会计·张志凤基础班·第章3

PAGEPAGE8第八章资产减值本章考情分析本章内容阐述资产减值准则中规范的资产、资产组及资产组组合的确认、计量和记录问题。本章是2007年增加的内容，属于比较重要章节。本章应关注的主要内容：（1）资产可收回金额的计量；（2）资产组的认定及减值处理；（3）商誉减值测试与处理等。学习本章应注意的问题：（1）两项资产必须进行减值测试的：商誉和使用寿命不确定的无形资产每年年度终了必须进行减值测试；（2）掌握资产组的概念及其确定；（3）掌握资产组减值的会计处理；（4）掌握总部资产减值测试的步骤；（5）掌握商誉减值的会计处理等。近3年题型题量分析表死灶举年度华题型垂2006年款2007年弃2008年拔题量恒分值授题量傅分值皮题量限分值热单项选择题谊1免1倦计算及会计案处理题候1握10岗合计乘1踪10注：2006年一道计算及会计处理题与本章内容有关。本章基本结构框架资产减值资产减值资产减值概述资产减值的迹象与测试估计资产可收回金额的基本方法资产减值损失的确认与计量资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计资产减值损失确认与计量的一般原则资产组的认定及减值处理资产减值损失的账务处理资产可收回金额的计量资产减值的范围资产预计未来现金流量的现值的估计（重要）资产组的认定资产组减值测试（重要）总部资产的减值测试（重要）商誉减值测试及处理商誉减值测试的基本要求商誉减值测试的方法与会计处理第一节资产减值概述一、资产减值的范围异资产减值，柳是指资产的照可收回金额朱低于其账面篮价值。本章窗所指资产，屋除特别说明泻外，包括单不项资产和资选产组。湾本章涉及的追资产减值对锻象主要包括仍以下资产：词（1）慢对子公司、难联营企业和羞合营企业的纯长期股权投摄资；（2）铲采用成本模瞧式进行后续嘱计量的投资掀性房地产；戴（3）固定摸资产；（4疗）生产性生宏物资产；（毕5）无形资有产；（6）浅商誉；（7鸡）探明石油公天然气矿区态权益和井及泰相关设施等矛。机本章不涉及耗下列资产减茶值的会计处厕理：胞存货、消耗六性生物资产蹈、以公允价荒值模式进行迷后续计量的混投资性房地乘产、建造合朱同形成的资粗产、递延所谁得税资产、虾融资租赁中挽出租人未担守保余值，以逼及本书锋“吧金融资产裤”须所涉及的金餐融资产减值次等。克二、资产减粥值的迹象与扫测试竹企业应当在辽资产负债表反日判断资产胞是否存在可斧能发生减值重的迹象；对收于存在减值介迹象的资产犬，应当进行荐减值测试，准计算可收回件金额，可收报回金额低于哑账面价值的祖，应当按照肃可收回金额帝低于账面价御值的金额，私计提减值准椅备。粥（一）资产性减值迹象的豪判断少8a07森资产可能发禾生减值的迹网象主要包括命以下方面：笛（1）资产悬的市价当期宏大幅度下跌尚，其跌幅明悦显高于因时剖间的推移或教者正常使用楼而预计的下冬跌；（2）谢企业经营所闻处的经济、转技术或者法烧律等环境以昨及资产所处酷的市场在当跑期或者将在孩近期发生重途大变化，从绝而对企业产寻生不利影响皆；（3）市躬场利率或者毫其他市场投作资报酬率在惯当期已经提顺高，从而影缴响企业计算眉资产预计未费来现金流量耍现值的折现赠率，导致资属产可收回金摄额大幅度降异低；（4）萝有证据表明么资产已经陈兄旧过时或者计其实体已经古损坏；（5骗）资产已经纷或者将被闲乞置、终止使墨用或者计划土提前处置；腾（6）企业桥内部报告的肢证据表明资描产的经济绩那效已经低于吨或者将低于踪预期，如资弹产所创造的腐净现金流量寸或者实现的挨营业利润（泄或者亏损）袋远远低于（货或者高于）泻预计金额等猜；（7）其怎他表明资产颤可能已经发睡生减值的迹认象。桶（二）资产适减值的测试诵1．以前报坝告期间的计用算结果表明汽，资产可收须回金额显著挑高于其账面泛价值，之后矛又没有发生室消除这一差析异的交易或肠者事项的，脑资产负债表温日可以不重遥新估计该资副产的可收回畜金额。走2．以前报具告期间的计匪算与分析表拆明，资产可琴收回金额相捉对于某种减触值迹象反应饼不敏感，在颈本报告期间敬又发生了该岛减值迹象的闪，可以不因队该减值迹象谦的出现而重冒新估计该资仆产的可收回叨金额。比如叠，当期市场不利率或市场慰投资报酬率废上升，对计慨算资产未来枣现金流量现碗值采用的折掘现率影响不钓大的，可以西不重新估计顶资产的可收待回金额。昆注意：葬因企业合并川形成的商誉场和使用寿命浙不确定的无趁形资产，无烛论是否存在渴减值迹象，信都应当至少牺于每年年度丈终了进行减编值测试。关【例题1垫·晌单选题筒】轧下列资产项南目中，每年驾末必须进行里减值测试的容有（

春）。丹（单选）购A．使用寿唤命有限的无绕形资产

练糠殖B．型投资性房地舒产膛C．使用寿退命不确定的徐无形资产

辫

D．尿固定资产【答案】C物【解析】界企业应当在阅资产负债表阁日判断资产仪是否存在减板值的迹象。家只有存在资介产可能发生幻减值的迹象裂时，才进行艇减值测试，炉计算资产的透可收回金额室。可收回金秒额低于账面零价值的，应林当按照可收抬回金额低于克账面价值的旦金额，计提唱减值准备。届但因企业合修并所形成的瓜商誉和使用竭寿命不确定设的无形资产跃，无论是否饱存在减值迹帐象，每年都泪应当进行减衬值测试。票第二节催资产可收回姑金额的计量推一、估计资羽产可收回金夫额的基本方就法们估计资产可狱收回金额的油基本方法如讨下图所示：公允价值减去处置费用后的净额公允价值减去处置费用后的净额资产预计未来现金流量现值两者较高者可收回金额之选较低者就势是决策失误含二、资产的杆公允价值减好去处置费用撇后净额的确目定痒资产的公允进价值减去处奔置费用后的脂净额，通常当反映的是资吐产如果被出个售或者处置按时可以收回短的净现金收修入。波如何确定资立产的公允价佳值？乡（1）销售荐协议价格测（2）资产讽的市场价格弃（买方出价忆）弄（3）熟悉贯情况的交易鹅双方自愿进被行公平交易纺愿意提供的追交易价格谊如果企业无同法可靠估计告资产的公允献价值减去处灰置费用后的惊净额的，应熟当以该资产仓预计未来现牵金流量的现猛值作为其可痰收回金额。姥三、资产预添计未来现金衬流量现值的颗估计章资产预计未樱来现金流量攀现值的估计球如下图所示阴：资产持续使用过程中预计产生的现金流入资产持续使用过程中预计产生的现金流入为实现现金流入所必需的预计现金流出资产使用寿命结束时,处置资产所收到或者支付的净现金流量资产预计未来现金流量折现率资产预计未来现金流量的现值资产的使用寿命笔静资产剧预计现未来现金流译量的现值，厌应当按照资点产在持续使瓦用过程中和全最终处置时丘所产生的预份计未来现金禾流量，选择赏恰当的折现滨率对其进行袭折现后的金蓬额加以确定陵。桨因此，阻预计资产未辩来现金流量草的现值，赖主要而应当综合考齿虑际以下三个方传面的因素：盯（1）更资产的预计避未来现金流助量社;（2）资仿产的怜使用寿命别；（3）赔折现率。广其中，资产灌使用寿命的焰预计与固定蝶资产、无形猪资产准则等谁规定的使用做寿命预计方跑法相同。以黎下为预计资阿产未来现金剖流量和折现饥率的具体要妨求。潮（一）资产惯未来现金流采量的预计冈—划针对于税前矩的慧1.预计资末产未来现金皇流量的基础箱为了预听计资产未来劫现金流量描，繁企业管理层蓬应当在合理记和有依据的趁基础上对资横产剩余使用卡寿命内整个弄经济状况进干行拌最佳估计栏，并将资产滩未来现金流环量划的预计优，抵建立在承经著企业余管理层批准旗的最近财务装预算或者预霉测数据枕之上。嗽2.资产预吧计未来现金岔流量应当包富括的内容惧预计的资产编未来现金流慌量应当包括阴下列各项触：默（略1辜）资产持续趋使用过程中村预计产生的伴现金流入违。虎（叼2影）为实现资庸产持续使用飞过程中产生能的现金流入壮所必需的预少计现金流出答（包括为使巨资产达到预甜定可使用状较态所发生的浇现金流出）传。慧对于在建工敞程、开发过热程中的无形乘资产等，企击业在预计其圣未来现金流困量时，应当否包括预期为左使该类资产迁达到预定可编使用（或者妖可销售）状掠态而发生的鸭全部现金流删出数。浑（狼3吸）资产使用曾寿命结束时筹，处置资产单所收到或者螺支付的净现问金流量。谦呀每期净现金轧流量=该期束现金流入-五该期现金流馒出时【例题2】否甲公司管理该层2008烦年年末批准蚂的财务预算判中与产品W磁生产线预计誉未来现金流院量有关的资豪料如下表所歪示（有关现诵金流量均发诸生于年末，漆各年末不存净在与产品W斑相关的存货锯，收入、支面出均不含增盟值税）：单位：万元支项目深2009年碌2010年她2011年等产品W销售哭收入订1000蠢900盐800炎上年销售产西品W产生应认收账款本年片收回岗0辟50六80精本年销售产撞品W产生应歌收账款将于勉下年收回始50夫80趁0侵购买生产产摆品W的材料次支付现金谅500崇450哀400攀以现金支付芳职工薪酬布200膀190拨150剑其他现金支捧出耗信定民哈120掠110旷90隆处置生产线习净现金流入役垫和右栽尼蒜50湖甲公司会计材处理如下：裳（1）20腔09年净现货金流量=（吗1000-懂50）-5扫00-20帝0-120妈=130（院万元）情收到钱的就滋算这（2）20搞10年净现刘金流量=（嫂900+5闯0-80）涉-450-凭190-1镰10=12躁0（万元）愈（3）20网11年净现感金流量=（境800+8懒0）-40缘0-150忆-90+5得0=290社（万元）谣3.预计资鹰产未来现金雁流量应当考狮虑的因素统企业预计资取产未来现金第流量，应当牛综合考虑下怪列因素：留（1）以资必产的叫当前状况为放基础梳预计资产未等来现金流量遣；醉（2）预计朋资产未来现队金流量捐不应当包括牵筹资活动和童所得税收付墙产生的现金鼻流量嫌；抛（3）对通晨货膨胀因素菠的考虑应当边和折现率相洲一致；魄（4）冈涉及内部转碑移价格的需伯要作调整傅。作调特整到市场价松4.资产未耽来现金流量先预计的方法张（1）单一灶的未来每期鼓预计现金流歉量嗓预计资产未触来现金流量钱，通常应当猜根据资产未漂来每期最有屈可能产生的拦现金流量进踢行预测。它霞使用的是单轧一的未来每抓期预计现金撤流量和单一准的折现率计煌算资产未来格现金流量的仅现值。元（2）期望锹现金流量雪如果影响资你产未来现金者流量的因素劲较多，不确膊定性较大，慌使用单一的怎现金流量可附能并不能如舰实反映资产早创造现金流贴量的实际情淡况。在这种思情况下，采效用期望现金垂流量法更为厕合理的，企隐业应当采用沈期望现金流租量法预计资酱产未来现金捆流量。在期软望现金流量窑法下，资产悬未来每期现右金流量应当投根据轨每期可能发锡生情况的概险率及其相应坐的现金流量码加权计算爹求得。烛【例8-2筐】（p15驼7）受沿用【例脊8-抵1】，假定怨利用固定资暗产生产的产定品受市场行婚情波动影响悬大，企业预选计未来3年日每年的现金嫩流量情况如芹表境8-怕1所示。贪表越8-宏l张昏男畜奸各年现金流至量概率分布况及发生情况垫来美住薯妖年份难产品行情好大（30%的总可能性）掘产品行情一糖般饥（60%的顷可能性）劣产品行情差咬（10%的奋可能性）卖第1年乏150戴100观50东第2年此80拜50娃20趟第3年励20政10荡0铅在这种情况茎下，采用期圆望现金流量灵法比传统法垄就更为合理讲。在期望现宇金流量法下窑，资产未来拉现金流量应参当根据每期夕现金流量期冻望值进行预范计，每期现拦金会计流量涨期望值按照欣各种可能情会况下的现金河流量与其发爸生概率加权固计算。按照想表沸9-足1提供的情改况，企业应妹当计算资产荣每年的预计块未来现金流辫量如下：湿第1年机的预计现金必流量（期望扫现金流量）栋：责150呆×30%+狐100×6添0%+50叨×10%=浆110（万额元）咸第2年率的预计现金巴流量（期望松现金流量）冷：木80×尺30%+5蜡0×60%繁+20×1番0%=56蹄（万元）睬第3年幻的预计现金锤流量（期望案现金流量）填：鸽20顷×肤30%+1燃0×60%伐+0×10烟%=12（怎万元）根应当注意的闪是，如果资路产未来现金烧流量的发生仙时间是不确凝定的，企业眠应当根据资峰产在爽每一种可能露情况下的现糠值及其发生屡概率直接加斑权计算漏资产未来现孟金流量的现顷值。好【例题3璃·仁单选题叼】馋某公司采用旷期望现金流凯量法估计未黄来现金流量眠，200旱8径年A设备在幼不同的经营罢情况下产生叹的现金流量跟分别为：该桑公司经营好丧的可能性是瓦40％，产继生的现金流够量为爱10烫0万元；经周营一般的可抵能性是旁5拾0％，产生端的现金流量弯是帽80蔽万元，经营桶差的可能性朽是让1瓦0％，产生蛛的现金流量叶是40铺万元理，则该公司加A设备20次0戴8磁年预计的现庸金流量为（败）万元愿。苍（单选）芝或A.目84侵利牢B旧.赞100柴核尖合C岸.隔80庄忘削修D.袖40【答案】A篇【解析】A栋设备200咽8间年预计的现柔金流量倘=100勒×岂40%+8加0武×枯50%+4惭0糠×驾10%=8甜4（万元）红。形（二）折现苏率的预计液为了资产减液值测试的目渠的，计算资议产未来现金废流量现值时帝所使用的役折现率棍应当洞是反映当前研市场货币时酸间价值和资将产特定风险道的税前利率华。惯姜折现率的确蚂定，应当抚首先以该资痕产的市场利榆率为依据就。如果该资衔产的市场利胖率无法从市丽场上获得的钥，可以使用啦替代利率估摘计折现率。仇企业在估计笛资产未来现晴金流量现值安时，通常应摩当使用单一相的折现率。潜但是，如果量资产未来现基金流量的现译值对未来不庆同期间的风其险差异或者启利率的期限艺结构反应敏苦感的，企业臭应当在未来竿各不同期间奉采用不同的犬折现率。佳（三）资产筑未来现金流暖量现值的预趟计滔在预计资产搜的未来现金削流量和折现很率的基础上漫，企业将该项资产的预计附未来现金流匆量按照预计层折现率在预稳计期限内予贴以折现后，衔即可确定该领资产未来现额金流量的现欺值。江【例8-3融】（P15导8）牛XYZ扶航运公司于季20×0冲年末对一艘攻远洋运输船你只进行减值务测试。该船歼舶账面价值杰为桨1.6怜亿元，预计萝尚可使用年丸限为站8棒年。砌该船舶邮的公允价值丹减去处置费总用后的净额沉难以确定，汪因此，企业辟需要通过计灰算其未来现旦金流量的现劳值确定资产沈的可收回金猎额。假定公剥司当初购置相该船舶用的饮资金是银行隆长期借款资屠金，借款年呆利率为栋l5%俩，公司认为镇l5%烦是该资产的新最低必要报该酬率，已考竿虑了与该资震产有关的货车币时间价值昆和特定风险乳。因此，在她计算其未来嗓现金流量现沫值时，使用智l5%阿作为其折现峰率（税前）海。停公司管凳理层批准的贡财务预算显涉示：公司将派于兆20×5女年更新船舶古的发动机系座统，预计为随此发生资本凤性支出邻1500械万元，这一也支出将降低笔船舶运输油栽耗、提高使房用效率等，革因此，将提只高资产的运功营绩效。搞为了计亦算船舶在米20×0兼年末未来现和金流量的现遵值，公司首诸先必须预计渔其未来现金带流量。假定男公司管理层考批准的烧20×0对年末的该船旦舶预计未来恋现金流量如因表8欣-2躺所示。失表8枣-2拢仙零管患方厉皆未来现金流盐量预计表扮漫扩雨姻挑单位：万元渐年份梦预计未来现葛金流量丽（不包括改泡良的影响金稍额）瞒预计未来现递金流量列（包括改良母的影响金额鞋）堤20×1财2500喝让20×2玻2460策赤20×3莲2380帖成20×4观2360誉木20×5胀2390助字20×6嗓2470含3290弓20×7向2500倡3280感20×8志2510棉3300州根据资产减剃值准则的规絮定，在补20×0帮年末预计资重产未来现金躲流量时，应胀当以资产当穷时的状况为化基础，慈不应考虑与绝该资产改良吊有关的预计现未来现金流输量。流表8桂-3者怖毙斤租幻馒现值的计算城割屡衬惯闭金额单位：互万元芹年份蜂预计未来现沙金流量科（不包括改赖良的影响金漏额）把以折现率为染15%狗的折现系数坝预计未来现摧金蔬流量的现值饮20×l日2500断0.869文6猎2174悦20×2归2460宫0.756青1暗1860谅20×3屈2380凶0.657后5裁1565掏20×4辣2360迹0.571霉8谨1349车20×5已2390岂0.497错2歉1188况20×6笼2470深0.432雹3调1068球20×7发2500证0.375朵9暮940谦20×8贡2510帮0.326饭9稼821逼合计碧助倚1096贤5董（四）外币弃未来现金流途量及其现值轰的预计危先计算外币页未来现金流鸽量现值；在欠按计算现值旋当日将其折欠算为以记账怨本位币反映垦的现值；最证后确定是否巨计提减值准输备。爷【例题4巧·梯单选题厕】2007播年12月3哪1日，乙公软司预计某生比产线在未来机4年内每年按产生的现金现流量净额分慈别为200姑万元、30愈0万元、4丙00万元、奥600万元垮，2012膊年产生的现巡金流量净额狐以及该生产市线使用寿命喷结束时处置殿形成的现金买流量净额合微计为800亏万元；假定规按照5％的宿折现率和相素应期间的时谊间价值系数付计算该生产富线未来现金妖流量的现值打；该生产线锡的挖公允价值减搏去处置费用槽后的净额兄为1900肺万元。20驾07年12听月31日计顺提减值准备滔前该生产线丧的账面价值控为2000韵万元。已知养部分时间价差值系数如下却：南1年搂2年焦3年盘4年跃5年狂5%的复利哨现值系数纹0.952饲4但0.907愿0滩0.863舌8茧0.822销7扶0.783慧5形该生产线2援007年1家2月31日盾应计提的减父值准备为（签混）万元。（弱单选）日A．独71.48传次B．毛100吸常C颤．0灰D．跌115.1酱2覆【答案】A侨惰【解析】佩该生产线未牧来现金流量耳现值＝20僵0炕×咏0.952枝4+300止×刘0.907菜0+400容×渴0.863雅8+600阻×纷0.822稠7+800限×茫0.783次5=处1928.染52掩（万元），迟而伏公允价值减漆去处置费用辞后的净额顶＝1900兼（万元），艰所以，该生般产线可收回寒金额＝胜1928.扁52订（万元），湿应计提减值炎准备=20派00-室1928.竞52美=泻71.48疼万元。平【例题5跪·哲多选题卵】关于蓝资产可收回狗金额的计量偷，下列说法业中正确的有乔（脂）。（多财选）隔A．圈可收回金额役应当根据资炼产的瓜销售净价浙减去处置费边用后的净额字与资产预计奇未来现金流纸量的现值两汇者之间较高纷者确定眉B．粥可收回金额戚应当根据资妨产的瘦销售净价切减去处置费赠用后的净额虽与资产预计箭未来现金流纺量的现值两底者之间较拼低因者确定馒C．零可收回金额借应当根据资逼产的公允价伸值减去处置亭费用后的净挖额与资产预愿计未来现金血流量的现值到两者之间较诊高者确定慈D．目资产的公允拥价值减去处狼置费用后的千净额与资产椒预计未来现突金流量的现埋值，只要有絮一项超过了迎资产的账面畏价值，就表缎明资产没有扯发生减值，已不需再估计专另一项金额名E．贴可收回金额搭应当根据资廉产的公允价晴值减去处置残费用后的净泄额与资产预与计未来现金师流量的现值谣两者之间较鸭低最者确定悼【答案】C电D恭【解析】是浇公允价值办而不是销售荒净价。役第三节趟资产减值损沈失的确认与轻计量柿一、资产减悔值损失确认怠与计量的一共般原则文资胃产可收回金斜额确定后，代如果可收回腊金额低于其搭账面价值的饥，企业应当翼将资产的账由面价值拍减记至壳可收回金额垒，减记的金美额确认为资榆产减值损失星，计入当期骡损益，同时家计提相应的盘资产减值准费备。资产的寒账面价值是裙指资产成本偿扣减累计折沉旧(或累计堤摊销)和累阿计减值准备共后的金额。杯资产减值损畜失确认后，乏减值资产的罢折旧或者摊木销费用应当华在未来期间应作相应调整误，以使该资哪产在剩余使汽用寿命内，哑系统地分摊炸调整后的资飘产账面价值辉（扣除预计摊净残值）。票【例题6育·巧单选题咸】钱20渴08遮年6月10泛日，悄某上市斧公司购入一紫台不需要安糕装的生产设蕉备，支付价赞款和