第四章企业所得税法课件

第四章企业所得税法主讲:**本章考情分析在最近三年的考试中，本章平均分值为20分。可以命制各种题型：既可能单独出题，也可能与其他税种、征管法等混合出题。主要以单选、多选、综合题为主，与其他税种混合出的综合题具有较高的难度。本章知识点的内涵和外延彰显其综合性：（1）企业所得税的考试命题往往同时涉及增值税、城建税、教育费附加和地方教育附加的计算，也会考核上述税种可扣除与不可扣除的规则。（2）土地增值税、房产税、城镇土地使用税、车船税、印花税，都是计算应纳税所得额时可扣除的税种，上述税种也可与企业所得税混合命题。（3）企业所得税计算过程中的纳税调整体现的是对税法与会计核算差异的调整，对考生的会计基础提出了一定的要求。

（1）增加了永续债的所得税处理规定（2）企业持有铁路债券的利息收入，减半征收企业所得税。（3）公益捐赠中，2019年1月1日至2022年12月31日，用于目标脱贫地区的扶贫公益捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。（4）手续费及佣金支出：财产保险企业限额扣除佣金支出，超过部分，允许结转以后年度扣除。（5）自2019年1月1日起，适用固定资产加速折旧优惠的行业范围，扩大至全部制造业领域。（6）从事污染防治的第三方企业减按15%的税率征收企业所得税的税收优惠。（7）跨境电子商务综合试验区核定征收企业所得税的规定。2020年教材变动本章内容框架第一节纳税义务人、征税对象与税率

第二节应纳税所得额的计算

第三节资产的税务处理

第四节资产损失税前扣除的所得税处理

第五节企业重组的所得税处理

第六节税收优惠

第七节应纳税额的计算

第八节征收管理

第一节纳税义务人、征税对象与税率一、纳税义务人二、征税对象三、税率一、纳税义务人表述一：并非所有企业都交企业所得税。注：个人独资企业、合伙企业不是企业所得税的纳税人。表述二：并非交企业所得税的都是企业。

注：行政事业单位、民办非企业单位，凡从事经营活动，取得经营所得，均需缴纳企业所得税。

总结：在中华人民共和国境内的企业和其他取得经营收入的组织（以下统称企业）为企业所得税纳税人。缴纳企业所得税的企业分为居民企业和非居民企业，分别承担不同的纳税责任。居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但有来源于中国境内所得的企业。纳税人分类纳税人身份构成条件在中国境内成立（注册法人）实际管理机构在中国境内居民企业√××√√√非居民企业××二、征税对象企业所得税的征税对象从内容上看包括生产经营所得、其他所得和清算所得，从空间范围上看包括来源于中国境内、境外的所得。1.居民企业的征税对象——来源于中国境内、境外的所得。2.非居民企业的征税对象分在境内设有机构场所和未设机构场所两种情形。（1）对于在境内设立机构场所的非居民企业，要就其来源于境内及发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的所得缴纳企业所得税；（2）非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。非居民纳税人境内所得境外所得与境内机构有实际联系与境内机构无实际联系境内设有机构场所交税交税不交税境内未设有机构场所交税不交税3.所得来源的确定（1）销售货物所得，按照交易活动发生地确定；（2）提供劳务所得，按照劳务发生地确定；（3）不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定；（4）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定；（5）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定；（6）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。三、税率纳税人税收管辖权征税对象细分税率居民纳税人居民管辖权境内外所得一般企业25%小微企业20%1、高新技术2、技术先进3、西部鼓励类产业企业4、从事污染防治的第三方企业（新增）15%非居民纳税人地域管辖权境内设有机构境内所得与机构有联系25%与机构无联系10%境外所得与机构有联系25%与机构无联系0境内未设机构境内所得——10%境外所得——

0【例题·多选题】以下适用25%企业所得税税率的企业有（）。A.在中国境内的居民企业B.在中国境内设有机构场所，且所得与机构场所有实际联系的非居民企业C.在中国境内设有机构场所，但所得与机构场所没有实际联系的非居民企业D.在中国境内未设立机构场所的非居民企业【答案】AB第二节应纳税所得额的计算一、收入总额二、不征税收入和免税收入三、扣除原则和范围四、不得扣除项目五、亏损弥补应纳所得税额=应纳税所得额×税率应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-各项扣除金额-允许弥补的以前年度亏损一、收入总额（一）收入的分类

1、按收入形式分：货币性收入和非货币性收入货币形式的收入包括：现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资、债务的豁免等。非货币形式的收入：包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。

企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额，即按照市场价格确定的价值。

2、按收入内容分序号收入分类会计属性1销售货物收入主营业务收入2提供劳务收入3转让财产收入投资收益、资产处置收益4股息、红利等权益性投资收益投资收益5利息收入6租金收入其他业务收入7特许权使用费收入8接受捐赠收入营业外收入9其他收入其他（二）收入的确认

1、一般收入的确认（1）销售货物收入：销售有形动产取得的收入（2）劳务收入：提供劳务、服务的收入（3）转让财产收入：是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入其中：企业转让股权收入确认时间：转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入实现确认金额：股权转让所得＝转让股权收入－取得该股权所发生的成本不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额撤回或减资而退股所得：

应税所得＝取得资产-初始投资成本-被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分从被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分，应确认为股息所得→免税

被投资企业清算分所得：应税所得＝分得的剩余资产-初始投资成本-被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分，应确认为股息所得→免税【例题】A公司2017年以400万元投资于B公司，占有25%股权；因经营策略改变，B公司于2019年清算注销，A公司按比例收回货币剩余资产450万元，清算注销时，B公司累计未分配利润和累计盈余公积为120万元；A公司分得的剩余资产450万元应做如下税务处理：应税所得＝450－30－400＝20万其中：归属累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分＝120×25%＝30（万元），确认为股息所得→免税。若上述题目中A公司以450万转让投资股权，则应税所得＝股权转让所得＝450-400＝50万其中：归属累计未分配利润和累计盈余公积中应分得的部分＝120×25%＝30，不可扣除。（4）股息、红利等权益性投资收益按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现→与会计准则“权益法”有时间性差异被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础（5）利息收入：按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现混合性投资业务对于被投资企业支付的利息：投资企业应于被投资企业应付利息的日期，确认收入的实现并计入当期应纳税所得额被投资企业应于应付利息的日期，确认利息支出，并按税法相关规定，进行税前扣除对于被投资企业赎回的投资：投资双方应于赎回时将赎价与投资成本之间的差额确认为债务重组损益，分别计入当期应纳税所得额（6）租金收入：按合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现【特别规定】租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内分期均匀计入相关年度收入（7）特许权使用费收入：按合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。（8）接受捐赠收入：以实际收到捐赠资产的日期确认收入的实现。（9）其他收入：①资产溢余收入。②逾期未退包装物押金收入。③确实无法偿付的应付款项。④已作坏账损失处理后又收回的应收款项。⑤债务重组收入。⑥补贴收入。⑦违约金收入。⑧汇兑收益等。【例题·多选题】以下属于企业所得税应税收入的是（）。A.产品销售收入B.接受捐赠收入C.已作坏账损失处理后又收回的应收款项D.收取的包装物押金，尚在合同约定的合理期限内『正确答案』ABC『答案解析』逾期未退包装物押金收入为企业所得税应税收入。【例题·多选题】以下关于企业所得税收入确认时间的表述正确的有（）。A.股息、红利等权益性投资收益，按照投资方收到分配金额的日期确认收入的实现B.利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现C.租金收入，在实际收到租金收入时确认收入的实现D.接受捐赠收入，在实际收到捐赠资产时确认收入的实现【答案】BD2、特殊收入的确认（1）分期收款方式销售货物按照合同约定的收款日期确认收入的实现。（2）采用售后回购方式销售商品销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。（3）以旧换新销售商品的销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

（4）商业折扣条件销售企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。（5）现金折扣条件销售债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

（6）折让方式销售企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。（7）买一赠一方式组合销售企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。【案例】某服装企业（增值税一般纳税人）用买一赠一的方式销售本企业商品，规定以每套1500元（不含增值税价格，下同）购买A西服的客户可获赠一条B领带，A西服正常出厂价格1500元，B领带正常出厂价格200元，该服装厂西服单位成本800元/件，领带单位成本100元/件。当期该服装企业销售组合西服领带100套，收入150000元，则A西服所得税申报销售收入为：150000×1500/（1500+200）=132352.94（元）B领带所得税申报销售收入为150000×200/（1500+200）=17647.06（元）（8）持续时间超过12个月的劳务企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。（9）采取产品分成方式取得收入以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。【例题·单选题】甲公司2016年3月出资500万元与乙公司合作生产某新型产品，合同约定12月20日进行产品分配。由于生产延期，2017年2月甲公司才分得该产品，该公司分得产品生产成本600万元，市场公允价值800万元，下列关于该业务税务处理的说法，正确的是（）。A.甲公司应以800万元确认该批产品的收入B.甲公司应以600万元确认该批产品的收入C.乙公司应以800万元确认该项合作经营支出D.甲公司应于2016年12月30日确认收入实现【答案】A（10）委托代销方式销售销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。（11）企业投资者持有2019～2023年发行的铁路债券取得的利息收入，减半征收企业所得税。（新增）（12）永续债的所得税处理规定（新增）

①投资方：永续债利息收入可适用居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益免征企业所得税规定；

②发行方：支付的永续债利息支出不得在企业所得税税前扣除。【例题·多选题】下列符合所得税确认收入规则的有（）。A.商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额B.销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入C.销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到手续费时确认收入D.一般情况下，采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理【答案】ABD3、处置资产收入的确认内部处置资产——所有权在形式和内容上均不变，不视同销售确认收入（将资产移至境外的除外）。具体处置资产行为：（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品。（2）改变资产形状、结构或性能。（3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）。（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移。（5）上述两种或两种以上情形的混合。（6）其他不改变资产所有权属的用途。

资产移送他人——资产所有权属已发生改变，按视同销售确定收入。具体处置资产行为：（1）用于市场推广或销售。（2）用于交际应酬。（3）用于职工奖励或福利。（4）用于股息分配。（5）用于对外捐赠。（6）其他改变资产所有权属的用途。【例题·单选题】2016年12月甲饮料厂给职工发放自制果汁和当月外购的取暖器作为福利，其中果汁的成本为20万元，公允价值为25万元；取暖器的公允价值为10万元。根据企业所得税相关规定，该厂发放上述福利应确认的收入是(）万元。A.10B.20C.30D.35【答案】D视同销售情形比照表行为增值税消费税所得税将自产应税消费品连续生产应税消费品不征不征不计收入将自产应税消费品连续生产非应税消费品不征征税不计收入自产应税消费品在境内总机构与分支机构之间转移，用于销售（同一县市的除外）征税具体问题具体分析不计收入将自产应税消费品用于赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励征税征税计收入征税将自产应税消费品用于企业不动产在建工程不征征税不计收入将自产应税消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股、抵偿债务按同类平均价征税按同类最高价征税按同类公允价计收入征税4、非货币性资产投资企业所得税处理——投资方递延纳税（5年）非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。

（1）收入的确认

按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额。投资协议生效并办理股权登记手续时，确认转让收入的实现。

（2）递延纳税的停止

①企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。

②企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。5、企业转让上市公司限售股有关所得税处理（1）企业转让代个人持有的限售股征税问题限售股转让所得＝转让限售股取得的收入-限售股原值和合理税费企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，主管税务机关一律按该限售股转让收入的15%，核定为该限售股原值和合理税费。限售股转让所得＝限售股转让收入×（1－15%）完成纳税义务后，限售股转让收入余额转付给实际所有人时不再纳税。【案例】李先生2004年以100万元交付给A公司用以购买非流通股，A公司属于代持股公司。后来通过股权分置改革，成为限售股。2016年11月，A公司将限售股转让，取得1000万元收入，但是不能准确计算限售股原值。第一步，A公司缴纳企业所得税=1000×（1-15%）×25%=212.5（万元）。第二步，A公司将剩余的787.5万元交付给实际出资人李先生。李先生以原来的100万元获取了787.5万元的收入，此收入不再缴纳个人所得税。（2）依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持的个人限售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让限售股。（3）限售股解禁前转让，应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入计入当年度应税收入。企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业实际减持该限售股取得的收入，依照上述规定纳税。【案例】A公司持有M公司限售股股票10万股，购买成本为10万元，因资金需要协议转让给B公司，作价150万元，B公司又作价400万元卖给了C公司，两次转让均未在证券登记结算机构过户。限售股解禁后，A公司将限售股抛售，取得收入600万元。则：A公司转让限售股所得=600-10=590(万元)A公司将纳税后的余额转付给C公司时，由于A公司已经就590万元所得全部纳税，因此C公司不再纳税。6、企业接收政府和股东划入资产的企业所得税处理（1）企业接收政府划入资产的企业所得税处理

①投资划入——作为国家资本金

②无偿划入且指定专门用途——作为不征税收入县级以上人民政府及有关部门将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途，且企业已按专项用途管理的，可作为不征税收入处理。

③其他无偿划入——确定应税收入企业接收县级以上人民政府及有关部门无偿划入资产，属于前述情形以外的，按政府确定的该项资产的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。（2）企业接收股东划入资产的企业所得税处理

①企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

②企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。二、不征税收入和免税收入（一）不征税收入1.财政拨款：各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金2.行政事业性收费、政府性基金。对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减除。3.其他不征税收入国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金（财政补助、补贴、贷款贴息，其他各类财政专项资金），包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，4.专项用途财政性资金企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：①企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件。②财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求。③企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。企业将符合条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。（二）免税收入1.国债利息收入【提示】国债利息收入免税；国债转让收入不免税。2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。【提示】第2、第3项收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。4.符合条件的非营利组织的收入——非营利组织的非营利收入符合条件的非营利组织下列收入为免税收入：（1）接受其他单位或者个人捐赠的收入；（2）除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；（3）按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；（4）不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；（5）财政部、国家税务总局规定的其他收入。【例题·多选题】依据企业所得税优惠政策，下列收入中，属于免税收入的有（）。（2009年原制度）A.企业购买国债取得的利息收入B.非营利组织从事营利性活动取得的收入C.在境内设立机构的非居民企业从非上市居民企业取得与该机构有实际联系的红利收入D.在中国境内设立机构的非居民企业连续持有上市公司股票不足12个月取得的投资收益【答案】AC三、扣除原则和范围（一）扣除项目范围企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。1.成本，是指企业销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。2.费用，是指企业在生产产品及提供劳务等过程中发生的销售费用、管理费用和财务费用，已计入成本的有关费用除外。费用项目应重点关注问题销售费用（1）广告费和业务宣传费是否超支（2）销售佣金是否符合对象、方式、比例等规定管理费用（1）招待费是否超支（2）保险费是否符合标准财务费用（1）利息费用是否超过标准（金融机构同类同期）（2）借款费用资本化与费用化的区分3.税金企业所得税前可扣除的税金如下表：准予扣除税金的方式可扣除税金举例可扣除在发生当期扣除消费税、城市维护建设税、出口关税、资源税、土地增值税、房产税、车船税、城镇土地使用税、印花税、教育费附加和地方教育附加（视同税金扣除）计入相关资产的成本，在以后各期分摊扣除车辆购置税、契税、耕地占用税、进口关税、按规定不得抵扣的增值税等不可扣除企业所得税、除上述外的增值税【例题·多选题】以下不得在所得税前扣除的税金包括（）。A.购买材料允许抵扣的增值税B.土地增值税C.出口关税D.企业所得税【答案】AD4.损失（1）损失的范围——指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。（2）按损失净额扣除——企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。（3）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。（二）扣除项目及其标准（★★★）1.工资、薪金支出（1）企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。（2）属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。（3）企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按规定在企业所得税前扣除；其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。（4）股权激励①立即可以行权：根据实际行权时该股票的公允价格与激励对象实际行权支付价格的差额和数量，计算确定作为当年工资。②需待一定服务年限或者达到规定业绩条件（等待期）方可行权：上市公司等待期内会计上计算确认的相关成本费用，不得在对应年度计算缴纳企业所得税时扣除。在股权激励计划可行权后，方可根据该股票实际行权时的公允价格与当年激励对象实际行权支付价格的差额及数量，计算确定作为当年工资。③股票实际行权时的公允价格：实际行权日该股票的收盘价。（5）列入企业员工工资薪金制度、固定与工资薪金一起发放的福利性补贴（例如员工餐补），符合相关规定的，可作为企业发生的工资薪金支出，按规定在税前扣除。不能同时符合上述条件的福利性补贴，应作为职工福利费，按规定计算限额税前扣除。（6）企业在年度汇算清缴结束前（次年5月31日前）向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。（7）企业接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用直接支付给劳务派遣公司的→劳务费支出直接支付给员工个人的→工资薪金支出、职工福利费支出其中属于工资薪金支出的费用，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。【例题·单选题】企业支付给如下员工的报酬不属于《企业所得税法》中所称工资薪金支出范畴的是(）。A.为车间生产雇佣季节工B.为宣传产品雇佣临时工C.为管理部门招用实习生D.为职工食堂返聘退休厨师【答案】D【解析】福利部门的非常规用工的工资属于福利费支出。2.职工福利费、工会经费、职工教育经费项目准予扣除的范围超过规定比例部分的处理职工福利费不超过工资薪金总额14%的部分不得扣除工会经费不超过工资薪金总额2%的部分不得扣除职工教育经费不超过工资薪金总额8%的部分准予在以后纳税年度结转扣除（1）职工福利费：实际发生，且不超过工资薪金总额14%企业职工福利费，包括以下内容：①内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等；②企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等；③丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。（2）拨缴的工会经费不超过工资薪金总额2%工会组织开具的《工会经费收入专用收据》委托税务机关代收的：合法、有效的工会经费代收凭据（3）职工教育经费支出实际发生，2018年起不超过工资薪金总额8%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除（新）。软件生产企业发生的职工培训费用：全额税前扣除。核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用：全额税前扣除。要求准确划分职工教育经费中的上述职工培训费支出；对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照8%的比例扣除。【2018考题·综合题（改编）】某生物制药企业，2018年度实发工资5000万元，工会经费发生额为110万元，福利费发生额为750万元，职工教育经费发生额为140万元。要求：计算工会经费、职工福利费、职工教育经费应调整的应纳税所得额。

『正确答案』①工会经费扣除限额＝5000×2%＝100万元。工会经费应调增应纳税所得额＝110－100＝10万元。②职工福利费扣除限额＝5000×14%＝700万元。职工福利费应调增应纳税所得额＝750－700＝50万元。③职工教育经费扣除限额＝5000×8%＝400万元。实际发生额未超过扣除限额，不需要纳税调整。综上，三项经费应调增应纳税所得额＝10＋50＝60万元。【例题·计算问答题】某居民企业为我国软件生产企业，2018年实际发生的合理的工资支出500万元，职工福利费支出90万元，职工教育经费支出100万元（含职工培训费用40万元），假设该企业无其他纳税调整事项，2018年该企业计算应纳税所得额时，应调增应纳税所得额()万元。【答案及解析】职工福利费应调增应纳税所得额=90-500×14%=20（万元）职工教育经费应调增应纳税所得额=100-40-500×8%=20（万元）合计应调增应纳税所得额=20+20=40（万元）。3.社会保险费和其他保险费（1）按照政府规定的范围和标准缴纳的“四险一金”，即基本养老保险费、基本医疗保险费（含生育保险费）、失业保险费、工伤保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在合理工资薪金5%范围内，准予扣除。（3）企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除，为特殊工种职工支付的人身安全商业保险费除外。（4）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。4.利息费用（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，可据实扣除。（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出：不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可据实扣除，超过部分不许扣除。【例题·计算问答题】某公司2016年度“财务费用”账户中含有两笔利息支出：（1）1月初以年利率8%向某经批准从事信托投资业务的公司借入的期限为9个月的生产周转用资金300万元的借款利息；（2）1月初向某事业单位借入的与第一笔借款同期的生产周转用资金100万元的借款利息10.5万元。该公司2016年度可在计算应纳税所得额时扣除的利息费用是多少？【答案及解析】可扣除的金融机构利息=300×8%÷12×9=18（万元）；向非金融企业借入款项可扣除的利息费用限额=100×8%÷12×9=6（万元）＜10.5万元，只可按照限额扣除。可税前扣除的利息费用合计=18+6=24（万元）。（3）关联企业利息费用的扣除核心内容：进行两个合理性的衡量——总量的合理性和利率的合理性。第一步从资本结构角度判别借款总量的合理性。税法给定债资比例，金融企业5:1；其他企业2:1结构合理性的衡量结果——超过债资比例的利息不得在当年和以后年度扣除。第二步通过合理利率标准来判别那些未超过债资比例的利息是否符合合理的水平，使利率水平符合合理性。【例题·计算问答题】某新办制造企业（居民企业）2016年1月1日，为生产经营向关联方借入1年期经营性资金600万元，关联借款利息支出50万元，该关联方对企业的权益性投资为200万元，银行同期同类贷款年利率为7%，则该企业当年在计算应纳税所得额时利息费用需纳税调整的金额为多少？【答案及解析】第一步，合理的借款总量=200×2=400（万元）第二步，合理利率水平的利息费用=400×7%=28（万元）利息超过规定标准=50-28=22（万元），需要进行纳税调整，调增应纳税所得额22万元。（4）企业向自然人借款的利息支出向关联方自然人借款的利息支出——企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，符合规定条件的（关联方债资比例和利率标准），准予扣除。向非关联方自然人借款的利息支出——企业向除上述规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除5.借款费用企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。6.汇兑损失汇率折算形成的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。7.业务招待费（1）实际的发生额的60%（2）当年销售（营业）收入的5‰当年销售（营业）收入＝会计“主营业务收入”＋“其他业务收入”＋“视同销售收入”1和2比较，采用“孰小原则”在税前扣除。对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额→非股权投资业务企业不享受这条规定。企业筹建期间，与筹办有关的业务招待费支出，按实际发生额的60%计入筹办费，按规定税前扣除。【例题·计算问答题】某企业2016年销售货物收入3000万元，包装物出租收入400万元，视同销售货物收入600万元，转让厂房所有权收入200万元，捐赠收入20万元，债务重组收益10万元，当年实际发生业务招待费30万元，该企业当年可在所得税前列支的业务招待费金额是多少？【答案及解析】确定计算招待费的扣除限额的基数=3000+400+600=4000（万元）第一，标准的计算，为发生额的60%：30×60%=18（万元）；第二，限度的计算：4000×5‰=20（万元）。两数据比大小后择其小者：其当年可在所得税前列支的业务招待费金额是18万元。【例题·单选题】某企业在筹建期间发生支出1180万元，其中人员工资200万元，办公用品费用300万元，各项与筹建有关的注册、证照、咨询费用20万元，业务招待费60万元，购置生产设备600万元，进入经营期时，该企业选择一次性摊销筹建期费用的做法，该企业一次性摊销的筹建费是（）。A.520B.556C.560D.580【答案】B【解析】该企业一次性摊销的筹建费=200+300+20+60×60%=556（万元）。8.广告费和业务宣传费除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。企业筹建期间发生的广告费、业务宣传费，按实际发生额计入筹办费，按规定税前扣除。广告性质的赞助支出作为宣传费处理。2016－2020年，对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业：一方：发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除；另一方：在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。【例题•单选题】2016年某居民企业实现商品销售收入2000万元，发生现金折扣100万元，接受捐赠收入100万元，转让固定资产所有权取得收入20万元。该企业当年实际发生业务招待费30万元，广告费240万元，业务宣传费80万元。当年度该企业可税前扣除的业务招待费、广告费、业务宣传费合计（）万元。A.294.5B.310C.325.5D.330【答案】B9.公益性捐赠支出企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。超过年度利润总额12%的部分，准予以后三年内在计算应纳税所得额时结转扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。这里所说的公益救济性捐赠，必须符合对象和渠道两个条件。（1）对象条件——公益——列举的公益事业（2）渠道条件——间接——县级以上（含县级）人民政府及其部门或公益性的社会团体。在对公益性捐赠支出计算扣除时，应先扣除以前年度结转的捐赠支出，再扣除当年发生的捐赠支出。新增：自2019年1月1日至2022年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。【考题·综合题（节选）】某电器生产企业2018年度会计利润总额2795.29万元。营业外支出中含通过中国青少年发展基金会援建希望小学捐款400万元，并取得合法票据。要求：计算公益捐赠应调整的应纳税所得额。

『正确答案』公益性捐赠扣除限额＝2795.29×12%＝335.43万元，实际捐赠额400万元，应调增应纳税所得额＝400－335.43＝64.57万元，准予以后三年内（2019－2021年）在计算应纳税所得额时结转扣除。【例题·计算题】某企业2016年9月－2017年12月有80万元公益性捐赠支出因超标准未在企业所得税税前扣除，2018年新发生公益性捐赠支出100万元，2018年会计利润是1000万元。

『正确答案』2018年公益性捐赠扣除限额：1000×12%＝120万元；按规定先扣2017年底的公益性捐赠80万元，再扣2018年新发生公益性捐赠支出40万元，这样，2018年将有60万元（100－40）公益性捐赠支出因超标准不能在企业所得税税前扣除，但准予以后三年内（2019—2021年）在计算应纳税所得额时结转扣除。10.手续费及佣金支出

（1）保险企业：企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额，财产保险按15%计算限额、人身保险按10%计算限额；超过部分，允许结转以后年度扣除。【提示】根据财政部税务总局公告（2019年第72号），保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%计算限额；超过部分，允许结转以后年度扣除。（2）其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。（3）特殊行业：从事代理服务、主营业务收入为手续费、佣金的企业为取得该类收入实际发生的营业成本（包括手续费、佣金），据实扣除。11、其他准予扣除项目（1）环境保护专项资金企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。（2）租赁费租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除：

①属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；

②属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除；租赁费支出不得直接扣除。【例题·计算问答题】某公司2016年5月1日，以经营租赁方式租入固定资产使用，租期1年，按独立交易原则支付全部租金1.8万元；6月1日以融资租赁方式租入机器设备一台，租期2年，当年支付租金6万元。计算2016年企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用为多少万元（不包括以折旧方式扣除的部分）。【答案及解析】2016年计算企业应纳税所得额时应扣除的租赁费用=1.8÷12×8=1.2（万元）。（3）劳动保护费企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。方向来源增值税所得税劳动保护用品外购货物可以抵扣进项列入成本费用扣除自产货物不计销项不属于企业所得税的应税收入职工福利用品外购货物不得抵扣进项在职工福利限额内扣除自产货物视同销售计销项属于企业所得税的应税收入（4）总机构分摊的费用非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。（5）日常杂费如会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。（6）企业维简费支出：实际发生的，划分资本性和收益性；预提的，不得扣除。【解析】维简费指的是从成本费用中提取的专用于维持简单再生产的资金。（7）棚户区改造支出企业参与政府统一组织的工矿（含中央下放煤矿）棚户区改造、林区棚户区改造、垦区危房改造并符合一定条件的棚户区改造支出，准予在企业所得税前扣除。（8）金融企业贷款损失准备金税前扣除①涉农贷款和中小企业贷款：进行风险分类后，按比例计提的贷款损失准备金，准予在计算应税所得时扣除。关注类贷款2%；次级类贷款25%；可疑类贷款50%；损失类贷款100%中小企业贷款：金融企业对年销售额和资产总额均不超过2亿元的企业的贷款②其他准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额四、不得扣除项目计算应纳税所得额时不得扣除的项目：（1）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；（2）企业所得税税款；（3）税收滞纳金；（4）罚金、罚款和被没收财物的损失；（5）不符合税法规定的捐赠支出；含非公益性捐赠、超过规定标准的公益性捐赠（6）赞助支出（指企业发生的各种非广告性质的赞助支出）；（7）未经核定的准备金支出（指企业未经国务院财政、税务主管部门核定而提取的各项资产减值准备、风险准备等准备金）；（8）企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除；（9）与取得收入无关的其他支出。【例题·多选题】在计算应纳税所得额时不得扣除的项目有（）。A.企业赴灾区直接给灾民的现金救济支出B.利润分红支出C.企业违反销售协议被采购方索取的违约金D.违反食品卫生法被政府处以的罚款【答案】ABD五、亏损弥补1.基本规定企业某一纳税年度发生的亏损，可以用下一年度的所得弥补，下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但结转年限最长不得超过5年。企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。【例题·计算问答题】下表为经税务机关审定的某国有企业7年的弥补亏损前的应纳税所得额的情况，假设该企业一直执行5年亏损弥补规定，计算该企业7年间需缴纳的企业所得税。单位：万元年度2010201120122013201420152016弥补亏损前的应纳税所得额-10010-2030203060【答案及解析】关于2010年的亏损，要用2011至2015年的所得弥补，尽管期间2012年亏损，也要占用5年抵亏期的一个抵扣年度，且先亏先补，2012年的亏损需在2010年的亏损问题解决之后才能考虑。到了2015年，2010年的亏损未弥补完但5年抵亏已期满，还有10万元亏损不得在2016年的所得税前弥补；2012年之后的2013年至2015年之间的所得，已被用于弥补2010年的亏损，2012年的亏损只能用2016年所得弥补，在弥补2012年亏损后，2016年应纳税所得额=60-20=40（万元），要计算纳税，应纳企业所得税=40×25%=10（万元）。自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年（新）。【举例】某企业2018年具备高新技术企业资格，则2013－2017年的亏损结转年限最长按10年，分别对应结转至2023－2027年。第三节资产的税务处理一、固定资产的税务处理二、生物资产的税务处理三、无形资产的税务处理四、长期待摊费用的税务处理五、存货的税务处理六、投资资产的税务处理一、固定资产的税务处理（二）固定资产折旧的范围下列固定资产不得计算折旧扣除：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产（2）以经营租赁方式租入的固定资产（3）以融资租赁方式租出的固定资产（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产（5）与经营活动无关的固定资产（6）单独估价作为固定资产入账的土地（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产（三）固定资产折旧的计提方法1.企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧；停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。2.企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。3.固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。年折旧率=（1-预计净残值率）÷预计使用年限（四）固定资产折旧的计提年限除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：（1）房屋、建筑物，为20年；（2）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；（3）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；（4）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；（5）电子设备，为3年。（六）固定资产改扩建的税务处理1.未提足折旧推倒重置的——净值并入重置后固定资产的计税成本。举例：原固定资产净值20万元，推到重置支出80万元，重置后该资产计税成本为100万元。2.未提足折旧提升功能增加面积的——改扩建支出并入固定资产的计税基础，折旧年限按照税法规定的折旧年限与尚可使用年限孰短的标准重新确定。3.已提足折旧的——按照长期待摊费用，在规定的年限内摊销。二、生物资产的税务处理生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产。税法只对生产性生物资产作出了计税基础和折旧的规定。生产性生物资产计算折旧的最低年限如下：1.林木类生产性生物资产，为10年；2.畜类生产性生物资产，为3年。三、无形资产的税务处理1.下列无形资产不得计算摊销费用扣除：（1）自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产；（2）自创商誉；（3）与经营活动无关的无形资产；（4）其他不得计算摊销费用扣除的无形资产。2.无形资产的摊销直线法计算；摊销年限不得低于10年；投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销；外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。四、长期待摊费用的税务处理在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。1.已足额提取折旧的固定资产的改建支出。2.租入固定资产的改建支出。3.固定资产的大修理支出。4.其他应当作为长期待摊费用的支出。企业所得税法所指固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上。（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。五、存货的税务处理存货的成本计算方法——不能使用后进先出。【例题·单选题】以下关于存货的税务处理正确的是（）。A.通过现金方式取得的存货，以公允价值和支付的相关税费为成本B.通过支付现金以外方式取得的存货，以评估价值和支付的相关税费为成本C.生产性生物资产收获农产品，以产出或者采收过程中发生的材料费、人工费和分摊的间接费用等必要支出为成本D.企业使用或销售存货可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法中选用一种【答案】C六、投资资产的税务处理（一）投资资产的成本1.通过支付现金方式取得的投资资产——购买价款2.通过支付现金以外的方式取得的投资资产——公允价值+支付的相关税费（二）投资资产成本的扣除方法企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本准予扣除。第四节资产损失税前扣除的所得税处理一、资产损失扣除政策二、资产损失税前扣除管理一、资产损失的定义资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。一、资产损失税前扣除政策资产损失：包括货币性资产、非货币性资产、债权性投资、股权（权益）性投资。（一）资产损失确认：1.企业除贷款类债权外的应收、预付账款，减除可收回金额后确认的无法收回的，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除。例如：债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。

2.股权投资损失（减除可收回金额后确认的无法收回的股权投资），在计算应纳税所得额时扣除：（1）被投资方依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或被依法注销、吊销营业执照的。（2）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营3年以上，且无重新恢复经菅改组计划的。（3）对被投资方不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过10年，且被投资单位因连续3年经营亏损导致资不抵债的。（4）被投资方财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过3年以上的。3.存货、固定资产损失损失原因损失确定增值税要求（1）毁损、报废的固定资产或存货固定资产的账面净值或存货的成本减除残值、保脸赔款、责任人赔偿后的余额“非正常损失”不得抵扣的进项税额，计入企业所得税的损失（2）被盗的固定资产或存货固定资产的账面净值或存货的成本减除保险赔款和责任人赔偿后的余额4.企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境内应纳税所得额时扣除。二、资产损失税前扣除管理1.实际资产损失：指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失——在实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除。2.法定资产损失：指企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合规定条件计算确认的损失——企业证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。第五节企业重组的所得税处理一、企业重组的一般性税务处理二、特殊性税务处理规定一、企业重组的一般性税务处理

企业重组：企业法律形式改变（名称、住所、组织形式等简单改变）、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。股权支付：购买、换取资产的一方支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份作为支付的形式。非股权支付：以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业；企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。（一）企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：1.以非货币性资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。【举例】某企业2018年12月以成本80万元，公允价100万元（不含增值税）的货物偿还150万元债务，该企业涉税事项为：（1）视同销售收益：100－80＝20万元；（2）债务重组收益：150－（100＋16）＝34万元。2.发生债权转股权的：分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。（二）企业股权收购、资产收购重组交易，相关交易应按以下规定处理：1.被收购方应确认股权、资产转让所得或损失。2.收购方取得股权或资产的计税基础应以公允价值为基础确定。3.被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。（三）企业合并，当事各方应按下列规定处理：1.合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。（四）企业分立，当事各方应按下列规定处理：1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。【例题·多选题】下列关于企业分立的一般性税务处理的表述中，正确的有（）。A.企业分立相关企业的亏损可以相互结转弥补B.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础C.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失D.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理

『正确答案』BCD『答案解析』一般性税务处理，企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。二、特殊性税务处理规定（一）企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：1.具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2.被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合规定的比例（≧50%）。3.企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。4.重组交易对价中涉及股权支付金额符合规定比例（≧85%）。5.企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。（二）五种重组的特殊性税务处理的规定

1.企业债务重组：

（1）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。

（2）企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。

2～5.股权收购、资产收购、企业合并、企业分立

——税务处理相同

重组方式特殊性税务处理的条件2.股权收购收购股权比例≥50%；股权支付金额≥85%。3.资产收购收购资产比例≥50%；股权支付金额≥85%。4.合并股权支付金额≥85%；同一控制下且不需要支付对价的企业合并5.分立被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东取得的股权支付≥85%重组方式特殊性税务处理2.股权收购（1）合并中的亏损弥补

被合并企业合并前的亏损可由合并企业弥补，补亏限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。

（2）被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。（3）对交易中股权支付，暂不确认有关资产的转让所得或损失；（4）非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）3.资产收购4.合并5.分立【考题·综合题】（近三年考题综合题节选）某摩托车生产企业合并一家小型股份公司，股份公司全部资产公允价值为5700万元、全部负债为3200万元、未超过弥补年限的亏损额为620万元。合并时摩托车生产企业给股份公司的股权支付额为2300万元、银行存款200万元。该合并业务符合企业重组特殊税务处理的条件且选择此方法执行。（假定当年国家发行的最长期限的国债年利率为6%）。

企业自行处理：企业所得税=（应纳税所得额-620）×25%=570.19万元

要求：指出企业自行计算缴纳税款的错误之处，简单说明理由。

『正确答案』企业合并符合企业重组特殊税务处理的条件。

合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率＝（5700-3200）×6%＝150（万元）【例题·计算题】甲企业共有股权1000万股，为了将来有更好的发展，将80%的股权让乙公司收购，然后成为乙公司的子公司。假定收购日甲公司每股资产的计税基础为7元，每股资产的公允价值为9元。在收购对价中乙企业以股权形式支付6480万元，以银行存款支付720万元。

要求：请计算甲公司取得非股权支付额对应的资产转让所得或损失。

『正确答案』甲公司取得非股权支付额对应的资产转让所得＝（7200－5600）×（720÷7200）＝1600×10%＝160（万元）第六节税收优惠一、居民企业的主要税收优惠规定二、非居民企业税收优惠三、特殊行业优惠四、其他优惠一、居民企业的主要税收优惠规定（一）从事农、林、牧、渔项目所得1.免征（基本需求）：蔬菜、谷物、水果、农作物新品种选育、中药材种植、林木、家禽饲养、林产品采集、初加工、兽医、农技推广、农林牧渔服务业、远洋捕捞2.减半（改善需求）：花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植、海水养殖、内陆养殖（二）从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营所得自项目取得第1笔生产经营收入所属纳税年度起3免3减半承包经营、承包建设、内部自建自用项目，不享受优惠（三）从事符合条件的环境保护、节能节水项目所得自项目取得第1笔生产经营收入所属纳税年度起3免3减半包括：公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等。减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税待遇（四）符合条件的技术转让所得一个纳税年度内，居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收技术转让的范围包括：居民企业转让专利技术、计算机软件著作权、集成电路布图设计权、植物新品种、生物医药新品种、5年（含）以上非独占许可使用权技术转让所得＝技术转让收入－技术转让成本－相关税费技术转让收入不包括销售或转让设备、仪器、零部件、原材料等收入不属于与技术转让项目密不可分的技术咨询、技术服务、技术培训等收入不得计入【2018考题·综合题（改编）】某生物制药企业，2018年度取得转让专利技术收入900万元，发生相关成本及税费200万元。要求：计算转让专利技术应调整的应纳税所得额。

『正确答案』转让技术所得＝900－200＝700万元，不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。转让专利技术纳税调减＝500＋（700－500）×50%＝600万元。（五）高新技术企业优惠

1、国家需要重点扶持的高新技术企业：减按15%的所得税税率征收企业所得税。

2、高新技术企业境外的所得优惠政策以境内、境外全部生产经营活动有关的研究开发费用总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品（服务）收入等指标申请并经认定的高新技术企业，其来源于境外的所得可以按照15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。（六）技术先进型服务企业优惠自2017年1月1日起，在全国范围内对经认定的技术先进型服务企业，减按15%的税率征收企业所得税。技术先进型服务企业必须同时符合以下条件（了解）：

1.在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的法人企业。2.从事《技术先进型服务业务认定范围（试行）》中的一种或多种技术先进型服务业务，采用先进技术或具备较强的研发能力。3.具有大专以上学历的员工占企业职工总数的50%以上。4.从事《技术先进型服务业务认定范围（试行）》中的技术先进型服务业务取得的收入占企业当年总收入的50%以上。5.从事离岸服务外包业务（指：信息技术外包服务ITO、技术性业务流程外包服务BPO、技术性知识流程外包服务KPO）取得的收入不低于企业当年总收入的35%。（七）小型微利企业优惠（新）

1、自2018年1月1日至2020年12月31日政策符合条件的小型微利企业，无论采取查账征收方式还是核定征收方式，其年应纳税所得额低于100万元（含100万元，下同）的，均可以享受所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率计算缴纳企业所得税的政策（简称“减半征税政策”）。

小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：（1）工业企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（2）其他企业，年度应纳税所得额不超过100万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

2、小型微利企业2019年－2021年优惠政策（新）对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。上述小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。（八）企业研究开发费加计扣除（新）研究开发费，自2018年至2020年，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产