纳税调整与所得税会计

纳税调整

与

所得税会计

第一页，共八十页。一、税法与会计制度

适度分离必然性第二页，共八十页。（一）目的不同

1.会计制度：让投资者、潜在投资者了解企业资产真实性和盈利可能性。

2.税法：取得国家财政收入，对经济和社会发展进行调节，保护纳税人的权益。

两者差异：对同一经济行为或事项作出不同规范要求第三页，共八十页。（二）假设前提不同

1.会计主体假设

·会计制度：法律主体和经济主体都是会

计主体

·税法：原则上法律主体作为纳税主体

2.会计分期假设

·会计制度：税前会计利润

·税法：应税所得

·两者差异

永久性差异

时间性差异第四页，共八十页。

主要的时间性差异：折旧费用的差异摊销额的差异由于资产减值准备核算影响损益产生的差异（5‰以内的坏账准备除外）权益法核算长期股权投子确认的投资收益及股利分配产生的差异（投资企业税率大于被投资企业税率）预计的各种费用预提各种费用会计调整时，当年纳税申报后涉及的应税收入和费用第五页，共八十页。（三）遵循原则不同

1.客观性原则与法定性原则

·会计制度：遵循客观性原则

·税法：遵循法定性原则

2.相关性原则

·会计制度：会计信息应满足信息使用者

需要

·税法：满足征税目的第六页，共八十页。3.权责发生制与配比原则

·会计制度：强调收入与费用相配比

·税法：有时可能背离权责发生制或配比

原则

4.历史成本原则

·会计制度：当资产发生减值时，允许计

提减值准备

·税法：对有关资产背离历史成本时必须

按税法规定方式确认第七页，共八十页。5.谨慎性原则与据实扣除原则

·会计制度：对于可能发生的损失和费用，

应当加以合理估计。

·税法：坚持有关损失实际发生时再申报

扣除

6.重要性原则与法定性原则

·会计制度：根据经济业务本身性质和规

模，根据选定经济业务对经济决策影响

的大小，选择合适的会计方法和程序。

·税法：依法行事，有据可依，不能估计。第八页，共八十页。7.

实质重于形式原则

·会计制度：经济业务实质内容重于具体表现形式

·税法：各国税法立法实践也强调实质重于形式，特别是一般反避税条款和有关企业改组等特殊税收规则都很好体现“实质至上”原则，但为了防止滥用，在纳税中运用实质重于形式原则必须有明确的税法条款规定。第九页，共八十页。二、财务会计与所得税会计

主要业务差异第十页，共八十页。（一）收入确认与计量差异

·商品销售收入·劳务收入·利息和使用费收入

·建造合同收入·

视同销售业务

·销售退回

·债务重组“收益”·非货币交易收益·技术转让收入

·在建工程试运行收入·折扣与折让

·无法支付款项

·补贴收入·资产评估增值第十一页，共八十页。（二）成本费用与税前扣除差异

1.营业成本差异

·

销售（营业）收入·存货计价方法

·工资及三项附加·固定资产成本差异

2.营业费用差异

·广告费开支·业务宣传费开支

·佣金支出·保险费支出第十二页，共八十页。3.管理费用差异

·坏账与坏账损失·总机构管理费用

·存货跌价损失·业务招待费

·技术开发费用·无形资产、开办费摊销

4.财务费用差异

·非金融部门借款利息

·关联方借款费用

第十三页，共八十页。（三）资产损失和营业外支出

1.资产损失

2.营业外支出

·非广告賛助支出·罚款、罚金及滞纳金

·捐赠支出·资产盈亏和毁损

·债务重组损失差异·或有负债差异第十四页，共八十页。（四）差异处理原则和方法

1.差异处理原则

·会计核算：按照会计制度及相关准则的规定，对各项

会计要素进行确认、计量、记录和报告

·纳税申报：纳税申报不改变原账簿记录和会计报表相

关的金额，应在会计利润基础上作纳税调整，计算应

纳税所得，据以计算当期应交所得税

第十五页，共八十页。2.差异处理方法

·区别不同税种进行处理

··企业流转税及附加：按月稽证，应当月处理差异

··企业所得税：一般按年结算，采取年末纳税调整方

法

·根据具体差异不同性质，采取不同处理方法

··永久性差异：这种差异本期发生，不会在以后转回。

当期应交所得税＝当期所得税费用

··时间性差异：这种差异本期发生，在以后会计期间

会转回。

应付税款法

采用两种方法

纳税影响会计法第十六页，共八十页。＊应付税款法：指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，按照当期计算的应交所得税确认为当期所得税费用，即：

当期所得税费用＝当期应交所得税

＊纳税影响会计法：指企业确认时间性差异对所得税的影响金额，即：

当期应交所得税±时间性差异＝当期所得税费用

（贷（借）递延税款）第十七页，共八十页。三、收入确认和计量差异第十八页，共八十页。（一）商品销售收入差异

1.收入确认条件：

会计制度：允许对收入确认作出职业判断

税法：必须遵守税法相关规定

·

会计制度：同时符合以下四个条件时才能确认：

(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购买方

(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有

对已出售的商品实施控制

(3)与交易相关的经济利益能够可靠地计量

(4)相关的收入和成本能够可靠地计量

·税法：企业应在发出商品、提供劳务，同时收取价

款或者取得收取价款的凭据时，确认收入实现。第十九页，共八十页。2.现金折扣差异

·会计制度：按总额法，即按不考虑现金折扣的销售总

额确认收入，现金折扣在实际发生时计入当期财务费

用

·税法：

增值税

所得税

··如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可

按折扣后的余额作为销售额计算增值税

··如果将折扣额另开发票，按销售总额计算增值税

··所得税应税收入同会计制度第二十页，共八十页。（二）劳务收入差异

1.不跨年度劳务收入，会计制度、税法相同，按完成合同法

2.跨年度劳务收入

·会计制度：

资产负债表日，劳务交易结果能够可靠估计

－完工百分比法

资产负债表日，劳务交易结果不能够可靠地估计

－劳务成本可补偿

－劳务成本不可补偿

·税法：按完工进度或完成的工作量确定收入第二十一页，共八十页。（三）让渡资产使用权产生收入差异

1.让渡现金使用权收取利息收入

·会计制度：符合利息收入确认条件，利息收入据实核

算。

·税法：

··开展社会公益活动的非营利性基金会，利息收入不

征所得税（但上述基金会购买股票和除国库券之外的债券要征所得税）

··国库券利息收入不征所得税第二十二页，共八十页。2.无形资产转让使用权

·会计制度：按收费方法和时间不同分别确定

··

如果合同协议规定使用费一次支付，且不提供后续

服务，应视同该项资产的销售，一次确认收入

··如果提供后续服务，应按合同协议规定的有效期内

分期确认收入

··

如果合同协议规定分期支付使用费，分别确认收入

·税法：不区分企业是否提供后续服务，即使是一次性

收取使用费，也要按使用期分期确认收入第二十三页，共八十页。［实例1］A公司向B公司转让一项专利使用权，转让期5年，一次支付使用费25万，A公司不提供后续服务。

·会计制度：

借：银行存款25

贷：其他业务收入25

·税法：

每年应税收入=25÷5=5（万元）

当年调减应纳税所得额20万元第二十四页，共八十页。（四）建造合同收入差异

1.会计制度：

·资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计，按完工百分比法

·资产负债表日，建造合同的结果不能可靠地估计

··合同成本能够收回，按合同成本确认收入

··合同成本不可能收回的，不确认收入

2.税法：

·营业税：施工单位与发包单位办理工程合同价款结算额(收到价款

或取得办理工程结算有关文件)

·所得税：

··企业能够可靠预计收入和配比费用，按完工进度或完工百分比

法

··企业不能够可靠预计收入和配比费用，按主管税务机关确定方

法(按上年实际、计划数或其他方法)先预交所得税款，到工程

完成后，再汇算清缴。第二十五页，共八十页。（五）视同销售业务差异

·会计制度：企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、賛助、集资、广告样品、职工福利奖励等方面，会计上不作销售，按成本转账。

·税法：纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业商品、产品的，均按市场价确认，作为收入处理。第二十六页，共八十页。（六）销售退回业务差异

会计制度:

·销售退回，其相关收入、成本一般应直接冲减退回当

期的销售收入、销售成本。

·资产负债表日后涉及报告年度所属期间销售退回，按

资产负债表日后调整事项，调整报告年度相关收入、

成本。

税法：

·企业发生销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，

可冲减退货当期的销售收入

·企业年终申报纳税汇算清缴前发生的属于资产负债表

日后事项销售退回，所涉及的应纳税所得额的调整，

应作为报告年度的纳税调整。

·企业年终申报纳税汇算清缴后发生的属于资产负债表

日后事项的销售退回，所涉及的应纳税所得额的调整，

应作为本年度的纳税调整。第二十七页，共八十页。［实例2］A公司2002年12月销售一批产品，售价10万元，成本5万元，货款尚欠。2002年2月20日（报表报出日3月10日），因质量问题退货，并收到购货方退回增值税发票的发票联和税款抵扣联。

1.属于资产负债日后事项，2月20日作退货会计分录：

①借：以前年度损益调整10

应交税金－应交增值税0.17（销项税额）

贷：应收账款10.17

②借：庫存产品5

贷：以前年度损益调整5第二十八页，共八十页。2.假若所得税汇算清缴日为2月31日，上述业务应同时调整应交所得税和所得税费用，

③借：应交税金－应交所得税1.65

贷：以前年度损益调整1.65

（5×33%）

④借：利润分配－未分配利润3.35

贷：以前年度损益调整3.35

调整2002年资产负债表和损益表。第二十九页，共八十页。3.假若所得税汇算清缴日为1月31日，企业采用应付税款法核算：

不作会计分录③

会计分录④

借：利润分配－未分配利润5

贷：以前年度损益调整5

企业采用纳税影响会计法核算

会计分录③

借：递延税款1.65

贷：以前年度损益调整1.65

（调整所得税费用）

会计分录④

借：利润分配－未分配利润3.35

贷：以前年度损益调整3.35第三十页，共八十页。2002年资产负债表：

2002年损益表：

所得税费用：0

2003年资产负债表：

资产负债递延税款1.65应交所得税1.65资产负债递延税款0应交所得税0第三十一页，共八十页。（六）债务重组业务差异

1.以低于债务计税成本的现金清偿债务

·会计制度

··债务人：支付现金低于应付债务账面价值的差，计

入资本公积

··债权人：受让现金低于应收债权账面价值差，计

入当期损益

·税法

··债务人：将重组债务计税成本与支付现金的差，确

认为债务重组所得，计入当期应纳税所得额。

··债权人：两者之差，应确认为当期债务重组损失，

冲减应纳税所得。第三十二页，共八十页。2.以非现金资产清偿债务

·会计制度

··债务人：将重组债务的账面价值与转让的非现金资产

账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或

当期损失。

··债权人：按重组债权的账面价值作为受让非现金资

产的入账价值。第三十三页，共八十页。·税法

··债务人：除企业改组或清算另有规定外，应当分解为

按公允价值转让非现金资产，再以公允价值相当金额

偿还债务两项经济业务，分别确认为资产转让损益和

债务重组损益计征所得税。

债务人资产转让所得和债务重组所得，如果数额较大，

纳税确有困难，经主管税务机关核准，可在不超过5个

纳税年度的期间内均匀计入各年度应纳税所得额。

··债权人：按受让非现金资产公允价值确认为计税成本，

据以计算可在所得税前扣除的固定资产折旧，摊销或

结转商品销售成本。第三十四页，共八十页。[实例3]A公司购买B公司材料一批，含税价150万，到期无法偿还。双方达成协议：A公司以产品抵债，产品成本110万，公允市价100万，已计提存货跌价准备10万，增值税率17%，B公司提取坏账准备20万。第三十五页，共八十页。（1）A公司（债务人）

·会计处理

借：应付账款150

存货跌价准备10

贷：库存商品110

应交税金－应交增值税17

（销项税额）

资本公积－其他资本公积33

资本公积＝150－（110－10）－17＝33（万元）

·税法

转让库存商品收益＝100－110＝－10（万元）

··计提存货跌价准备10万不允许税前扣除，转回时允许税前扣除，转让产品损失为10万元。

··

以产品公允价清偿债务收益＝150－100＝50万元

税法确认债务重组所得40万元第三十六页，共八十页。(2)B公司（债权人）

·会计处理

借：原材料113

应交税金－应交增值税17

（进项税额）

坏账准备20

贷：应收账款150

·税法

··取得原材料按公允价100万确定计税成本

··B公司债务重组损失（150－0.75）－100＝49.25（万元）

按税法规定，计提坏账准备只能按5‰税前扣除，即150×5‰＝0.75（万元），20－0.75＝19.25万元调整

计征所得税。因此，坏账准备转回时，19.25万元允许

税前扣除。

税法确认债务重组损失（150－20)－100＋19.25＝

49.25（万元）第三十七页，共八十页。3.以债务转为资本清偿债务

·会计制度

··债务人：将重组债务的账面价值与债权人因放弃债

权而享有股权的份额之间的差额，确认为资本公积。

··债权人：将重组债权的账面价值作为受让的股权的

入账价值。

·税法

··债务人：除企业改组或清算另有规定外，债务人应

将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有

股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计

入当期应纳税所得。

··债权人：应将享有的股权的公允价值确认为该项投

资的计税成本。第三十八页，共八十页。4.修改其他债务条件

·债务人

··会计制度：如果重组债务的账面价值大于将来应付

金额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来

应付金额，减记的金额确认为资本公积。

··税法：债务人应将重组债务的计税成本减记至将来

应付的金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得。第三十九页，共八十页。[实例4]某项债务重组协议：重组债务账面价值100万，一年后应付金额90万。

借：应付账款100

贷：应付账款－债务重组90

资本公积－其他资本公积10

债务重组纳税所得：100－90＝10(万元)第四十页，共八十页。·债权人

··会计制度：如果重组债权的账面价值大于将来应收金

额，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收

金额，减记的金额确认为当期损失。

··税法：债权人应将债权的计税成本减记至将来应收金

额，减记的金额确认为当期债务重组损失。第四十一页，共八十页。5.关联方之间债务重组

·会计制度：按以上原则处理

·税法：

··关联方之间发生的含一方向另一方转移利润的让步

条款的债务重组，必须经过主管税务机关审核，符

合“债务重组经法院裁决同意、全体债权人一致同意

的协议、经批准的国有企业债转股”等条件，才能确

认重组所得或损失。

··若不符合以上条件，债权人对债务人的让步，如果

存在股权投资关系，应推定为企业对股东的分配。

··若不存在投资关系应视为捐赠，不得在所得税前扣

除。第四十二页，共八十页。（七）非货币性交易收益

1.不涉及补价

·会计制度：以换出资产账面价值“替代”换入资产入账

价值。

·税法：除企业改组（包括企业创立时投资者以非货币

性资产投资、整体资产置换、合并、分立等）外，非

货币交易当事双方都必须处理成出售或转让持有的非

货币性交易，购置新的非货币性资产。第四十三页，共八十页。[实例5]甲公司以库存商品换取乙公司生产的产品作为固定资产，乙公司作为原材料，甲公司库存商品账面余额9.5万元，公允价值10万元；乙公司库存账面余额9万元，公允价值10万元。第四十四页，共八十页。甲公司：

·会计处理：

借：固定资产11.2

贷：库存商品9.5

应交税金－应交增值税1.7

（销项税额）

·税法：非货币性交易应确认纳税所得额0.5万元（10-9.5）

乙公司

·会计处理:

借：原材料9

应交税金－应交增值税1.7

（进项税额）

贷：库存商品9

应交税金－应交增值税1.7

（销项税额）

·税法：非货币性交易应确认纳税所得额为1万元（10－9）第四十五页，共八十页。2.

涉及补价

·会计制度：支付补价的，应以换出资产的账面价值，

加上补价和应付的相关税费，作为换入资产的入账价

值；收到补价的，应当以换出资产账面价值减去补价，

加上应确认的收益和应付的相关税费，作为换入资产

入账价值。

·税法：对于收到补价一方，应纳税所得额为：

换出资产公允价值–换出资产计税成本–补价收益

第四十六页，共八十页。[实例6]承[实例5]若乙公司库存商品公允价值9.5万，乙公司补价0.5万元，不考虑除增值税外其他税费，收到补价甲公司确认补价收益为：

甲公司会计处理：

借：固定资产10.725

银行存款0.5

贷：库存商品9.5

应交税金－应交增值税1.7

（销项税额）

营业外收入－非货币性交易收益0.025

应纳税所得额＝10－9.5－0.025＝0.475（万元）第四十七页，共八十页。（八）在建工程试运行收入差异

·会计制度：

··工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的

净支出，计入工程成本。借记：在建工程

··工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转

过程中形成的，能够对外销售的产品，其发生的成

本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，

按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本，贷记：

“在建工程”

·税法：国家税务总局关于企业所得税若干问题通知

（国税发132号）：企业在建工程发生的试运转收入，

应并入总收入予以征税，而不能冲减在建工程成本。第四十八页，共八十页。（九）技术转让费收入差异

·会计制度：企业因技术转让而收取的款项贷记“其他业

业收入”科目，相关成本、费用，借记“其他业务支出”

科目，净收益在损益表中“其他业务利润”项目反映。

·税法：技术转让，以及技术转让过程中发生的与技术

转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训所得，年

净收入在30万元以下的，暂免征收所得税，超过30万

元的部分，依法缴纳所得税。第四十九页，共八十页。（十）无法支付的款项差异

·会计制度：债权人豁免的债务在“资本公积－其他资本

公积”科目反映

·税法：应作为其他收入，并入企业收入总额征收所得

税。第五十页，共八十页。（十一）补贴收入

1.企业按销售量或工作量等依据国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴

·

会计制度：采用权责发生制原则确认补贴收入

·税法：按收付实现制确认应纳税所得额

两者形成时间性差异

2.直接减免增值税和企业实际收到即征即退、先征后退、先征后返还增值税

·会计制度：作为补贴收入增加利润

·税法：规定减免及返还的流转税免征所得税第五十一页，共八十页。（十二）接受捐赠确认收入

·会计制度：企业接受捐赠资产，不确认收入，计入资

本公积

·税法：按确定的入账价值确认为捐赠收入，并入当期

应纳税所得额，计缴所得税。若取得非货币性资产捐

赠较大，并入一个纳税年度缴税确有困难，经主管税

务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入

各年度应纳税所得额。第五十二页，共八十页。［实例7］某企业接受一项无形资产捐赠，入账价值10万元，分两年交纳所得税。

借：无形资产100

贷：待转资产价值100

借：待转资产价值50

贷：应交税金－应交所得税16.5

资本公积－其他资本公积33.5第五十三页，共八十页。（十三）长期股权投资差异

1.按权益法核算长期股权投资产生股权投资借方差额

·

会计制度：按一定期间摊销计入损益，借记“投资收益”

·

税法：计算应纳税所得额时不允许扣除

两者属于时间性差异，在处置长期股权投资时予以调整

［实例8］A公司对B公司以固定资产投资，公允价150万元，账面价值120万元，占被投资企业所有者权益（300万）的30%，股权投资差额按5年摊销。第二年初A公司将长期股权投资处置，收入150万元。第五十四页，共八十页。(1)投资时：

·会计处理：

借：长期股权投资－B公司（投资成本）120

贷：固定资产清理120

借：长期股权投资－B公司（股权投资差额）20

贷：长期股权投资－B公司（投资成本）20

·税法：非货币性资产对外投资，应在投资交易发生时，将其分解

为公允价销售、有关非货币性投资两项经济业务进行所得税处理，

并按规定计算确认资产转让所得或损失。A公司对B公司投资应确

认为纳税所得额150－120＝30(万元)，税法确认投资计税成本为：

150万元。第五十五页，共八十页。（2）摊销股权投资差额

·会计处理

借：投资收益4

贷：长期股权投资－股权投资差额4

·税法规定：股权投资差额不能摊销扣除，4万应计入本

期纳税所得额。相应会计处理如下：

··若采用应付税款法：

借：所得税1.32

贷：应交税金－应交所得税1.32

（4×33%）

··若采用纳税影响会计法

借：递延税款1.32

贷：应交税金－应交所得税1.32第五十六页，共八十页。（3）第2年初处置长期股权投资

·会计处理

借：银行存款150

长期股权投资－股权投资差额16

贷：长期股权投资－投资成本100

投资收益34

·税法：应纳税所得＝150－150＝0，投资收益34万调减纳税所得。在纳税影响会计法下，相应会计处理如下：

借：应交税金－应交所得税11.22

贷：递延税款11.22

（34×33%）第五十七页，共八十页。（十四）投资收益确认差异

·会计制度：将投资的处置收益和投资的持有收益均计

入“投资收益”科目

·税法：严格区分为投资持有收益和处置所得，持有收益

仅补缴差别税率部分的企业所得税，处置收益全额并入

企业应纳税所得额中。

1.短期投资

·会计制度：仅确认处置收益，不确认持有收益。

·税法：不分短、长期投资，投资方应在被投资方进行利

润分配账务处理时确认股息收入。第五十八页，共八十页。2.股息性所得

·

会计制度：长期投资采取权益法核算，应在每个会计

年度末，按应享有的或应分担的被投资企业当年实现净

利润或发生的净亏损的份额，确认投资收益或损失，并

相应调整投资账面价值。

·

税法：被投资单位实际分配时再确认投资收益；并且

不能将被投资单位的亏损确认为企业的投资损失；被

投资单位可供股息分配的金额也不仅限于被投资企业接

受投资后产生的累计未分配利润

被投资方分配股票股利，从会计上，投资方不作会计处理；从税法上，按股票面值计入股息所得。第五十九页，共八十页。（十五）资产评估增值差异

1.因清产核算而发生的资产评估增值差异

·会计制度：经过验收核实，相应调整固定资产账面价

值，净值增加额增加资本公积，不确认收益。

·税法：对清产核资发生的资产评估增值只要符合国家

政策规定，不计征企业所得税。

第六十页，共八十页。2.因股份制改造而发生的资产评估增值

［实例9］某内资企业2003年1月1日进行股份制改造，某全新固定资产账面原价100万，未计提折旧，评估确认原值为140万，直线法计提折旧，折旧年限10年,无残值。

(1)按评估固定资产账面原值计提折旧，调账日不计算未

来应交所得税

·评估调账日

借：固定资产40

贷：资本公积40

·每年计提折旧

借：有关费用账户10

贷：累计折旧10

·每年转销资本公积

借：资本公积4

贷：累计折旧4第六十一页，共八十页。(2)按评估确认后固定资产原值计提折旧，调账日需要计算未来应交所得税

·评估调账日

借：固定资产40

贷：资本公积－股权投资准备26.8

递延税款13.2

·每年计提折旧

借：有关费用账户14

贷：累计折旧14

·每年结转递延税款

借：递延税款1.32

贷：应交税金－应交所得税1.32

·每年转销资本公积

借：资本公积－股权投资准备2.68

贷：资本公积－其他资本公积2.68第六十二页，共八十页。四、成本费用与税前扣除

差异第六十三页，共八十页。（一）企业提取和转回各项资产减值准备的纳税调整

1.提取减值准备当期

·会计制度：企业应当定期或至少在每年年度终了，对各

项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则，合理地预计

各项资产可能发生的损失，计提资产减值准备计入当期

损益，在计算当期利润总额时扣除。

·税法：除国家税法规定外，企业根据会计制度提取的任

何形式的准备金（包括资产准备、风险准备）不得在企

业所得税前扣除。

两者差异：作为可抵减的时间性差异第六十四页，共八十页。[实例10]某公司2003年1月1日购入设备一台，原价30万元，预计使用5年，无残值，按直线法计提折旧；2003年12月31日设备降价，估计可收回金额20万元，尚可使用4年。

（1）2003年12月31日计提资产减值准备

（30－6）－20＝4（万元）

·会计处理：

借：营业外支出4

贷：固定资产减值准备4

·税法：4万元计入当期应纳税所得，相应会计处理如下：

··企业采用应付税款法核算所得税

借：所得税1.32

贷：应交税金－应交所得税1.32

（4×33%）

··企业采用纳税影响会计法核算所得税

借：递延税款1.32

贷：应交税金－应交所得税1.32第六十五页，共八十页。（2）减值准备后计提资产折旧

·会计制度：应当按照计提减值准备后的账面价值及尚

可使用年限（含预计净残值等）重新计算确定折旧率、

折旧额。

2004年计提折旧的会计处理

借：有关费用等5

贷：累计折旧5

（30－6－4）÷4＝5（万元）

·税法：申报纳税时，按提取减值准备前的账面价值计

算的折旧6万元税前扣除。应纳税所得额应调减1万元。第六十六页，共八十页。（3）已计提减值准备后的资产价值得以恢复

承上例，2004年12月31日该设备升值，估计可收回金额为20万元。

·会计处理：截止2004年12月31日，该设备账面价值为

20－5＝15（万元），若按不计提减值准备前折旧计算，账面价值为30－6×2＝18（万元），减值准备转回数：18－15＝3（万元）。

借：固定资产减值准备3

贷：营业外支出－计提减值准备2

累计折旧（6×2－6－5）1

减值准备转回后，固定资产账面价值为18万元。

·税法：转回减值准备增加的本期利润2万元，不计征所

得税，应作纳税调减。第六十七页，共八十页。（二）业务招待费

·会计制度：企业发生的业务招待费可以在“管理费用”科

目中据实列支，不得采取预提的办法。

·税法：纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待

费，在下列规定比例范围内可据实扣除：

··全年销售（营业）收入净额在1500万元及其以下的，

不超过销售（营业）收入净额的5‰。

··全年销售（营业）收入净额超过1500万元的，不超过该部分的3‰。

两者差异属于永久性差异，年末计征所得税时作纳税调整。第六十八页，共八十页。（三）各类保险基金和统筹基金

·会计制度：企业用于各类保险基金和统筹基金所发生的费用（指

国家基本保障性质的保险，如职工待业保险金、法定人身安全保

险金、基本医疗保险费）。不受比例限制，按实际发生额计入“管

理费用”科目核算。

·

税法：经税务机关审核后可以在规定比例内扣除；为职工建立补

充养老保险、补充医疗保险，提取额在工资总额4%内的部分，

可以在税前扣除。

（四）总机构管理费

·会计制度：企业总机构向下属企业和分支机构提取管理费，直接冲减“管理费用”科目。

·税法：须提供总机构管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等

证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除，超过税务机关审

核标准的，均应按规定在年末进行纳税调整；同时，下属企业和

分支机构低于标准上交的管理费，据实扣除，其差额不得在以后

年度补扣。第六十九页，共八十页。（五）新产品、新技术、新工艺研究开发费用

·

会计制度：不受比例限制，按实际发生额计入“管理费用”科目。

·

税法：

··

企业实际发生的技术开发费，允许在缴纳企业所得税前扣除；

··企业发生技术开发费比上年实际发生数增长达到10%(含10%)

以上，其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，经由主

管税务机关审核批准的，可按其实际发生额的50%，直接抵扣

当年应纳税所得额，增长未达10%以上的，不得抵扣。

··盈利企业研究开发费用比上年增长达到10%以，其实际发生额

的50%，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税

所得额部分予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。

··亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行

增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。

第七十页，共八十页。（六）开办费摊销

·会计制度：企业筹建期间发生的费用（除购建固定资

产外），先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产

经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。如果

企业长期待摊费用项目不能使以后会计期间受益，应

当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。

·税法：筹建期间发生的，应当从开始生产、经营月份

的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。

两者差异为时间性差异。第七十一页，共八十页。（七）广告费

·会计制度：企业销售商品或提供劳务过程中发生的广

告费用，借记“营业费用”科目。

·税法：纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过

销售（营业）收入的2%的，可据实扣除；超过部分可

无限期向以后纳税年度结转。

两者形成差异为时间性差异，为了便于管理，企业应当设置“广告费税前扣除台账”，为各年度申报企业所得税做好基础工作。第七十二页，共八十页。（八）业务宣传费

·会计制度：企业发生的业务宣传费据实在“营业费用”科目核算。

·税法：纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体

的广告性支出），在不超过销售（营业）收入的5‰范围内，可据

实扣除；超过部分，本年度做纳税调增，以后年度也不得税前扣

除。

（九）佣金差异

·会计制度：企业发生的佣金支出，在“营业费用”中据实列支。

·税法：纳税人发生的佣金符合下列条件的可计入销售（营业）费

用：

（1）有合法凭证；

（2）支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人；

（3）支付给个人的佣金，除另有规定外，不得超过服务全额的5%；超范围、超标准列支部分作纳税调整。第七十三页，共八十页。（十）财务费用差异

·会计制度：企业为筹集生产经营资金而发生的费用，包括应当作

为期间费用的利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑损益）

及相关手续费；符合费用化条件借款费用，据实计入“财务费用”

科目。

·税法：

··借款利息支出：纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的

利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支

出，包括纳税人之间互相拆借的利息支出，按照不高于金融机

构