存货教学课件

高等院校本科会计学专业教材新系中级财务会计刘永泽主编4.1存货的范围及种类4.2存货数量盘存方法4.3存货的计价4.4存货的收入与发出4.5存货清查第4章存货

4.1存货的范围及种类

4.1.1存货的范围按《企业会计准则1号----存货》的规定，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。至于因建造合同形成的存货及与农业生产有关的生物资产，分别适用于《企业会计准则15号----建造合同》和《企业会计准则5号----生物资产》的相关规定。存货经常处于不断销售和重置，或耗用和重置之中，具有鲜明的流动性。因此，归属于企业流动资产的范畴；其存货的价值，在一般情况下一次转移，并随着销售的实现一次得到补偿。

与其他资产相比，存货具有如下特征：4.1.2存货的种类

1)制造业存货

(1)原材料：指经过加工后构成产品主要实体的材料以及虽不构成产品主要实体，但有助于产品形成的辅助材料等。具体包括：原料及主要材料、辅助材料、燃料、修理用备件等。

(2)委托加工材料：指发出并委托外单位加工中的材料，由于加工中的材料已运离本企业，但所有权并未发生转移，仍属企业存货的特殊存放形式。加工完成并验收入库后，按其用途归属于某类材料之中。

(3)低值易耗品：指不能作为固定资产的各种劳动资料。如一般工具、专用工具、管理用具等。

(4)包装物：指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如箱、桶、瓶、袋等。

(5)产成品：指企业加工生产完成全部生产过程，可以对外销售的产成品。

(6)自制半成品和在产品：指已经过一定生产过程，但尚未全部完工、在销售以前还需进一步加工的中间产品或正在加工中的在产品。如果一种存货在企业具有多种用途时，应按其主要用途进行归类。

2)商品流通企业存货在商品流通企业，存货主要分类为：商品、材料物资、低值易耗品、包装物等。其中商品存货是商品流通企业存货的主要部分，它是指企业为销售而购入的物品。商品在其销售以前，保持其原有实物形态。4.1.3存货管理的重要性在企业中，存货往往占流动资产极大比重。存货在保维持安全及防止损失等各个方面，其重要程度并不次于现金。对于存货的管理，首先要保证其安全完整，以防止偷盗事件发生。

此外还要在数量上保持适中。适量的存货储备，要求既能避免存货过多而使资金积压，又能避免因存货不足而影响正常生产经营活动，失去应销获利良机。存货的管理离不开会计的介入，存货一经确认就需要计量（计价）,存货计价的基本目的是要计算企业会计期间内的销货成本，以便和相关的销售收入进行配比，从而恰当地确定企业会计期间的利润。企业购置的存货或是直接通过商品销售而减少，或是以材料等状态发出加工而改变其原有实物形态，并在完工后，也通过销售而减少，期初存货价值与数量通常由上期期末余额结转，本期销货成本的大小就取决于企业期末余额的确定。当销售收入为一定时，本期利润在某种意义上取决于期末存货的计价。当然，存货的价值实际上反映存货数量增减与相应的价值变化，利润决定和存货的关系是存货数量与单位价值综合影响的结果。4.2.1实地盘存制

实地盘存制也称定期盘存制，指会计期末通过对全部存货进行实地盘点，以确定期末存货的结存数量，然后分别乘以各项存货的盘存单价,计算出期末存货的总金额，记入各有关存货科目，倒轧本期已耗用或已销售的存货的成本。这种方法是每一期末，通过实地盘点确定存货数量，据以计算期末存货成本，然后计算出当期耗用或销货成本。记入有关存货科目的贷方。这一方法称为

“以存计耗”。基本等式为:

期初存货+本期购货=本期耗用或销货+期末存货

4.2存货数量盘存方法

上述公式中，期初存货成本和本期购货成本均不难从账取得。关键问题是确定期末存货成本，而要确定期末存货成本，则要首先必须确定期末存货实际数量。

期末存货数量=盘存数量－已销未提数量+已提未销数量实地盘存制的主要优点是，账务处理简便易行。但由此带来的缺点主要有：（1）由于平时不对存货的收、发、存作明细记录，因而不能随时反映各种存货的收发存动态，不利于加强对于存货的管理；（2）由于存货的数量只根据实地盘存而得，盘存以外的所有物品均视为已销或已耗成本。本期耗用或销货成本=期初存货成本+本期购货成本－期末存货成本

于是各种非生产耗用的损耗、浪费、差错等原因造成的存货损失，全部混进了销货或者耗用成本之中，从而影响了成本计算及收益确定的正确性，也削弱了存货的库存管理。此外采用定期盘存制时，在存货品种规格繁多的情况下，每期会计期末，都需进行大量的实物盘点工作，这不仅影响正常的生产经营活动,而且盘点结果的正确性也成问题。由于定期盘存制有上述缺点，所以一般只适用于价值较低、进出频繁的存货，其他存货则较少采用。对于管理上随时需要结转销售或耗用成本的存货，定期盘存制则不能适用。4.2.2永续盘存制永续盘存制也称账面盘存制，指对存货项目设置经常性的库存记录,即分别品名规格设置存货明细账，逐笔或逐日地登记收入发出的存货，并随时记列存数。

（2）存货明细账的结存数量，可通过盘点随时与实存数量相核对，如发现特殊情况，可查明原因，并作出相应的会计处理，以保证账面有关数据的正确性。

4.3存货的计价4.3.1存货成本的构成

1）企业外购存货的入账价值一般指采购成本。《企业会计准则1号----存货》的规定，存货的采购成本一般包括采购价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用。①采购价款一般指发票价格。②关于税金。

对于进口物资的关税计入存货成本。其他税金中的价内税计入存货成本。价外增值税，如为小规模纳税企业，计入存货成本；如为一般纳税企业，且未取得增值税专用发票或完税凭证件中证明的，计入存货成本;如取得增值税专用发票或完税凭证中证明的，可以作为进项税额抵扣增值税。③附加费用。一部分是外购存货入库前发生的除购货价格外发生的费用，如运输费、装卸费、保险费、包装费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用；另一部分是存货入库后至发出前所发生的储存保管费用及采购过程中发生的采购人员差旅费、专设采购机构的经费、零星的市内运费等。对入库前发生的附加费用，应按其存货的归属于计入企业存货成本。④按我国税法规定，企业购进免税农产品可按购进价格的90%计入存货成本，另10%可作为进项税额抵扣。采购存货中发生的外地运输费可按93计入存货成本，另7%作为进项税额可以抵扣。

特别需要注意的有两点:

一是企业（如商品流通企业）在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，也可在发生时直接计入当期损益。其目的是简化了处理手续。二是，存货发生的借款费用。应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号—借款费用》的规定处理。

在分配主产品和副产品的加工成本时，通常先确定副产品的加工成本，将其差额确定为主产品的加工成本。至于外购存货和加工自制存货发生的其他成本也应计入存货成本。

其他成本是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。

应注意：下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用；（2）仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的费用）；（3）不能归属于存货达到目前场所和状态的其他支出。如果需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，企业可将发生的借款费用予以资本化，计入存货成本。3）企业接受投资者投入存货的入账价值，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定的价值不公允的除外。

4）企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，债权人应当对接受的存货资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的存货资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。

5）企业以非货性交易换入的存货，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

处理必须具备一定的前提条件，即同时满足下列条件的：

该项交换具有商业实质；换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。

如果换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠。企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的，应当分别下列情况处理：（1）支付补价的，换入资产成本与换出资产账面价值加支付补价、应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。（2）收到补价的，换入资产成本加收到补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，应当计入当期损益。至于合并中取得的被购买方的存货，如果其所带来的未来经济利益预计能够流入企业且公允价值能够可靠计量的，应当按照公允价值入账,这种情况通常是非同一控制下的企业合并取得的存货。如果企业在同一控制下的合并取得的存货通常按账面价值入账。这类存货的处理规则可参见《企业会计准则第20号—企业合并》。表4—1日期及摘要收入发出结存数量数量单位成本数量单位成本12月1日存货6002．0060012月8日购货4002．20100012月14日发出80020012月20日购入6002．3080012月28日发出40040012月31日购入4002．50800

根据表4—1提供的资料，该企业12月31日存货结存800，经确认属于以下各批购货中的留存，则期末存货成本见表4—2。

个别认定法比较简明。但是，这种方法由于需要分别确认每批发出存货和期末存货的批次及数量，所以，实施起来比较困难，另外还可能导致企业任意选用较高或较低的单位成本进行计价，人为地调节成本水平。因此，该种方法一般只适用于体积大、成本高和收发较少的存货。

2）先进先出法先进先出法是假定先入库的存货先发出，并根据这种假定成本流转顺序对发出存货和结存存货进行计价的一种计价方法。表4—2批次数量单位成本（元）每批成本（元）期初存货2002．00400第一批购货1002．20220第二批购货4002．30920第三批购货1002．50250期末存货成本1790

每次发出存货时，都是假定发出的是最先入库的存货，其发出存货的单价也就是最先入库的存货单价。根据表4—1提供的资料，发出存货采用先进先出法计算见表4—3。

日期收入发出结存数量单位成本总成本数量单位成本总成本数量单位成本总成本12．16002.00120012.84002.208806004002.002.20120088012.146002002.002.2012004402002.2044012.206002.3013802006002.202.30440138012.282002002.202.304404604002.3092012.314002.5010004004002.302.509201000合4—3

加权平均单位成本=

按照加权平均法计算发出存货的单位成本，每月只计算一次，简化了存货的计价工作，但平时不能提供发出存货单位成本资料。在将其与存货现行成本比较时，两者之间有一定差距，当物价上涨时加权平均成本将会小于现行成本。当物价下降时，加权平均成本则会超过现行成本。表4--4日期收入发出结存数量单位成本总成本数量单位成本总成本数量单位成本总成本12.16002.00120012.84002.20880100012.1480020012.206002.30138080012.2840040012.314002.501000800合计14003260120002.2326768002.231784

4）计划成本法

计划成本法是指存货的日常收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”科目登记实际成本与计划成本之间的差异，月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。

采用计划成本法进行存货日常核算的基本程序如下：（1）制定存货的计划成本目录，规定存货的分类、各类存货的名称、规格、编号、计量单位和单位计划成本。采用计划成本法核算时，需要对每一品种、规格的存货制定计划成本。

计划成本是指在正常的市场条件下，企业取得存货应当支付的合理成本，包括采购成本、加工成本和其他成本，其组成内容应当与实际成本完全一致。

（4）计算期末存货成本，公式为：期末存货售价总额×成本率（5）计算本期销售成本，公式为：

期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本

【例4-2】某企业2007年3月份的期初存货成本200000元，售价总额250000元；本期购货成本1000000元，售价总额1350000元；本期销售收入1280000元。计算期末存货成本和本期销货成本见表4—5。

6）毛利率法

毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利，并计算发出存货成本的一种方法。计算公式如下：表4—5项目成本售价期初存货本期购货可供销售商品2000001000000120000025000013500001600000

减：销售收入期末存货售价期末存货成本320000×75%

本期销售成本2400009600001280000320000

销售净额=主营业务收入-销售退回与折让销售毛利=销售净额×毛利率

毛利率=销售毛利/销售净额×100%

销售成本=销售净额-销售毛利

【例4-3】

某企业月初某存货73000元，本月购货425000元，本月销货595000元，该类商品计划毛利率为25%，计算本月已销存货和月末存货的成本。销售毛利=595000×25%=148750（元）销售成本=595000-148750=446250（元）月末存货成本=73000+425000-446225=51750（元）

7）按成本与市价孰低法计价（1）成本与市价孰低的含义

成本与市价孰低法，是指对期末存货按照成本与市价两者之中较低者计价的一种方法。当成本低于市价时，期末存货按成本计价；当市价低于成本时，期末存货按市价计价。

所谓成本，是指期末存货的实际成本，即采用先进先出法、加权平均法等存货计价方法，对发出存货（或期末存货）进行计价所确定的期末存货账面价值。

所谓市价，是指期末存货的现行市价。存货的市价可以有不同的解释，例如，美国财务会计准则将市价解释为重置成本，即在当前市场条件下，重新购买或制造相同存货所需耗费的成本；而我国企业会计准则将市价解释为可变现净值，即在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。

成本与市价孰低法在我国也可以具体称为成本与可变现净值孰低法。采用成本与可变现净值孰低法对期末存货进行计价，当某项存货的可变现净值跌至成本以下时，表明该项存货为企业带来的未来经济利益将低于账面价值，企业应按可变现净值低于成本的金额确认存货跌价损失，并将其从存货价值中扣除，否则，就会虚计当期利润和存货价值；而当可变现净值高于成本时，企业则不能按可变现净值高于成本的金额确认这种尚未实现的存货增值收益，否则，也会虚计当期利润和存货价值。因此，成本与可变现净值孰低法体现了谨慎性会计原则的要求。企业按成本与可变现净值孰低规则对存货计价时，可选择:

①单项比较法

单项比较法亦称逐项比较法或个别比较法，指对库存中每一种存货的成本和可变现净值逐项进行比较，每项存货均取较低数确定存货的期末成本。

②分类比较法分类比较法亦称类比法，指按存货类别的成本与可变现净值进行比较，每类存货取其较低数确定存货的期末成本。③总额比较法总额比较法亦称综合比较法，指按全部存货的总成本与可变现净值总额相比较，比较低数作为期末全部存货的成本。

【例4-4】

某企业有A、B两大类甲、乙、丙、丁四种存货，各种存货分别按三种计算方式确定的期末存货成本如表4—6。

（2）存货跌价准备的计提方法企业应当定期对存货进行全面检查，如果由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等原因，使存货可变现净值低于其成本,应按可变现净值低于成本的部分，计提存货跌价准备。企业在对存货进行定期检查时，如果存在下列情况之一，应当考虑计提存货跌价准备：表4—6成本与可变现净值孰低规则的具体运用项目数量成本可变现净值单项比较法分类比较法总额比较法单价总额单价总额A类存货甲乙2010407580075037.577.5750775750750小计155015251525B类存货丙丁30205090150018005297.51560195015001800小计330035103300总计48505035480048254850①市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；②企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；③企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；④因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；⑤其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。在具体进行存货跌价准备的会计处理时，首先应按本期存货可变现净值低于成本的金额，确定本期存货的减值金额，然后将本期存货的减值金额与“存货跌价准备”科目的余额进行比较，按下列公式计算确定本期应计提的存货跌价准备金额：

根据上述公式，如果本期存货减值的金额与“存货跌价准备”科目的贷方余额相等，不需要计提存货跌价准备；如果本期存货减值的金额大于“存货跌价准备”科目的贷方余额，应按二者之差补提存货跌价准备，借记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目；如果本期存货减值的金额小于“存货跌价准备”科目的贷方余额，表明以前引起存货减值的影响因素已经消失，存货的价值又得以恢复，应按二者之差冲减已计提的存货跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目；如果本期存货可变现净值高于成本，应将已计提的存货跌价准备全部转回，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目。已计提的跌价准备转回时，应有一定的限制条件。4.4.1按实际成本核算按实际成本进行的存货核算，意味着存货收发凭证的计价、存货明细核算和存货总分类核算，均按存货的实际成本进行。现以原材料存货为例，说明按实际成本核算存货的方法

1）按实际成本进行的材料明细分类核算材料明细分类核算主要指企业库存材料的核算。企业材料仓库是材料收发、保管的总枢纽，也是企业存货比较集中的地方。为了正确及时地反映各种材料的收发结存情况，及时供应生产需要,保护材料物资的完全完整，材料的明细核算，应满足以下两方面的管理要求:

4.4存货的收入与发出

（1）按照材料品种、规格序时反映材料收发和结存数量，以适应实物管理的需要。（2）按照材料的一定类别，归类反映材料资金的增减变化及运用情况，以适应资金管理的需要。材料收发明细核算包括数量和价值两个方面。材料收发数量的核算，主要由材料仓库负责，对价值核算，则由财会部门和材料仓库共同负责。

企业可以设置两套材料明细账：仓库设立材料卡片，进行材料收发数量的核算；财会部门设立材料明细账，同时进行数量和金额的核算。为了避免重复和简化核算工作，企业也可以实行账卡合一，把材料卡片与数量明细账合并起来，设置一套既有数量又有金额的材料明细账,把明细账内的收入和发出数量，由仓库保管员根据收发材料凭证逐笔登记，并结出结存数量。

材料会计应定期到仓库进行稽核工作，审查收发料凭证的内容是否完整，手续是否齐备，明细账上登记的收发数量是否同收发料凭证上的数量相符，明细账结存数量的计算是否正确。经审核无误后，在收发料凭证上进行标价，并在明细账上登记月末结存金额，然后签收发料凭证，带回财会部门作为记账的依据。材料明细账的格式如表4—7所示。材料明细账通常是每类材料一本，按每一品种规格分设账页。为了便于账簿记录的核对和检查各类材料资金定额的执行情况，在每本材料明细账的首页，设置一张汇总账页（总卡片），汇总登记该类材料收入、发出和结存金额。其格式见表4—8。

2)按实际成本进行的材料总分类核算按实际成本进行存货的会计处理时，应设置“原材料”、“周转材料”、“在途物资”、“应付账款”和“预付账款”等科目。（1）材料收入的总分类核算表4—7材料明细分类账材料类别：材料编号：最高储备量：材料名称：规格：最低储备量：19××年凭证号数摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额1112305111925结存购入领用购入领用60202502701500054004030802602080031本月收发合计和月末结存802040070257.501802590257.502317519××年收入发出结存金额月日凭证张数金额凭证张数金额1130215900012103287500481005002146000122029153753290002152375123131262252677002170900合计1291001172002170900表4—8汇总账页材料类别：钢材存放地点：一库

企业收入材料的来源不同，即有外购入库的、自制入库的，也有投资者投入的。因此，其账务处理方法也不尽相同。但其主要来源仍然是外购的，故以外购材料收入核算为主，来说明存货收入的核算。

①外购材料收入的核算企业外购材料收入业务，由于付款和收料日期经常出现不一致的现象，因而应根据实际情况分别处理。

A.材料的发票等结算凭证已到，货款已付。这种情况属于收料和付款同时进行的业务。一般在当地采购时较为常见。当发票和结算凭证已经收到并已付款，材料已经验收入库时，应根据有关凭证记账。

【例4-5】企业在本市某单位购入辅助材料一批，用转账支票支付款项1755元，专用发票上注明的增值税额为255元，材料货款1500元。

借：应交税费——应交增值税（进项税额）255

原材料1500

贷：银行存款1755

B.货款已付，材料未到。这种情况属于在途材料。由于异地采购材料物资时，货物运输时间往往超过银行结算凭证的传递时间，因此会经常发生货款已付而材料未到的情况。对已经付款的但尚在运输途中的材料，通过“在途物资”科目核算，材料到达企业验收入库时，再转入“原材料”等科目。

【例4-6】某企业向首都钢厂购买钢材一批，专用发票上的总金额为35100元，已通过银行承付。专用发票上已注明增值税额5100元，货款及运费3000元。钢材尚未运达企业。借：应交税费——应交增值税（进项税款）5100

在途物资30000

贷：银行存款35100

待以后材料到达企业并验收入库时：借：原材料30000

贷：在途物资30000

C.材料已到，货款未付。这种情况属于未付款的收料业务。材料已先到企业，但由于尚未接到结算凭证，不知材料款项数额，无法付款。由于结算凭证一般在收到材料几天以后就可以收到，因此，材料验收入库时可暂不编制分录，待接到结算凭证付款时再编制分录。如果等到月末结算时凭证仍然未到，按暂估价入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目。并于下月1日用红字冲回，以便结算凭证到时，作正常付款的会计处理。

【例4-7】某企业5月13日和20日到料并入库两批钢材，第一批为2000公斤，第二批为1000公斤，均因结算凭证未到，不编分录。5月28日，第一批钢材的结算凭证到达企业，专用发票上注明用银行存款支付货款及运杂费1750元，增值税额300元。借：应交税费——应交增值税（进项税额）300

原材料1750

贷：银行存款2050

月末，第二批钢材1000公斤的结算凭证尚未到达，尚未付款，按暂估单价0.90元，编制分录。借：原材料900

贷：应付账款900

下月1日编制一张相同分录的红字记账凭证。借：原材料900

贷：应付账款900

D.预付材料货款。企业在采购材料时，可以根据有关规定先预付一部分材料货款，然后才能取得所收入的材料。因此，预付的材料货款是企业的暂付款。通过“预付账款”科目核算。

【例4-8】新华工厂按合同规定，预付给B公司30000元用于购买原材料。借：预付账款30000

贷：银行存款30000【例4-9】新华工厂收到B公司发来的原材料并已验收入库。专用发票上注明材料价款32478.63元，增值税额为5521.37元。借：原材料32478.63

应交税费——应交增值税5521.37

贷：预付账款32800【例4-10】新华工厂补付B公司货款8000元。借：预付账款8000

贷：银行存款8000

对于周转使用的包装物和低值易耗品，比照原材料的相关规定进行处理。采用一次转销法的，领用时应按其账面价值，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记“周转材料”科目。周转材料报废时，应按报废周转材料的残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目。采用其他摊销法的，领用时应按其账面价值，借记“周转材料”科目（在用），贷记“周转材料”本科目（在库）；摊销时应按摊销额，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记“周转材料”科目（摊销）。周转材料报废时应补提摊销额，借记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目，贷记“周转材料”科目（摊销）；同时，按报废周转材料的残料价值，借记“原材料”等科目，贷记“管理费用”、“生产成本”、“销售费用”、“工程施工”等科目；转销全部已提摊销额，借记“周转材料”科目（摊销），贷记“周转材料”科目（在用）。

“周转材料”科目期末借方余额，反映企业在库周转材料的计划成本或实际成本以及在用周转材料的摊余价值。②其他来源材料收入的核算其他来源形成的存货，如投资人投入的存货、以债务重组方式取得的存货、以非货币性资产交换换入的存货等，均应按规定的成本构成确认入账价值。如投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

企业合并、非货币性资产交换、债务重组取得的存货的成本和收获时的农产品的成本，应当分别按照《企业会计准则第20号——企业合并》、《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号——债务重组》确定。如，非货币性资产交换（前提具有商业性质）和债务重组方式取得的存货入账价值以公允价值为基础，由于非货币性资产交换和债务重组产生的损益作为当期损益计入利润表。同一控制下的企业合并取得的存货，应按合并日在被合并方的账面价值入账。非同一控制下的企业合并取得的存货，应按合并日在被合并方的公允价值计量。接受捐赠的存货按公允价值计量属性。其具体处理规定可参见相关准则。

【例4-11】企业基本生产车间自制完工材料一批，其实际成本共计3800元。借：原材料3800

贷：生产成本3800【例4-12】企业收到联营的B公司投入的主要材料2000公斤，投资合同约定该批材料的价值（公允）为6640元，专用发票上注明的增值税额1360元。借：原材料6640

应交税费——应交增值税1360

贷：实收资本8000

（2）材料发出的总分类核算材料发出的总分类核算，是由企业财会部门在月末时，根据月份内签收的各种发料凭证按照发出材料的用途进行分类汇总，编制发出材料汇总表，作为账务处理的依据，发出材料汇总表的格式见表4—9。

发出材料汇总表表4—920××年3月31日领用部门用途材料类别合计原料及主要材料辅助材料燃料生产车间产品生产9500030002000100000一般消耗250015004000厂部一般消耗24002400销售科销售8000200010000合计10300075005900116400

根据表4—9作会计处理如下：借：生产成本100000

制造费用4000

管理费用2400

其他业务成本10000

贷：原材料116400

3）按实际成本进行材料核算的优缺点按实际成本进行材料核算时，可以按照材料的品种、规格反映收入、发出和结存材料的实际成本，能在产品成本中反映出材料的实际费用，核算结果比较准确，而且总分类核算也较为简单。但是，材料收发实际成本的计算工作和材料收发凭证的计价工作比较繁重；材料收发凭证计价和材料明细账的登记往往不及时，也不能反映材料采购及自制成本节约和超支的情况。因此，这种核算方法，一般适用于规模较小，所用材料种类较少的企业。在规模较大的企业中，对于单位价值较高、耗用量大的主要原材料，也可以采用这种方法核算。4.4.2按计划成本核算按计划成本进行存货核算，意味着存货收发凭证的计价、存货的明细核算和总分类核算均按存货计划成本进行。

仍以原材料存货为例，说明存货按计划成本核算的程序和方法。

1）按计划成本进行的材料明细分类核算按计划成本进行材料明细分类核算，除了库存材料外，还要进行材料采购和材料成本差异的明细核算。

（1）库存材料的明细核算明细账的设置同实际成本计价核算时一样，可设两套账，也可以账卡合一。但不同的是，因为收发都是按计划单价进行，明细账的格式只设收发数量而省略收发金额栏；月末为了掌握材料的占用情况时，再结出全月结存金额。材料明细账的格式见表4—10。为了便于总账与明细账之间的对，会计部门还应按材料类别设置材料明细账。其格式见表4—11。表4—10材料明细账材料类别：单位：件/元材料编号：计划单价：260元/件材料名称及规格：最低储备量：19××年摘要收入发出结存稽核印月日数量金额1130结存4010400125购入307011领用205019购入106025领用154531本月收发合计和月末结存40354511700表4—11材料明细账材料类别：原料及主要材料19××年摘要收入金额发出金额结存金额月日121月初结存3014401210收、发料凭证汇总279805600027342012201710021600268920123133480724002300001231本月合计78560150000230000

为了保证库存材料的明细分类核算与材料收发总分类核算的正确性,月末还应根据各材料分类明细账的资料，汇总编制收发结存表，以便同材料总账进行核对。其格式见表4—12。

（2）材料采购和材料成本差异明细核算为了反映材料采购和材料成本差异情况，企业还需按一定要求设置“材料采购明细账”和“材料差异明细账”，格式如表4—13和4—14。表4—12材料收发结存表

20××年12月材料类别月初结存本月收入本月发出月末结存原料及主要材料30144078560150000230000辅助材料1070006100047080120920燃料20000520001370058300低值易耗品30000800001440095600合计458440271560225180504820表4—13材料采购明细分类账明细科目：原料及主要材料20××年12月付款凭证或转账凭证发票账单编号收料日期收料凭证结号供应单位名称或采购人员姓名购入材料的简要说明借方贷方实际成本计划成本成本差异其它月日编号货款运杂费其他合计月日凭证摘要金额合计1130付305319510/12165上海钢厂特种钢材604036064006360406400125付16516217/12295武汉钢厂优质钢材1880012602006020440-380200601210付19586120/12321鞍山钢厂普通钢材32008032803800-52032801220付26632230/12411首都钢厂普通钢材800030083009200-9008300本月小计3000016403164033440-180031640合计3604020003804039800-176038040结转材料成本差异-1760表4—14材料成本差异明细分类账19××年凭证号数本月收入差异分配率本月发出月末结存计划成本成本差异计划成本成本差异计划成本成本差异月日超支节约超支节约超支节约月初23620012080121结存12312577398001760123130111300006500月计398001760-5%13000065001460007340材料采购明细账的借方记录，应根据发票账单所编制的付款凭证或转账凭证顺序逐笔登记。贷方记录应根据收料凭证，按借方记录的同批材料横线登记在同一行内。月末将其汇总的计划成本和成本差异，一笔转入“材料成本差异”明细账。月末余额在途物资，逐笔抄入本账下月初余额有关栏中。材料成本差异明细账中的本月收入和本月发出材料的计划成本，应根据本月收、发料凭证汇总表登记。按计划成本进行材料核算，需要将发出材料的计划成本调整为实际成本。这此，应计算材料成本差异分配率，也称材料成本差异率。发出材料应负担的成本差异，可按当月的成本差异率计算，也可以按上月的成本差异率计算。计算方法一经确定，不得任意变动。差异率的计算公式如下：

企业在一般情况下都使用本月材料成本差异率。但如果月初结存材料的数量较大，本月耗用的材料全部或大部分是以前月份收入的材料情况下，为了计算发出材料的实际成本，也可以按上月材料成本差异率，分配计算本月发出材料的成本差异。表4—17中的差异率-5%的计算就是采用的本月材料成本差异率。

2）按计划成本进行的材料总分类核算按计划成本进行材料总分类核算时，也要设置“原材料”等材料类科目和“应付账款”科目。有关材料科目的核算内容与明细账的设置，与按实际成本的核算基本相同，只是计价不同。材料类科目的借方、贷方及余额均是反映材料的计划成本。

此外，为确定材料的采购成本，考核材料采购业务成果，还要设置“物资采购”和“材料成本差异”科目，不再另设“在途物资”科目，并将在途物资业务并入“物资采购”科目核算。

（1）材料收入的总分类核算①外购材料收入的核算

对于外购材料收入的业务应分别不同情况加以处理。对于已经付款（或已开出、承兑商业汇票）的材料采购业务，不管材料是否验收入库都应根据发票、运单等凭证记入“物资采购”科目的借方和“银行存款”、“现金”、“应付票据”等科目的贷方。月份终了，根据仓库转来的收料单和付款凭证及已开出并承兑的商业汇票等结算凭证按材料实际成本和计划成本分别汇总，再将计划成本记入“原材料”等科目的借方和“物资采购”科目的贷方，并结转材料实际成本与计划成本之间的差异。

如果实际成本大于计划成本的超支差，应从“物资采购”科目的贷方转入“材料成本差异”科目的借方。反之，出现节约差时，应作相反的结转。

【例4-13】企业于12月1日承付向甲厂购买的A材料一批，专用发票上注明该批A材料的价款及运费31500元，增值税额为5355。借：物资采购31500

应交税费——应交增值税5355

贷：银行存款36855【例4-14】企业于12月4日根据合同采用商业汇票结算方式承兑从乙厂购入的B材料的款项。专用发票注明的材料价款及运费16000元，增值税额2720元。借：物资采购16000

应交税费——应交增值税2720

贷：应付票据18720【例4-15】企业于12月7日，通过银行汇出向丙厂购买C材料的货款30888元。借：预付账款30888

贷：银行存款30888【例4-16】企业于12月17日，用银行汇票存款支付甲厂的A材料款项。专用发票上注明的A材料货款及运费35000元，增值税额5950元。借：物资采购35000

应交税费——应交增值税5950

贷：其他货币资金45950【例4-17】企业于12月24日，收到丙厂发来的C材料一批，款项总计30888（已预付30888）元。专用发票上注明材料成本26400元，增值税为4488元。

借：物资采购26400

应交税费——应交增值税4488

贷：预付账款30888【例4-18】月末，企业根据本月已付款或已承兑商业汇票的收料凭证，汇总编制书料凭证汇总表，结转本月已付款、已承兑并已验收入库材料的计划成本和成本差异。收料凭证汇总表见表4—15。根据收料凭证汇总表,结转本月收入材料的计划成本和成本差异:

借:原材料111150

贷:物资采购111150

借:物资采购2250

贷:材料成本差异2250

对尚未付款的材料采购业务,不论结算凭证是否到达,月份中可暂不做业务处理。

月末时，对尚未付款的收料凭证，应分别材料目录抄列清单。按计划成本记入“原材料”等科目的借方和“应付账款”科目的贷方。下月初再用红字作同样的记录予以冲回，待实际付款时，再按前述方法进行账务处理。

【例4-19】企业地12月29日收到原材料一批,已验收入库,但由于未收到结算凭证，货款尚未支付，该批材料的计划成本为26000元。表4—15收料凭证汇总表付款或承兑日期收料日期供应单位材料名称实际成本计划成本成本差异货款运费小计12.112.1甲厂A30000315003150033000-150012.412.8乙厂B15800200160001590010012.712.24丙厂C26000400264002625015012.1712.25甲厂A3400010003500036000-1000合计1058003100108900111150-2250

月末按计划成本暂估入库。借：原材料26000

贷：应付账款——暂估料款26000

下月1日用红字冲回：借：原材料26000

贷：应付账款——暂估料款26000

②其他来源材料收入的核算企业自制材料完工入库时，应按其计划成本借记“原材料”等科目,按其实际成本贷记“生产成本”科目，按其差额借记或贷记“材料成本差异”科目。投资人投入企业的材料，应按其计划成本，借记“原材料”等科目,按专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税”科目，按增值税额与确认价值的合计数贷记“实收资本”科目，按实际成本与计划成本的差额，借记或贷记“材料成本差异”科目。

（2）材料发出的总分类核算材料发出的总分类核算同实际成本核算时一样，财会部门应根据签收的各种领料单，按其用途分类汇总，月末一次编制发出材料汇总表。由于汇总表反映的是发出材料的计划成本，还需借助材料成本差异率调整为实际成本。所以汇总表中既要反映发出材料的计划成本，也要反映其成本差异，作为编制记账凭证和登记总账的依据。发出材料汇总表的格式如表4-16。根据发出材料汇总表，登记本月发出各类材料的计划成本。会计分录如下：①借：生产成本98000

其他业务成本7000

贷：原材料——原料及主要材料105000②借：生产成本2000

制造费用3000

其他业务成本4000

贷：原材料——辅助材料9000表4—16发出材料汇总