我国的税收法律制度

资料内容仅供您学习参考，如有不当或者侵权，请联系改正或者删除。中国的税收法律制度——十届全国人大常委会专题讲座第二十三讲讲稿刘剑文

税收法律制度是中国社会主义市场经济法律制度体系的重要组成部分,随着经济体制改革的不断深入和中国税制的不断完善,中国税收法律制度建设也取得了显著的成效。党的十六届三中全会经过的《中共中央关于完善社会主义市场经济体制若干问题的决定》和十届全国人大四次会议经过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十一个五年规划纲要》已经提出了中国新一轮税制改革的蓝图。税收法律制度与税制改革具有十分密切的关系,在全面贯彻科学发展观、构建社会主义和谐社会、实施依法治国方略的今天,我们更应该从法治的背景之下来思考和推进税制改革。基于这一思路,我将讲一下关于税收与税法的几个基本理论问题。

(一)税收的内涵与职能

1．税收的内涵

税收是国家实现其职能的重要形式。马克思主义经典作家对税收作过极其深刻的论断,对税收的抽象本质作出了科学概括。马克思指出:”赋税是政府机器的经济基础,而不是其它任何东西”。恩格斯在《家庭、私有制和国家起源》中也指出:”为了维持这种公共权力,就需要公民缴纳费用--捐税。”

当前,人们一般从公共产品和公共财政的角度来理解税收的内涵。在市场经济条件下,私人产品经过市场交易的方式提供;但具有非竞争性和非排她性的公共产品由于其本身性质的特殊,无法经过市场交易的方式来提供,而这些产品对整个社会而言却是必不可少的。由于国家扮演着履行公共职能的社会角色,使得其在为社会提供公共产品方面具有私人无法比拟的优越性。因此,市场经济条件下的公共产品基本上由国家提供,国家提供公共产品的经济来源是公共财政,而公共财政的主要组成部分就是税收。现代市场经济条件下的公共产品和公共财政理论为我们理解国家与纳税人之间的关系提供了一个新的视角。

2．税收的职能

现代市场经济条件下的税收具有三大职能:

一是组织收入职能。在市场经济条件下,组织收入职能是税收的首要职能。从历史上看,税收原来就是为取得财政收入满足国家经费开支的需要而产生的。自产生以来,税收就以保证国家财政收入及时、稳定的实现,成为世界各国政府组织财政收入的主要的基本形式。在发达市场经济国家,税收在政府财政收入中的重要性表现得十分明显,一些国家的税收占财政收入的比例超过90%。随着社会主义市场经济体制的建立健全,中国的财政收入结构也发生了重大的变化,税收的组织收入职能在中国也得到了充分的体现。

二是调控经济职能。这是指税收作为经济杠杆,影响社会成员的经济利益,引导个人、企业的经济行为,从而达到调控宏观经济运行的目的。增税和减税是影响社会成员经济利益的主要手段。国家能够根据经济形势的发展而作出增税、减税措施的选择:开征新税、扩大征税范围、提高税率、减少税收优惠等都能起到增税的效果;而停征税种、提高税前扣除标准、调低税率和实行税收优惠等都能够起到减税的效果。就具体税种而言,企业所得税、消费税等税种的调控经济职能更为显著。从历史上看,自从上一世纪三十年代世界经济大危机以来,税收一直都是各国重要的宏观调控工具。在中国,税收已经成为社会主义市场经济宏观调控的重要杠杆,适度运用税收杠杆对调控宏观经济发挥着积极的作用。

三是收入分配职能。经过税收间接地实现收入再分配,是现代市场经济国家的普遍做法。收入分配问题已成为中国社会与经济发展的一个重大问题。党的十六届六中全会提出要加强制度建设,保障社会公平正义,要求完善收入分配制度,规范收入分配秩序。在收入分配制度改革中,税收的收入分配职能也应该得到重视,经过设计有效的税制,如运用个人所得税、消费税、房产税等税收措施,积极发挥税收的分配职能,促进社会收入分配的公平合理和社会的和谐发展。

(二)税法的概念与特征

以上税收职能的有效实现,都将依赖于税法的有力保障。税法是所有调整税收关系的法律规范的总称。税法规范既包括实体性规范,如《个人所得税法》;又包括程序性规范,如《税收征收管理法》。税法具有如下特征:

(1)强制性。税法的强制性与税收的强制性和无偿性具有密切关系,但税法的强制性还是有其特定内涵的。一是这一强制性的实现不但有国家权力作为后盾,而且有一系列的制度措施作保证。二是法律规范可具体分为指导性规范、强制性规范和禁止性规范。税法主要是强制性规范,即对于一切满足税收要素的纳税人,均应依据税法缴纳税款,而不允许行政机关与纳税人之间达成某种合意,变动法定税收要素的内容。

(2)规范性。税收的规范性直接决定了税法结构的规范性。税法与国家税收收入和纳税人财产权都具有密切的关系,国家税收收入需要得到有效保障,而纳税人财产权也不能受到不当干预,因此税法必须具备规范性。具体表现在以下两个方面:首先,税种与税种法的相对应性。”一法一税”,国家一般按单个税种立法,作为征税时具有可操作性的法律依据;且税种的开征与否一般都由国家最高权力机关经过制定税收法律的形式加以规定,具有稳定性和固定性。其次,是税收要素的规范性。虽然各个税种法的具体内容千差万别,但就税收的基本要素而言,是每一部税种法都必须予以规定的,包括税法主体、征税对象、税率等。税收要素的规范性是税收规范性的保障或基础,便于税法的实施。另外,税法的规范性还体现在税法一般都采取成文法的形式,而排除习惯等非成文法的适用。

(3)技术性。技术性在税法领域体现得尤为突出。税收关系到国民经济生活的各个方面。随着现代市场经济的复杂化,税法也随之高度技术化。在复杂的经济生活中,为保证税负公平,防止偷税、避税行为,设计条理细致的税收法律制度就很有必要。一方面税法要防止对经济生活的不当干预,另一方面又必须注意如何才能确保税收征收,保证税收征管的实效。因此,在这些制度设计中就体现出税法规范的技术性。

(三)税法的本质

税法的核心任务是正确处理国家与纳税人之间因税收而产生的社会关系。税法如何正确处理这一关系,是个值得深入思考的问题。税法既是国家税收收入保障之法,也是纳税人权利保护之法,二者缺一不可。从这种意义上讲,税法的本质即在于兼顾国家税收和纳税人权利,是利益协调之法。

片面强调国家税收收入或纳税人权利都不利于社会的协调发展。无论是忽视纳税人权利的保护,片面追求国家税收的保障;还是过分强调纳税人权利,不重视国家税收的保障都是不可取的。如果国家征收不到充分的税款,就无法履行其公共服务职能,无法提供公共产品,整个社会的运行都将陷于瘫痪,最终也不利于保障纳税人的利益。就中国而言,社会主义税收的根本目的是”取之于民,用之于民”,没有”取之于民”,就无法”用之于民”。综上所述,同等重视国家税收与纳税人权利是具有坚实的理论基础的。对税法本质的这一认识在中国具有重大的现实意义。作为利益协调之法的中国税法必将有助于在国家和纳税人之间保持一种和谐的税收关系,在保障国家税收收入稳步增长的同时,也实现对纳税人权利的有效保护,从而推进和谐社会建设的进程。

(四)税法的基本原则

税法的基本原则,是对一国调整税收关系法律规范的高度抽象和概括,是贯穿税收立法、执法和司法等全过程的具有普遍指导意义的法律准则。现代税法的基本原则主要包括如下三项:税收法定原则、税收公平原则和税收效率原则。

1．税收法定原则

税收法定原则,也称为税收法律主义,是民主和法治原则在税法上的体现,是最基本的税法原则,对保障人权、维护国家利益和社会公益举足轻重。各国法律一般从征税主体的征税权和纳税主体的纳税义务这两方面予以规范,并强调征税权的行使必须限定在法律规定的范围内,确定征纳双方的权利义务必须以法律规定为依据,任何主体行使权利和履行义务均不得超越法律的规定。

税收法定原则一般包括以下三个方面:

(1)税收要素法定。税收要素法定要求纳税人、征税对象、计税依据等税收要素应当由法律规定,并依此确定纳税主体纳税义务的有无及大小。在税收立法方面,根据中国《立法法》第8条的规定,税收的基本制度只能制定法律。

在税收法制建设的过程中,由于立法条件不成熟等方面的原因,立法机关有时也进行一定的授权立法,赋予最高行政机关有限的税收立法权。根据中国《立法法》第9条的规定,尚未制定税收法律的,全国人民代表大会及其常委会能够授权国务院先制定税收行政法规。在上一世纪80年代,全国人大及其常委会在税收立法方面对国务院作了一些授权,具体包括:1984年全国人大常委会对国务院在实施国营企业利改税和改革工商税制过程中拟定并发布有关税收条例草案的授权;1985年全国人大对国务院在经济体制改革和对外开放方面能够制定暂行的规定或者条例的授权。根据这些授权,国务院制定了许多税收条例草案,推进了税制改革,为经济体制改革的顺利进行提供了制度保证。这在中国当时的情况是十分必要的。随着中国法治建设水平的不断提高,社会主义市场经济体制的逐步完善,对外开放步伐进一步加快,迫切需要适应新形势和新情况,根据《立法法》的规定和税收法定原则的国际通行做法,对现行税收授权立法问题进行研究,进一步完善中国的税收立法制度。

(2)税收要素确定。税收要素不但要依据法律作出规定,而且还必须尽量明确,以避免出现漏洞和歧义。由于税法实施过程中的情况比较复杂,在一定的条件下和范围内使用一些不确定的概念也是允许的,如”基于正当理由”等。但这些概念的使用,应当做到根据法律的宗旨和具体的事实,经过法律解释等明确其意义。行政机关也能够根据有关的法律和税收征管的实际状况,在其权限内对这些概念予以明细化。

(3)征税程序法定。征税机关必须严格依据法律规定的程序和权限征收税款,无权变动法定税收要素和法定征收程序,这就是征税程序法定。也就是说,没有法律依据,征税机关无权开征、停征、减免、退补税收。依法征税既是征税机关的职权,也是其职责,征税机关无权超越法律决定是否征税及何时征税,不允许征纳双方之间达成变更税收要素或征税程序的税收协议。

2．税收公平原则

税收公平原则中公平的概念包括两种:一为横向的公平,一为纵向的公平。横向的公平是指处于同等经济负担能力的人应纳同等的税收;

而纵向公平的目的在于让经济负担能力不同的人应缴纳不同等的税收。

所谓经济负担能力,是指各纳税人的税收负担能力,其基础有所得、财产和消费三种。而在所得、财产与消费中,选择所得作为衡量税收负担能力的标准最为合适,因为所得是一种能够用货币衡量的收入,易于度量,且稳定规范,能够作为现代社会支撑纳税能力的基础。加之所得是一种扣除各项费用之后的纯收入,能够真实反映各类纳税人真实的收入状态和纳税能力,且能够根据最低生活费标准进行税前扣除,还能适用累进税率和根据不同性质和来源的所得使用不同的征税办法。故以所得为依据设计税收负担能够实现横向和纵向的公平,特别是无负担能力不纳税的观念能够保障纳税人的生存权。税收负担能力理论被税法学界和税收立法者引进税法的观念中,并发展成税法上体现税收公平原则的量能课税原则。

3．税收效率原则

在一般含义上,税收效率原则所要求的是以最小的费用获取最大的税收收入,并利用税收的经济调控职能最大限度地促进经济的发展,或者最大限度地减轻税收对经济发展的负面影响。它包括税收行政效率和税收经济效率两个方面。

税收的行政效率能够从征税费用方面来考察。征税费用占所征税额的比重即为征税效率。为了提高税收的行政效率,一方面应当采用先进的征收手段,节约费用,提高效率,堵塞漏洞,严厉打击偷税、骗税行为;另一方面,也应尽可能简化税制,使税法语言准确明白,纳税手续简便、透明,降低纳税人的税法遵从成本。

提高税收的经济效率主要经过优化税制,尽可能地减少税收对社会经济的不良影响,或者最大程度地促进社会经济良性发展。国家征税时,除了使纳税人因纳税而发生负担以外,最好不要再使纳税人承担其它额外负担或经济损失。据此,一个比较理想的税收制度应对纳税人的生产和消费决策的影响,减小到最低限度。

(五)中国的税收法律制度建设

1．中国税收法律制度建设所取得的成就

早在建国之初,中国就很重视税收立法。1949年9月29日中国人民政治协商会议第一届全体会议经过的《中国人民政治协商会议共同纲领》第40条规定了财政税收方面的事项。1950年1月中央人民政府政务院公布了《全国税政实施要则》。随后政务院分别公布了契税、工商业税、房产税、地产税、利息所得税等10多个税种的暂行条例或暂行办法。1954年全国人民代表大会第一次会议经过的《中华人民共和国宪法》第102条规定,中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。1958年9月经全国人大常委会第101次会议原则经过,国务院公布试行了《中华人民共和国工商统一税条例(草案)》。1958年6月全国人大常委会第96次会议经过了《中华人民共和国农业税条例》,这是中国建国以后所制定的第一部税收法律。

改革开放以来,中国的税收立法工作取得了重大进展。特别是在1994年,根据”统一税法、公平税负、简化税制、合理分权”的指导思想,中国按照建立社会主义市场经济体制的改革目标,进行了全面的、结构性的税制改革,初步建立了适应社会主义市场经济要求的复合税制体系。现行税制体系经过十多年的运行和完善,组织收入和调控经济的职能得到明显增强,对于保证财政收入稳定增长,促进国民经济健康发展发挥了重要作用。与1994年税制改革相适应,中国也初步形成了税收法律体系的框架。中国当前的税收法律体系由《个人所得税法》等3部法律、《增值税暂行条例》等约30部行政法规、《增值税暂行条例实施细则》等50多部行政规章等税收规范性文件组成。能够分为税收实体法和税收程序法两大类。在税收实体法领域,涉及20多个税种,根据征税对象的不同,涉及的税种主要分为:流转税、所得税、财产税等类型。流转税能够进一步分为增值税、营业税、消费税和关税;所得税能够分为企业所得税和个人所得税;财产税能够分为城镇土地使用税、房产税等。当前的税收程序法主要是《税收征收管理法》及其实施细则。12月29日经过的《全国人民代表大会常务委员会关于废止〈中华人民共和国农业税条例〉的决定》规定《中华人民共和国农业税条例》自1月1日起废止。中国税收法律体系的初步形成,对于保障国家税收收入快速稳步增长,保护纳税人权利以及实践科学发展观和推进法治国家与和谐社会建设,都起着非常重要的作用。

2．中国税收法律制度建设存在的主要问题

虽然中国的税收法律制度建设已经取得了显著的成效,可是尚存在一些问题,需要进一步完善。

一是税收法律体系的整体效力级次不高。税法作为和人民财产权直接相关的法律,应主要由立法机关进行制定;这也是税收法治发达国家的通行做法。然而,中国的情况和这些国家不尽相同。从整个税收法律体系看,现行有效的法律仅有三部:《税收征收管理法》、《个人所得税法》和《外商投资企业和外国企业所得税法》