反法律法规行为的原因p80倒数第二段

违反法律法规行为的分类（按其对财务报表的影响）第一类是对财务报表产生直接影响的违反法律法规的行为（如违反税法）；第二类是对财务报表有间接影响的违反法律法规的行为（如违反安全、健康、环保等方面的法规等），因为违反这些法律可能招致罚款和其它处罚从而导致或有负债的产生。因此，在设计和实施审计程序以及评价和报告审计结果时，注册会计师应当充分关注被审计单位违反法规行为可能对财务报表产生重大影响。4.注册会计师对两类行为的检查与报告责任对于第一类违反法律法规的行为，注册会计师应科学地计划审计工作，充分考虑审计风险，收集充分适当的审计证据，以合理保证发现此类违反法律法规的行为；对于第二类违反法律法规的行为，注册会计师应加以充分的关注，注册会计师的责任仅限于实施特定的审计程序，已有助于识别可能对财务报表产生重大影响的违反这些法律法规的行为，但注册会计师对查找有间接影响的违法行为不提供任何保证。为了充分关注上述事项，注册应当保持职业怀疑态度，充分关注审计可能揭露的导致其对被审计单位遵守法律法规产生怀疑的情况或事项。练一练1.【单】关于注册会计师发现舞弊的责任,下列说法中,错误的是（）A注册会计师按照审计准则执行审计业务,应当对财务报表整体不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证B无论对管理层凌驾于控制之上的风险评估结果如何,注册会计师都应当复核会计估计是否存在偏向,并评价产生这种偏向的环境是否表明存在舞弊导致的重大错报风险C如果在出具审计报告后发现财务报表存在因舞弊导致的重大错报,必然表明注册会计师没有遵守审计准则D注册会计师有责任在整个审计过程中保持职业怀疑,考虑管理层凌驾于控制之上的可能性,并认识到对发现错误有效的审计程序未必对发现舞弊有效C2【单】关于管理层、治理层和注册会计师责任的说法中不正确的是（）。A、防止或发现舞弊是注册会计师的责任B、治理层有责任监督管理层建立和维护内部控制C、注册会计师有责任按照审计准则的规定实施审计工作，获取财务报表在整体上不存在重大错报的合理保证D、管理层有责任建立良好的控制环境，维护有关政策和程序，以保证有序和有效地开展业务活动3.【多】为确定审计的前提条件是否存在,下列各项中,注册会计师应当执行的工作有（）。A.确定被审计单位是否存在违反法律法规的行为B.确定被审计单位的内部控制是否有效C.确定管理层在编制财务报表时采用的财务报告编制基础是否是可接受的D.确定管理层是否认可并理解其与财务报表相关的责任CDA总体目标、具体目标与管理层认定的关系审计具体审计目标是总目标的具体化，并受到总目标的制约，它包括一般审计目标和项目目标。一般审计目标是进行所有项目是审计必须达到的目标；项目目标是按每个项目分别确定的目标。具体审计目标必须根据被审计单位管理层的认定和审计总目标来确定。因此，注会的主要工作就是确定管理层认定是否恰当。三、管理层认定与具体审计目标管理层认定含义：被审计单位管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报以及相关的披露作出的明确或隐含的表达。注册会计师的基本职责就是确定被审计单位管理层对其报表的认定是否恰当。三、管理层认定与具体审计目标资产负债表会企01表编制单位：年月日单位：元资产期末余额年初余额负债和所有者权益期末余额年初余额流动资产：流动负债：货币资金100000短期借款交易性金融资产应付票据应收票据应付账款应收账款预收账款应收股利应付职工薪酬应收利息应交税费其他应收款应付股利存货其他应付款一年内到期的非流动资产一年内到期的非流动负债（略）（略）明示性暗示性①企业有货币资金——货币资金是存在的；②金额是100000元——不多不少，没有错计；①企业全部的货币资金都包含在内——没有遗漏；②该货币资金是“企业”的——企业享有对它的所有权；③货币资金的使用不受限制——充分的披露。在财务报表审计中，注册会计师借助管理层认定，并通过风险评估，对错报进行归纳、分类和应对，据以实现审计目标。具体来说，注册会计师运用专业知识和职业判断，将通过风险评估获得的信息进行整理、定性，归类到财务报表的具体认定，据此确定具体审计目标，设计进一步审计程序以应对评估的重大错报风险。管理层认定分类：三、管理层认定与具体审计目标为什么是这样三类，为什么是这个顺序？下面以甲公司赊销交易为例，解释管理层对财务信息所做的三类认定的背景1.对交易、事项的认定向客户提交合格商品后，甲公司取得了收取货款的权利，需要确认并记录应收账款、营业收入、应交税费并结转成本。这个过程，实际上就是将交易、事项转化为财务信息的过程。可见，管理层对交易、事项的认定，着眼于财务信息的形成与产生。具体来说，甲公司首先要认定销售业务能否入账[发生]、是否已入账[完整性]，并确保正确入账。三、管理层认定与具体审计目标关于正确入账，具体应当包括：（1）归属的会计期间是否恰当[截止]；（2）使用的会计科目是否正确[分类：主营业务收入/其他业务收入/营业外收入；应收票据/应收账款/其他应收款）]；（3）记录的具体金额[准确性]是否正确。这表明：（1）对交易、事项的认定涉及到发生、完整性、准确性、截止和分类五个方面。（2）对交易、事项发生当时所产生的财务信息的认定,既可能涉及利润表项目，也可能涉及资产负债表项目。三、管理层认定与具体审计目标2.对期末账户余额的认定

对交易事项进行认定并记入相关账户后，赊销交易便进入了收款阶段。在这个阶段，确认的营业收入、结转的营业成本（存货）不再发生变化（除非发生销货退回），而应收账款（权利）、应交税费（义务）则随着时间的推移而发生变化。

①例如,甲公司虚构了X客户，确认赊销收入并结转成本,则应收账款、应缴税费均违反存在认定，存货违反完整性认定，同时，营业收入、营业成本均违反发生认定；

②又如，甲公司9月份与Y客户发生赊销交易产生应收账款80万元,12月25日全额收取货款。如甲公司没有处理,则应收账款违反了存在认定，货币资金违反了完整性认定，其他无影响。三、管理层认定与具体审计目标从①②得出什么结论？错报的原因不同，对报表的影响也很不相同：前者属于虚构，“彻头彻尾”错了，故影响了“一大片”；后者以事实为基础，属于“晚节不保”，只影响个别账户的期末余额。

③甲公司8月份向Z客户赊销100万元，年末收回60万元。甲公司应在年末对该笔应收账款计提坏账准备。a年末应收账款余额仍为100万元，则应收账款违反了计价和分摊认定；b如没有计提坏账准备，则应收账款违反了计价和分摊认定，资产减值损失违反了完整性认定；c如计提的坏账准备金额不正确，则应收账款违反了计价和分摊认定，资产减值损失违反了准确性认定。期末账户余额的认定主要涉及资产负债项目，也可能会影响到利润表账户[不能说与利润表账户无关]。三、管理层认定与具体审计目标3.财务报表列报相关认定

管理层通过在财务报表及其附注资料中列报与披露财务信息，将财务信息展示给报表使用者。如果在这个环节上发生错报，对报表使用者来说，即使管理层关于交易、事项和期末账户余额的认定是正确的，也没有实际意义。例如，①应收账款列报金额=应收的借+预收的借-坏账准备②管理层应在财务报表附注资料中恰当披露应收账款的贴现。如未披露，则违反了列报与披露的完整性认定；如披露不清晰，则违反了列报与披露的分类与可理解性认定。

第一类认定着眼于交易、事项发生时产生的财务信息，第二类认定着眼于财务信息的后续变化，第三类认定则着眼于所有信息在财务报表中反映。三、管理层认定与具体审计目标应收账款期初余额1000期末余额

25003500收款销售……营业收入销售5000交易本期总发生额

20000货币资金交易性金融资产应收账款2500存货…………资产总计短期借款交易性金融负债应付票据应付账款…………负债和股东权益总计资产负债表营业收入20000减：营业成本………………净利润利润表列报列报5000认定：三、管理层认定与具体审计目标与各类交易和事项相关的认定：此类认定关注财务信息的产生，主要涉及利润表项目的发生额，也可能涉及资产负债表项目余额的产生。三、管理层认定与具体审计目标1.发生：本认定只关心错报的性质，不关心错报金额。（1）错报的性质：不该入账入了账/该销账的没销账。（2）典型的手段：虚构/未发货就确认收入。（3）代表性错报：确认了不该确认的营业收入，结转了不该结转的营业成本，计入了不该计入的费用。例.甲公司与客户约定，在提交的商品经客户验收合格并取得客户签字的收货通知单后取得收取货款的权利。注册会计师选取一笔营业收入后发现客户以商品型号不符合约定为由没有在收货通知单上签字。这表明甲公司营业收入项目违反了发生认定。三、管理层认定与具体审计目标2.完整性：本认定只关心错报性质，不涉及错报金额。（1）错报的性质：该入账的没入账/不该销账的销了账。（2）典型的手段：隐瞒[应付账款/销售费用/预计负债]。（3）代表性错报：隐瞒已发生的销售交易/费用已发生但不作记录/未付款但借记应付账款。不要教条地认为只要是“该处理的没处理”就违反了完整性认定。例如，发生销货退回后未做账务处理，则营业收入违背了发生认定，而不是完整性认定。三、管理层认定与具体审计目标3.准确性：符合发生、完整性的前提下，专门针对金额的量化认定。关心错报的金额，而不是性质。（1）错报的性质：入账金额不正确/不恰当/不准确。（2）典型的手段：多记或少记金额。（3）代表性错报：单价不正确、数量不一致。（4）易错易混：准确性与完整性之间没有精确界限，要判断。如入账金额与正确金额相差太远，可能违反完整性。例.甲公司应确认营业收入853万元，实际入账835万元，则营业收入违反了准确性认定。如实际入账金额为8.35万元，则很可能被认为违反完整性认定。三、管理层认定与具体审计目标4.截止：符合发生、完整性的前提下专门针对入账期间的认定。（1）错报的性质：入账的期间不正确。（2）典型的手段：提前或推迟入账。（3）代表性错报：将下期的收入计入本期/将本期的收入推迟到下期[同时具备两个期间的信息]。（4）易错易混：违反发生/提前、违反完整性/推迟。例.检查甲公司2015年末确认一笔营业收入时，发现发货时间为2016年1月5日，则营业收入违反了截止认定。如该笔销售交易未曾发货，则营业收入违反了发生认定。三、管理层认定与具体审计目标例【单】对于下列销售收入认定，通过比较资产负债表日前后几天的发货单日期与记账日期，A注册会计师认为最可能证实的是（）。A.发生B.完整性C.截止D.分类[答案]C三、管理层认定与具体审计目标5.分类：符合发生、完整性认定的前提下针对会计科目是否恰当的认定。（1）错报的性质：入账的会计科目/账户不正确。（2）代表性错报：将应计入甲科目/账户的交易、事项计入乙科目/账户[同时具备两个科目的信息]。（3）易错易混：未将应计入甲科目的交易计入甲科目（完整性）、将不应计入乙科目的交易计入乙科目（发生）。例.甲公司将营业外收入计入营业收入，将其他业务收入计入主营业务收入，都违反分类认定。前者影响财务报表,后者不影响财务报表。注册会计师更关心前一种错报。三、管理层认定与具体审计目标例【单】A注册会计师审计X公司2015年度财务报表。下列情况中，（）表明X公司违反了交易、事项的发生认定。A.至2015年12月31日，X公司承接的甲公司建筑工程项目的完工百分比为90%，但X公司将合同约定的全部工程价款确认为当期营业收入B.X公司向乙公司发出商品后，在合同约定的无条件退货期满之前确认了营业收入C.X公司2015年底向丙公司提交商品并收到货款，但没有确认营业收入D.X公司2016年初向丁公司提交赊销的商品，但于2015年底确认为营业收入三、管理层认定与具体审计目标B[违反准确性认定][违反发生认定][违反完整性认定][违反截止期认定]（二）与期末账户余额相关的认定此类认定与资产负债表项目直接相关，也可能涉及到利润表项目。其中，存在、完整性、计价和分摊认定分别与交易、事项的发生、完整性、准确性认定相同或相近，权利和义务认定是资产负债表项目独有的。三、管理层认定与具体审计目标1.存在记录的资产、负债和所有者权益是存在的[定性]。错报主要表现：不该入账的入了账/该销账的没销账。例如[不该入账的入了账]，甲公司虚构营业收入，借记应收账款、贷记主营业务收入及应交税费。导致[营业收入违反发生认定]应收账款、应交税费违反存在认定[两表/彻头彻尾]。再如[该销账的没销账]，甲公司员工由于疏忽，收到应收账款后不做账务处理，导致应收账款违反了存在认定、货币资金项目违反了完整性认定[一表/一生清廉，未保晚节]。三、管理层认定与具体审计目标2.权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务[定性认定]。权利和义务的错报通常导致存在、完整性的错报，与存在、完整性认定如影随形，并且常常在错报事项的幕后充当配角。例如，甲公司将经营性租赁的设备记入固定资产，其根源是甲公司将本公司不拥有所有权的固定资产认定为拥有所有权，违反了权利和义务认定，但表现在财务报表上的，却是固定资产违反了存在认定；（通常是隐含的表达）又如，甲公司收到原材料后因质量问题拒绝付款，也未进行账务处理。供应商提起诉讼，但期末未判决。如供应商胜诉，则说明甲公司违反了权利和义务认定，但表现在财务报表上的，是存货、应付账款违反完整性认定。三、管理层认定与具体审计目标3.完整性所有应记录的资产、负债和所有者权益均已记录[定性]。错报的主要表现：该入账的没入账/不该销账的销了账。例如[该入账的没入账]，甲公司采购原材料入库后不做账务处理，导致应付账款、存货同时违反完整性认定。又如[不该销账的销了账]，甲公司12月31日开出转账支票后做了借记应付账款、贷记银行存款的账簿记录，但开户银行并未在当日办理转账手续，导致货币资金和应付账款同时违反完整性认定。再如发现存货余额和营业成本发生额均远超上期而应付账款余额远低于上期，可能怀疑应付账款完整性或存货存在/营业成本发生认定存在重大错报风险。三、管理层认定与具体审计目标4.计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，相关的计价或分摊调整已恰当记录[定量]。通常情况下，只有确认定性认定正确时，才有必要测试定量认定。这也是教材为什么将计价和分摊认定安排在四种认定的最后的原因。该认定关注期末账户余额[计价]以及期末应提取的各种准备[坏账准备、跌价准备、减值准备]、折旧与分摊等[分摊]。例如，甲公司存货成本没有包含制造费用（违反完整性），年末账面成本高于可变现净值但没有计提跌价准备，都导致存货项目违反计价和分摊认定。三、管理层认定与具体审计目标例【单】对于下列存货认定，通过向生产和销售人员询问是否存在过时或周转缓慢的存货，注册会计师认为最可能证实的是（）。A.计价和分摊B.权利和义务C.存在D.完整性[答案]A三、管理层认定与具体审计目标(三)与列报相关的认定财务报表使用者实际取得或利用的财务信息，既不是交易、事项，也不是期末账户余额，而是对外公布的财务报表及其附注资料，也就是说，财务报表及其附注资料才是直面报表使用者的财务信息。这表明：1.对管理层和报表使用者的决策来说，与列报和披露相关的认定比前两类认定更为重要。2.注册会计师在测试了管理层对交易、事项的认定和期末账户余额的认定后，还应当测试管理层在财务报表中是否对财务信息进行恰当列报和披露。三、管理层认定与具体审计目标列报包括什么？1.列报包括以下方面内容：(1)财务报表及其附注的格式、结构安排、内容[列报]；(2)财务报表项目使用的术语[列报、披露]；(3)披露信息的明细程度[披露]；(4)项目在报表中分类[列报]及列报信息的来源[披露]等。列报主要针对财务报表项目的使用、分类及其金额，披露是专门针对财务报表附注资料的要求，涉及的内容更为广泛。三、管理层认定与具体审计目标4种认定1.发生以及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。综合了发生、存在、权利和义务。2.完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。这可能是交易、事项的完整性认定和期末账户余额的完整性认定在财务报表上的“后遗症”，也可能是披露自身产生的问题。3.分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚。其中，分类错报的根源可能源自财务报表的列报，也可能源自交易事项的分类错报。4.准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露,且金额恰当。侧重披露涉及的量化信息。三、管理层认定与具体审计目标例1：甲公司2015年3月以存货为抵押，从乙银行取得了一笔1年期借款。2015年12月，甲公司应乙银行要求提前偿还了该笔借款，但2015年度财务报表的附注资料中仍然包含了与该笔借款相关的存货抵押情况。上述情况中，甲公司在财务报表附注资料中披露的存货抵押情况已不复存在，注册会计师有理由怀疑该项披露违反了发生以及权利和义务认定。反之，如甲公司并未提前偿还借款，但财务报表附注资料中没有披露存货抵押情况，则列报和披露违反了完整性认定。三、管理层认定与具体审计目标例2：甲公司应付账款明细账包含贷方余额300万元和借方余额100万元，但在财务报表的应付账款项目列报的余额为200万元?列报与披露违反了分类和可理解性认定[应当重分类]。例3：甲公司持续经营假设合理但存在重大不确定性。管理层在附注中描述了[说明披露不违反完整性]导致不确定性的非主要事项[披露不全面、不清晰]?违反了分类与可理解性认定。例4：甲公司实际发生的关联方交易为534万元并已恰当入账。编制财务报表时,在附注资料中披露的关联方交易金额为543万元?导致关联方及其交易在财务报表中的披露违反了准确性和计价认定。三、管理层认定与具体审计目标三、管理层认定与具体审计目标财务报表存在错报，可能是以下三种情况：一、交易的会计处理出错二、期末余额出错三、交易的会计处理没错，期末余额也没有错，而是编制报表（列报）出了错三、管理层认定与具体审计目标与交易和事项相关的认定错报与期末账户余额相关的认定错报与列报和披露相关的认定错报重庆会计师事务所

资产负债表会企01表

编制单位：年月日单位：元资产期末数负债和所有者权益期末余额流动资产：流动负债：货币资金短期借款交易性金融资产应付票据应收票据应付账款应收账款预收账款（略）（略）资产总计负债和所有者权益总计利润表会企02编制单位：

年

月单位：元项目本月金额本年累计金额一、营业收入减：营业成本营业税金及附加财务费用

…………

…………二、营业利润加：营业外收入减：营业外支出三、利润总额减：所得税费用四、净利润否定意见案例：重庆渝港钛白粉有限公司第一案否定意见报告相关背景

1993年7月12日，重庆渝港钛白粉有限公司(简称渝钛白)在深圳证券交易所上市交易，从1996年开始，渝钛白公司在经营上开始亏损，1997年度报表亏损总额为3136万元，1998年4月29日，渝钛白公司公布了1997年度财务报告部分，刊登了重庆会计师事务所于1998年3月8日出具的否定意见审计报告，这是我国证券市场中有关上市公司的首份否定意见审计报告。为什么重庆会计师事务所会对渝钛白公司签发否定意见审计报告呢?注册会计师在审计中发现：1.1997年应计入财务费用的借款即应付债券利息8064万元，渝钛白公司将其资本化计入钛白粉工程成本；2.渝钛白公司欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89.8万元(折人民币743万元)未计提入账。该案例中，渝钛白公司在钛白粉工程于1995年下半年开始投产，1996年已经可以生产合格产品，1997年全年共生产1680吨，这虽与设计能力1.5万吨还相差很远，但主要原因是缺乏流动资金，而不是工程尚未达到设计能力，因此，为该项目建设借款的应付债券1997年度发生的利息8064万元，不能计入钛白粉工程成本中，而应该计入财务费用。虽然渝钛白公司欠付中国银行重庆市分行的美元借款利息89.8万元(折人民币743万元)是1997年12月原重庆化工厂为上PVC彩色地板生产线而向中国银行重庆市分行借入的美元贷款60万元造成的(该生产线在改制时已作为未使用资产)，而在1997年度渝钛白公司未能与银行核对，但按照权责发生制和谨慎性的原则，渝钛白应该把此项利息确认为当期费用。资产负债表损益表收入费用利润资产为什么计入“财务费用”或“在建工程”问题如此重要？“渝钛白”公司把应计入“财务费用”的应付债券利息8064万元，计入到钛白粉工程成本；导致利润多计8064万元。案例：重庆渝港钛白粉有限公司思考与练习练习题1：下列各项认定中，与交易和事项、期末账户余额以及列报和披露均相关的是（）。A.发生B.完整性C.截止D.权利和义务答案:B例2：甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，主要从事医疗器械设备的生产和销售。A类产品为大中型医疗器械设备，主要销往医院；B类产品为小型医疗器械设备，主要通过经销商销往药店。X注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。要求：针对资料一，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些项目（仅限于营业收入、营业成本、销售费用、应收账款、坏账准备、存货和其他应付款）的哪些认定相关。资料一：X注册会计师在审计工作底稿中记录了所了解的甲公司情况及其环境，部分内容摘录如下：（1）2010年初，甲公司在5个城市增设了销售服务处，使销售服务处的数量增加到11个，销售服务人员数量比上年末增加50%。（3）由于市场上B类产品竞争激烈，甲公司在2010年初将B类产品的价格平均下调10%。资料二：X注册会计师在审计工作底稿中记录了所获取的甲公司的财务数据（金额单位万元），部分内容摘录如下：项目2010年未审数2009年已审数A类产品B类产品A类产品B类产品营业收入6800600045005720营业成本3500430027003700销售费用

——员工薪酬1300800——办公室租金390350其他应付款

——租金12090增加了5÷6*100%=83%增加了500÷800*100%=62.5%增加了40÷350*100%=11%（5720-3700）÷5720=35.3%（5720*0.9-3700）÷5720*0.9*100%=26.7%（6000-4300）÷6000=28.3%增加了30÷90*100%=33%销售费用（完整性）其他应付款（完整性）练习：注册会计师在某食品公司审查会计报表时发现以下事项，请判断正误，如果错误，说明属于哪个层次哪个认定有误。（1）该公司虚报冒领工资2450元，被会计人员占为己有交易层“发生”认定错误（2）11月15日业务咨询费8420元，列入小金库交易层“完整性”认定错误（3）存货盘点时，产成品储存室有数台电动机没有悬挂盘点标签，经查询据说是该公司受托代销的余额层需要对“权利和义务”展开审查

（4）一仓库里存有5种已过期的食品原材料，每种材料均悬挂有盘点单，经抽点，与盘点记录相符余额层“计价与分摊”认定正确（5）已经抵押的存货，未在报表附注种说明列报层次“发生及权利和义务”有误（6）为关联企业提供担保，未在报表附注种说明列报层次“发生及权利和义务”有误（7）存货项目合并时遗漏了“委托加工材料”列报层次“完整性”有误（8）准备一年内变现的长期投资列入了流动资产列报层次“分类和可理解性”,正确.（9）三年期的“应付债券”即将到期，虽然已经列入了流动负债，但是，对于债券的利率、到期日未加任何说明列报层次“分类和可理解性”有误具体审计目标是审计总目标的具体化，应当根据审计总目标和被审计单位的认定来确定。围绕管理层认定而确定的目标，便形成了具体审计目标。三、管理层认定与具体审计目标管理层认定确定具体审计目标的出发点和依据总体目标具体化审计总目标具体审计目标1、与各类交易和事项相关的认定与具体审计目标三、管理层认定与具体审计目标具体审计目标含义（一般审计目标）违反审计目标的例子发生记录的交易和事项已发生且与被审计单位有关如没有发生销售交易，但在销售日记账中记录了一笔销售，则违反了该目标完整性所有应当记录的交易确实已经记录如发生了销售交易，但没有在销售日记账和总账中记录，则违反了该目标准确性与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录如销售交易中发出商品的数量与账单上不符或使用了错误的销售价格，则违反了该目标截止交易和事项已记录于正确的会计期间如将本期交易推到下期或下期提前到本期，则违反了该目标分类交易和事项已记录于恰当的账户如将现销记成赊销导致交易分类的错误，则违反该目标2、与期末账户余额相关的认定与具体审计目标三、管理层认定与具体审计目标具体审计目标含义（一般审计目标）违反审计目标的例子存在记录的资产、负债和所有者权益确实存在如不存在某顾客的应收账款，在应收账款试算平衡表中却列入对该客户的应收账款权利和义务记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的债务将他人寄售（委托代销）的商品记入被审计单位的存货中；或将不属于被审计单位的债务记入帐内完整性记录的资产、负债和所有者权益均已记录如存在某顾客的应收账款，在应收账款试算平衡表中却没有列入对该客户的应收账款计价和分摊资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录应收账款入账金额是错误的或应收账款的坏账准备计提错误3、与列报和披露相关的认定与具体审计目标三、管理层认定与具体审计目标具体审计目标含义（一般审计目标）例子发生以及权利和义务披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关如复核董事会会议记录中是否记载了应收账款质押或售让等事项就是为了实现列报的权利目标完整性所有应当包括在财务报表中的披露均已包括如检查关联方和关联方交易，以验证其在财务报表中是否得到充分披露，为了实现列报的完整性目标分类和可理解性财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清楚如检查存货的主要类别是否已经披露，是否将出售的固定资产收入列为主营业务收入，即为了实现列报的分类和可理解性的目标准确性和计价财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当检查财务报表附注是否分别对原材料、在产品和产成品等存货成本核算方法作了恰当说明，就是为了实现列报的准确性和计价的目标【例】根据下列管理层认定、审计目标、具体审计目标的对应关系连线管理层认定审计目标应收账款具体审计目标⑴存在记录的金额确实存在A所有大额应收账款属于公司⑵完整性已存在的金额均已记录B资产负债表日，所有已记录的应收账款存在⑶权利与义务资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务C所有应收账款均已按既定的会计政策计提坏账准备⑷计价与分摊资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录D所有符合销售收入确认条件的赊销金额已计入应收账款三、具体审计目标与审计程序p84认定、审计目标和审计程序之间的关系举例认定审计目标审计程序存在资产负债表的存货存在实施存货监盘程序完整性销售收入包括了所有已发货的交易检查发货单和销售发票的编号以及销售明细账[正向]准确性应收账款反映的销售业务是否基于正确的价格和数量，计算是否准确比较价格清单与发票上的价格、发货单与销售订购单上的数量是否一致，重新计算发票上的金额截止销售业务记录在恰当的期间比较上一年度最后几天和下一年度最初几天的发货单日期与记账日期权利和义务资产负债表中的固定资产确实为公司拥有查阅所有权证书[所有权]、购货合同[权利义务]、结算单[谁付款？]和保险单[谁买的保险？]思考与练习

练习题1.注册会计师在审查销售部门的销货合同时，发现与A公司有一笔100万元销售未入账，通过函证A公司，检查该笔销货记录，证实A公司实际已购货且欠款100万元。那么，注册会计师首先认为管理层对主营业务收入账户的（）认定存在问题。A.发生B.完整性C.准确性D.计价和分摊答案:B思考与练习练习题2.注册会计师在审查应收账款时，发现账上某笔记录“借：应收账款——A公司100，贷：营业收入100”，通过函证A公司，检查该笔销货记录真实性，A公司实际欠款50万元。那么，注册会计师首先认为管理层对主营业务收入账户的（）认定存在问题。

A.发生B.准确性C.完整性D.权利和义务答案:B练习题3.假定下列具体审计目标已经被CPA选定，CPA如何确定与各具体审计目标相关的财务报表认定：财务报表认定审计目标销售收入的分类正确销售收入的入账时间正确销售收入从总体上比较正常销售收入确实已经发生销售收入没有隐瞒与交易事项相关的（1）发生（2）完整性（3）准确性（4）截止（5）分类认定分类截止准确性发生完整性思考与练习练习题4.中盛厂2011年12月31日有关账户资料如下：总账余额：原材料

213460（借方）库存商品

37260（借方）生产成本63750（借方）应付账款60000（贷方）应收账款

45000（借方）本年利润200000（贷方）利润分配25000（借方）明细账余额：

应收账款——光华厂30000（贷方）

——大田厂95000（借方）

——民兴厂20000（贷方）

应付账款——建新厂90000（贷方）

——天锋厂10000

（借方）

——金山厂

20000（借方

）要求：根据以上资料，计算填列天锋工厂2011年12月31日资产负债表中有关项目：存货、应收账款、预付账款、应付账款、预收账款、未分配利润。思考与练习答案：（1）存货=原材料213460（借方）+库存商品37260（借方）+生产成本63750（借方）=314470（2）应收账款=大田厂95000（借方）（3）预付账款=天锋厂10000（借方）+金山厂20000（借方）（4）应付账款=建新厂90000（贷方）（5）预收账款＝光华厂30000（贷方）+民兴厂20000（贷方）（6）未分配利润=200000-25000=175000练习题5.在注册会计师对下列各项目分别提出的具体目标中，属于完整性目标的是（）。A.有价证券的金额是否予以适当列示B.检查已经发生的销售是否登记入账C.购货引起的借贷双方会计科目是否在同期入账D.登记入账的销售是否真实发生思考与练习答案:B练习题6.注册会计师在对W公司进行审计时，发现W公司有一笔赊销给甲公司的业务没有记录，则其主要违反财务报表中应收账款的相关认定是（）。A.发生B.存在C.完整性D.计价和分摊思考与练习答案:C练习题7.注册会计师在检查固定资产实物时，对一台大型锻造设备产生了怀疑，于是对其历史成本进行追查，下列管理层认定中，主要是为了证实（）。A.存在B.完整性C.准确性D.计价和分摊思考与练习答案:D练习题8.在注册会计师针对下列各项目分别提出的具体目标中，属于完整性目标的是（）。

A.实现的销售是否均已登记入账

B.关联交易类型、金额是否在附注中恰当披露

C.将下期交易提前到本期入账

D.有价证券的金额是否予以适当列示思考与练习答案:A练习题9.【多选】对存货项目而言，注册会计师能够根据管理层的“计价和分摊”认定推论得出的具体审计目标是（）。

A.存货入账的期间是恰当的

B.存货项目的合计数与总账一致

C.存货的所有权是明确的

D.可变现净值减少时已作适当冲减思考与练习答案:BD练习题10.【多选题】被审计单位将固定资产已作抵押，但未在财务报表附注中披露，则可能涉及到的认定包括（）。

A.计价和分摊