管理会计研究分析

管理会计研究（一）长安大学经济与管理学院周国光2015年04月第一页，共五十七页。前言《管理会计研究》主要为会计学以及相关工商管理类（MBA）硕士研究生开设。学习本门课程的主要目的，是为了较系统地掌握现代管理会计学的基本理论与基本方法。考虑到一些学生在大学本科阶段没有学过《管理会计学》课程，或者由于各种原因对《管理会计学》的基础理论与方法了解不够深刻，所以本门课程主要侧重于对现代企业管理会计理论与方法的深化。第二页，共五十七页。本课程研究的主要内容现代企业管理会计概论，主要涉及现代管理会计基本理论与方法的讨论。现代企业管理会计规划理论与方法，主要涉及企业计划、短期决策分析、投资决策分析、全面预算管理等理论与方法等。现代企业管理会计控制理论与方法，主要涉及成本控制、责任会计、业绩评价与考核等理论与方法等。现代企业管理会计专题问题研究，主要涉及到货币时间价值、社会责任会计等理论与方法等。第三页，共五十七页。第一部分现代管理会计概论主要研究内容：现代企业管理会计的基本理论问题第四页，共五十七页。管理会计的基本概念

一、企业管理与会计什么是会计（Accounting）？通过提供财务会计信息为经济决策服务的一种经济管理活动。什么是财务会计（FinancialAccounting）？通过编制财务报告向企业外部投资者、债券人和其他关系人提供用于经济决策的高质量财务会计信息的会计管理活动。什么是管理会计（ManagementAccounting）？通过提供有用、特定的财务会计信息为企业内部管理服务的会计管理活动。第五页，共五十七页。二、管理会计的特点------管理会计侧重于为企业内部的经营管理服务，这是现代管理会计的一个主要特点，也是不同于财务会计的一个根本区别。------管理会计不仅反映已发生的经济活动，而更侧重于对未来活动进行规划与预测。------管理会计以成本特性分析为基础，采取灵活多样的方式进行数据的处理与信息的传递。------管理会计只针对经营管理中的特定问题，向企业管理部门提供有用的财务成本信息；是服务于企业内部的一种会计管理活动。-------管理会计通过进行决策分析，参与企业的经营决策。------运用责任会计理论体系，控制与考核企业的生产经营活动。------现代数学方法的广泛采用。第六页，共五十七页。三、管理会计的分类计划会计：计划会计如果进一步划分，又可分为个别项目的计划会计与定期计划会计两个组成部分。个别项目计划会计又叫做“决策会计”。控制会计：控制会计又可称之为责任会计（ResponsibilityAccounting）。四、管理会计与其他财会学科的关系1、财务会计与管理会计2、财务管理（FinancialManagement）与管理会计3、成本会计（CostAccounting）与管理会计第七页，共五十七页。管理会计的理论基础

一、管理会计的对象什么是管理会计?管理会计是指为适应企业内部管理包括规划、决策、控制、考核等的需要，科学地运用会计、统计和数学等专门方法，进行数据资料的收集、整理、计算、分析等处理，据以对企业再生产过程进行评价、考核、控制、预测并传递处理信息予决策部门，以求提高企业经济效益的一种会计管理活动。这一定义综合地体现了的含义有：1.管理会计从性质上来说，是服从于企业内部管理的一种会计管理活动；2.管理会计的对象是企业内部的经济活动；3.管理会计的职能在于对未来进行规划与决策，对生产过程进行控制与考核；第八页，共五十七页。4、管理会计的方法是对会计、统计和数学上的专门方法进行科学的运用，以适应企业内部管理的需要；5、管理会计的工作在于根据管理上的需要灵活地处理会计和统计所提供的数据资料，进行决策分析，据以对企业的再生产过程进行评价、控制、考核、预测与规划，向管理部门提供有用的管理信息；6、管理会计活动的目的在于不断提高企业的经济效益。什么是管理会计学?在从事管理会计活动中，存在着大量的如何处理数据资料，如何进行预测、规划、决策、分析与评价，如何对再生产过程进行控制与考核等问题。研究这类问题的知识体系，就是管理会计学。第九页，共五十七页。什么是管理会计的对象?“现金运动”论（余绪樱）“资金运动”（资本运动、价值运动）论“价值差量”论现代会计的对象为：“能反映和控制的经济活动及其发出的信息”。其中，财务会计的对象在时间上侧重于过去的、已经发生的经济活动及发出的信息；在空间上侧重于经济主体的全部经济活动及其发出的信息。而管理会计的对象在时间上则侧重于现在的以及未来的(预期的)经济活动及其发出的信息；在空间上则侧重于部分的、可供选择的或特定的经济活动及其发出的信息。（李天民）第十页，共五十七页。二、管理会计的职能（Function）

------计划的职能（Planning）可以认为，计划属于管理会计的基本职能之一。------决策的职能（DecisionMaking）如果将决策视为个别项目的计划，则决策属于计划职能的辅助职能。------控制的职能（Controlling）控制的职能属于管理会计另一基本职能。------业绩评价与考核的职能（PerformanceEvaluating）业绩评价与考核属于控制的辅助职能。注意不同版本教材中对管理会计职能具有不同的表述。孙茂竹等编著的《管理会计学》（第四版）中对管理会计学职能的表述为：计划、评价、控制、确保资源的有效利用、报告。第十一页，共五十七页。三、管理会计的目标美国会计学会(AAA)的下属单位“管理会计学科委员会”曾对此作过研究，认为确定管理会计的目标是建立管理会计理论结构的一项基础工作，并于1972年提出以下四项具体目标：（1）管理会计应与管理人员的规划职能有关，它包括：——目标的确定——资源最佳流动的规划及其计量。（2）管理会计应与组织问题的领域有关，它包括：——将公司的结构与其目标联系起来；——设置并维持一套有效的传递系统与报告系统；——估量现有资源的应用情况，揭露异常的业绩，并查明造成这些异常的因素。（3）管理会计应与管理当局的控制职能有关，它包括：——确定对达到公司全部目标有重要影响的相应的业绩范围的经济特征；第十二页，共五十七页。——通过与目标有关的实际业绩信息的传递，来促进各个预期业绩的实现；——在可鉴别的业绩和责任范围内，衡量业绩并要强调指出目标的不一致程度。（4）管理会计与经营的系统管理有关，它包括：——计量相关成本的投入和（或）收回，或产出的统计上的计量；——及时地把适当的、具有基本经济特征的数据传递到与评价业绩有关的人员手中。艾哈默德.贝尔考依教授在其《管理会计概念基础》专著中，还提出了管理会计的基本目标是帮助管理当局对资源的最优化使用作出决策。李天民认为，管理会计的总目标是：“协助管理当局作出有关改进经营管理、提高经济效益与社会效益的决策”。第十三页，共五十七页。管理会计的基本内容一、计划与决策会计（事前管理与控制）所涉及的主要内容有：以本量利分析为手段所进行的目标利润规划；短期决策分析与投资决策分析；企业的目标规划通过预算予以体现。二、责任会计（事中管理与控制）所涉及的主要内容有：建立标准成本核算制度；建立责任中心，并以责任中心为基础进行过程控制、业绩评价与考核。三、经营分析会计（事后管理与控制）所涉及的主要内容有：（1）经营业绩分析；（2）投资效益分析：（3）其他相关分析。第十四页，共五十七页。第二部分管理会计的基本方法研究第十五页，共五十七页。成本特性分析成本特性（CostBehavior）反映了成本总额与业务量之间的依存关系。依据成本特性，总成本（TotalCostTC）划分为固定成本（FixedCost,FC）、变动成本（VariableCost,VC）和混合成本（MixedCost）或半变动成本（Semi-VariableCost）。相关范围TC=FC+VC=FC+Q.AVC其中：MC----边际成本（MarginalCost）

Q----业务量（quantity）第十六页，共五十七页。成本特性分析图相关范围总成本固定成本变动成本业务量金额第十七页，共五十七页。变动成本计算法变动成本计算法（VariableCosting）是成本计算的一种特殊形式，是相对于完全成本计算而言的，是一种部分成本的计算方法，被广泛地应用于企业内部管理的规划、决策、控制与业绩考核，是管理会计的重要工具之一。在一些教科书中，变动成本计算又叫做直接成本计算（DirectCosting）或边际成本计算（MarginalCosting）。所谓变动成本计算，就是只将一定时期所发生的变动性制造成本视为产品成本，据以计算本期的销货成本和存货成本，并减去变动性销售及行政管理费用计算出本期创利额；而将固定性制造成本与销售及行政管理费用一起作为期间成本处理，直接列入本期损益表中，作为本期盈利的扣除部分。第十八页，共五十七页。变动成本计算法是相对于完全成本计算法（FullCosting）而言的，是一种部分成本计算方法。应当明确的是，变动成本计算法是衡量收益的一种会计方法，不应与划分总成本为固定成本与变动成本以提供经营决策所需数据混为一淡。成本按其特性进行划分是必要的，但并非一定要采用变动成本计算法不可。第十九页，共五十七页。两种成本计算法的比较变动成本计算采用变动成本计算，利润表的一般格式如下：销售收入减：销售成本（变动制造成本）毛利减：变动性期间费用（包括销售费用和管理费用）创利额（ContributionMargin）减：固定制造成本固定性期间费用净利润第二十页，共五十七页。完全成本计算采用完全成本计算，利润表的一般格式如下：销售收入（Sales）减：销售成本（Costofgoodssold）期初存货（BeginningInventory）加：本期生产成本（ProductionCost）减：期末存货（EndingInventory）毛利（GrossProfit）减：销售费用（SellingExpenses）行政管理费用（GeneralandAdministrativeExpenses）净利润（NetProfit）可以认为，存货成本中固定成本的变动是影响两种成本计算法下当期利润的主要原因。第二十一页，共五十七页。本量利分析法本量利分析（Cost-Volume-ProfitAnalysis）法研究成本数量和利润三者之间的相互关系及其规律，是目标规划的基本方法，也广泛运用于决策、控制与业绩评价诸方面。（一）线性本量利分析法如果收入函数与成本函数均为线性函数，则有下列关系式成立：总收入=单位收入×业务量总成本=固定成本+单位变动成本×业务量利润=总收入-总成本=(单位收入-单位变动成本)×业务量-固定成本总额第二十二页，共五十七页。线性本量利分析图保本业务量Qb业务量Q金额固定成本FC总成本TC总收入TR保本点第二十三页，共五十七页。(二)非线性本量利分析法如果产品的价格随业务量的变化而变化，产品的单位变动成本也随业务量的变动而变动，那么收入函数和成本函数将表现为非线性函数，利润函数同样也表现为非线性函数。非线性本量利分析具有不同于线性本量利分析的特点，主要表现在：1、线性本量利分析主要是单位收入与单位变动成本的比较；而非线性本量利分析主要是边际收入与边际成本的比较。2、线性本量利图中存在唯一的保本点；而非线性本量利图中有可能存在2个或2个以上的保本点。3、线性本量利分析中，在一定条件下，完成业务量越多，利润越大，不存在最大利润点；非线性本量利分析中存在使利润最大的业务量；这时增加或减少业务量都会减少利润。第二十四页，共五十七页。特殊成本分析法管理会计中涉及的特殊成本概念包括：机会成本（OpportunityCost）----与机会选择有关的成本概念。沉没成本（SunkCost）----在历史上已经支付、但尚未确认并计入当期损益的成本。付现成本（OutofPocketCost）----需要在当期支付现金的成本。边际成本（MarginalCost）----增加或减少单位业务量增加或减少的成本总额。增量成本（IncrementalCost）----受企业短期决策影响增加或者减少的成本。重置成本（ReplacementCost）----重新购置或者建造取得资产所需付出的经济代价。相关成本（RelevantCost）----与决策有关的成本。第二十五页，共五十七页。现值分析主要涉及以下问题的讨论：货币时间价值（TimeValueofMoney）的基本理论问题；货币时间价值有关计算问题的讨论一、复利终值（FutureValue）。一般计算公式如下：二、复利现值（PresentValue）。一般计算公式如下：第二十六页，共五十七页。三、年金（Annuity）。普通年金终值的计算公式如下：普通年金现值（OrdinaryAnnuity）的计算公式如下：期初年金现值（AnnuityDue）的计算公式如下：递延年金现值（DeferredAnnuity）的计算公式如下：第二十七页，共五十七页。永续年金现值（PerpetualAnnuity）的计算公式如下：一般来说，当年现金流量发生m次、每次A元、财务折现率为K、期限为n年的年金现值计算公式为：

分析如下：如果现金流量每年发生一次，每次1元，利率为K，共发生n年，则年金终值的计算公式如下：第二十八页，共五十七页。

如果现金流量每两年发生一次，每次1元，利率为K，共发生n年，则年金终值的计算公式如下：如果现金流量每m年发生一次，每次1元，利率为K，共发生n年，则年金终值的计算公式如下：如果现金流量每年发生m次，每次1元，利率为K，共发生1年，则年金终值的计算公式如下：第二十九页，共五十七页。四、连续复利条件下复利现值和年金现值的计算复利现值的计算如果在n年后可以获得Sn元货币，期望收益率为K，每年计算复利次数为m，则复利现值的计算公式为：当年复利次数m趋向无穷大时：第三十页，共五十七页。年金现值的计算

如果连续支付n期货币，则：如果现金流量呈固定增长，增长率为g，年金现值的计算公式为：由于K＞g，所以当n趋向无穷大时，年金现值计算公式为：第三十一页，共五十七页。关于年金间隔期的确认第一种假设：所有的现金流量（包括现金流入和现金流出）均发生在期末。类似于融资租赁产生的现金流量，可采取该种假设进行现金流量分析。第二种假设：所有的现金流量均在期间内均衡发生。需要投资建设的项目产生的现金流量，可采取该种假设进行现金流量分析。第三种假设：投资现金流量发生在期末，经营期现金流量均衡发生。通过购买取得资产经营活动产生的现金流量，可采取该种假设进行现金流量分析。第三十二页，共五十七页。标准成本计算法标准成本法是为了适应企业成本费用控制而产生的一种成本会计制度。标准成本会计制度涉及标准成本的制订与修订、标准成本会计核算、实际成本数据的收集与归纳、标准成本与实际成本的比较以及成本差异分析、编制标准成本基础的成本报表和损益表并向管理部门提供用于成本控制的经济信息等内容。标准成本计算法是企业成本控制的基本方法。标准成本法的运用也是以固定成本与变动成本的划分为基础的。成本特性不同，制订标准成本的依据、内容和方法亦不相同。标准成本会计制度的帐务处理以及差异分析与成本特性的理论联系在一起。第三十三页，共五十七页。责任成本计算法责任中心的控制与考核与责任成本计算有着密切的联系。从这一意义上责任成本计算法可以认为是责任会计制度的重要组成部分。一般成本计算法主要研究直接成本的归集和间接费用的分配问题。责任成本法则不同。责任成本法主要研究的是如何依责任来归集与分配成本费用。采用责任成本法，各责任中心的责任区域内只归集责任成本，这样各责任中心的负责人就能够完全控制其责任区域内发生的全部成本费用，并对成本费用水平的高低承担责任。因此责任成本计算法就成为责任会计的基本方法。第三十四页，共五十七页。第三部分：利润规划问题研究第三十五页，共五十七页。利润规划概述盈利水平是企业进行经营决策分析的一项重要的评价尺度。在制订与选择决策方案时，应充分考虑如何达到或超过一定的盈利目标，以保证生产技术水平的不断发展和经营效率的不断提高。企业的盈利与生产成本、业务量之间存在着密切的关系，业务量的增减、平均变动成本的高低对企业的盈利具有直接的影响。为了按照不同的业务量和成本水平进行利润规划，我们通常运用本量利分析。利润是一项综合性很强的反映企业经济效益的指标。企业在一定时期内的产销量、能量利用率、燃材料消耗、财务收支以及管理水平，最终都会反映在利润这一指标上。企业利润的计划是经营计划的重要组成部分之一。 。第三十六页，共五十七页。企业管理部门对利润的预测，是以市场预测为基础，并结合企业过去和现在的生产情况、成本水平以及未来可能发生的变化来进行的。为了有利于利润预测，必须研究影响企业利润水平的本量利关系。本量利分析的特点之一在于它侧重于用公式和图表来反映本量利之间的相互关系以及实现目标的主要途径，它有助于企业的管理人员了解事实的真象以及事物的主要矛盾而不象财务报表那样往往使非会计人员在数据面前束手无策或陷入繁杂的细节中而忽视了问题的关键。本量利分析是建立在成本特性分析的基础上的，它能帮助我们科学地进行利润规划，并分析当业务量、成本变动时对企业利润所造成的影响。第三十七页，共五十七页。利润规划所涉及的主要问题利润规划所涉及的主要问题是：如何进行保本分析？如何确定企业计划期的目标利润？管理会计中所涉及的目标利润，实际上是息税前利润总额（EBIT：EarningsBeforeInterestandTax），即：利润=营业收入－营业成本－期间费用（销售费用和行政管理费用）影响企业利润的主要因素有哪些？一般来说，影响利润的主要因素包括业务量、成本、价格等。所以目标利润规划一般采用本量利分析。要实现目标利润，我们需要做哪些工作？涉及的主要问题是：我们应当如何通过变动产品价格、产品结构、产品成本等来增加企业利润？第三十八页，共五十七页。保本分析（一）保本分析（或者叫做盈亏临界点分析：Break-evenAnalysis）是为了确定保本所需的业务量。如果企业生产单一产品或提供单一劳务，则利润的计算公式为：利润=销售收入－销售成本

=业务量×价格－业务量×单位变动成本－固定成本

=业务量×（价格－单位变动成本）－固定成本由于我国的营业税、消费税等属于价内税，所以需要交纳营业税、消费税等税收与附加的企业利润计算公式需要修改为：利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加

=业务量×价格×（1－税率）－业务量×单位变动成本－固定成本

=业务量×[价格×（1－税率）－单位变动成本]－固定成本第三十九页，共五十七页。当企业处于保本状态（盈亏平衡）时，利润为零；即：利润=保本业务量×[价格×（1－税率）－单位变动成本]－固定成本=0所以：保本业务量

=固定成本/[价格×（1－税率）－单位变动成本]【例】：如果某提供单一劳务的企业月固定成本为600万元，单位变动成本250元，单位劳务售价400元，营业税5%，不考虑城市维护建设税和教育费附加，则保本所需的业务量为：保本业务量=5000000÷[400×（1－5%）－260]=50000（单位）由于固定成本为期间成本，所以保本业务量应当为月保本业务量。（注意：由于与销售有关的税种属于价外税，对此西方国家管理会计书籍中一般不涉及税率问题）第四十页，共五十七页。保本分析图（一）保本业务量Qb业务量Q金额固定成本FC总成本TC总收入TR保本点第四十一页，共五十七页。如果：创利额=销售收入－销售变动成本－销售税金

=销售收入×（1－税率）－销售变动成本或：CM=TR.（1－t）－VC则：单位创利额=价格×（1－税率）－销售变动成本或：ACM=AR.（1－t）－AVC所以：利润=创利额－固定成本

=业务量×单位创利额－固定成本保本业务量=固定成本/单位创利额保本分析的假设条件是：（1）生产量=销售量；（2）业务量在相关范围内变动；（3）价格水平和成本水平不变。保本分析如下：（1）如果单位创利额大于零，则在相关范围内增加业务量有利于增加利润或者减少亏损。（2）如果单位创利额小于零，则增加业务量将减少利润或增加亏损。第四十二页，共五十七页。保本分析（二）如果企业生产二种或者二种以上的产品，或提供二种或二种以上的劳务，则利润的计算公式为：利润=销售收入－销售成本

=∑业务量×价格－∑业务量×单位变动成本－固定成本

=∑业务量×（价格－单位变动成本）－固定成本令：变动成本率=变动成本÷销售收入加权平均变动成本率=∑变动成本÷∑销售收入

=（∑业务量×单位变动成本）÷（∑业务量×价格）则：利润=销售收入×（1－加权平均变动成本率）－固定成本第四十三页，共五十七页。所以：保本总收入

=固定成本÷（1－加权平均变动成本率）某种业务的保本收入

=保本总收入×该种业务收入在总收入中所占比重某种业务的保本业务量

=该种业务的保本收入÷该业务的价格（平均收入AR）考虑到价内税及附加的因素，则：保本收入=固定成本÷（1－加权平均税率－加权平均变动成本率）加权平均变动成本率也可以这样计算：加权平均变动成本率

=∑某种业务的变动成本率×该种业务收入在总收入中所占比重第四十四页，共五十七页。本量利分析图（二）保本收入TRb收入TR金额固定成本FC总成本TC总收入TR保本点第四十五页，共五十七页。如果：创利率=（创利额÷销售收入）×100%=（单位创利额÷单位销售收入）×100%或：RCM=CM/TR=ACM/AR则：利润=销售收入×（1－税率－变动成本率）－固定成本

=销售收入×创利率－固定成本保本收入=固定成本/创利率令：加权平均创利率=（∑创利额÷∑销售收入）×100%=（∑业务量×单位创利额）÷（∑业务量×价格）×100%则：保本收入=固定成本/加权平均创利率创利率=1－税率－变动成本率保本分析的假设条件：企业的业务结构不变。第四十六页，共五十七页。保本点生产能量利用率生产能量：企业在一定生产技术水平和经营方针下利用现有人力、设备和资金所可能完成的最高业务量。保本点生产能量利用率=（保本业务量÷实际生产能量）×100%分析保本点生产能力利用率的意义：保本点生产能量利用率越低，意味着企业盈利的可能性越大。企业降低保本点生产能量利用率的途径分析1、提高产品的价格或平均收入；2、降低产品的单位变动成本和固定成本总额；3、挖掘潜力，努力提高企业的实际生产能量。第四十七页，共五十七页。经营杠杆分析经营杠杆（Operatingleverage）反映了由于固定成本的存在，业务量变动对经营利润变动的影响。经营杠杆（DegreeofOperatingLeverage,DOL）的一般计算公式如下：第四十八页，共五十七页。经营杠杆分析如下：1、不同的业务量水平具有不同的经营杠杆率。例：如果ACM=50,FC=20000,则：当Q=1000单位时，DOL=（50×1000）÷[（50×1000）－20000]=1.67当Q=500单位时，DOL=（50×500）÷[（50×500）－20000]=52、距离保本点越近的业务量水平，其经营杠杆率越高；距离保本点越远的业务量水平，其经营杠杆率越低；保本点业务量水平的经营杠杆率趋近于无穷大。Qb=20000÷50=400（单位）3、当不存在固定成本时，经营杠杆率为1。第四十九页，共五十七页。目标利润在管理会计中，目标利润（TargetProfit）一般表现为：（1）营业利润，即不考虑投资收益和营业外收支问题；（2）息税前利润，既不考虑支付利息和所得税的影响。如果不考虑价内税问题，则：目标利润=销售收入－销售成本

=∑业务量×价格－∑业务量×单位变动成本－固定成本

=∑业务量×（价格－单位变动成本）－固定成本

=∑业务量×单位创利额－固定成本或：=销售收入×加权平均创利率－固定成本提供单一产品或劳务时：目标业务量=（固定成本+目标利润）÷单位创利额第五十页，共五十七页。提供多种产品或劳务时：目标收入=（固定成本+目标利润）÷加权平均创利率有必要进一步分析实现目标利润所需的收入（目标成本）和成本（目标单位变动成本和目标固定成本）。安全边际（MarginalSafety）安全边际反映了预计业务量和保本业务量的差额，或预计收入与保本收入的差额，即：安全边际业务量=预计业务量－保本业务量

=预计业务量－固定成本÷单位创利额安全边际收入=预计收入－保本收入

=预计收入－固定成本÷创利率安全边际收入×创利率=预计收入×创利率－固定成本=预计利润第五十一页，共五十七页。安全边际与预计业务量（收入）的比率，为安全边际率，即：安全边际率=[（预计收入－保本收入）÷预计收入]×100%或：=[（预计业务量－保本业务量）÷预计业务量]×100%由于安全边际提供创利额才表现为企业的利润，所以有下列公式成立：收入利润率=创利率×安全边际率【例】某工程施工企业计划期具有下列数据：固定成本1,000,000元，变动成本率为77%，营业税率3%。1、要完成600,000元营业利润，需要完成多少工程收入？分析如下：目标收入=（固定成本+目标利润）÷加权平均创利率

=（固定成本+目标利润）÷（1－变动成本率－税率）第五十二