考研专业课新成本会计18章

成本会计 主讲：耿玮第18章产品成本分析18.1全部产品成本分析18.2可比产品成本的分析18.3产品单位成本分析18.4同类产品单位成本厂际对比分析18.5产品成本降低幅度的预测分析18.1全部产品成本分析18.1.1全部产品成本分析概述18.1.2按产品类别分析全部商品成本计划的完成情况18.1.3按成本项目分析全部商品产品成本计划的完成情况18.1.1全部产品成本分析概述全部产品成本分析是一种总括性的分析，属于成本事后分析和成本定期分析。该分析是将全部产品按本年实际产量调整的上年（或计划）总成本与实际总成本进行比较，计算出成本降低额和降低率，借以评价全部产品成本的升降情况的过程为什么要将上年（或计划）总成本按实际产量进行调整？调整目的：为了排除产品产量因素，单纯考虑成本水平变动对成本降低情况的影响全部产品成本分析，可以借助于企业内部成本报表中的商品产品成本报表和成本计划等相关资料进行分析，具体分析内容包括按产品类别分析按成本项目分析18.1.2按产品类别分析全部商品成本计划的完成情况按产品类别分析的目的：具体研究全部产品成本水平的变动状况，了解产品成本升降究竟是由哪种产品引起的按产品类别分析的计算内容：全部产品、可比产品和不可比产品成本的降低额和降低率

成本降低额＝实际产量的上年（或计划）总成本－实际产量的实际总成本＝∑［实际产量×（上年或计划单位成本－实际单位成本）］成本降低率例1按产品类别进行全部产品成本计划完成情况的分析资料：光明企业2003年度生产甲、乙、丙三种产品，其中甲、乙产品为可比产品，丙产品为不可比产品，其商品产品成本表如表1和表2所示：要求：按照产品类别进行全部产品成本的分析表1全部产品实际产量单位成本资料产品名称计量单位实际产量单位成本本月本年累计上年实际平均本年计划本月实际本年累计实际平均

可比产品合计其中：甲产品乙产品件件件——20050——2200550——100200——90190——88187——89188不可比产品合计其中：丙产品件件1010130130————420420431431440440全部商品成本件————————————表2全部产品本月总成本和本年累计总成本资料本月总成本本年累计总成本产品名称按上年实际平均单位成本计算按本年计划单位成本计算本月实际按上年实际平均单位成本计算按本年计划单位成本计算本年实际可比产品合计其中：甲产品乙产品30000200001000027500180009500026950176009350330000220000110000302500198000104500299200195800103400不可比产品其中：丙产品————4200420043104310————54600546005720057200全部商品成本300003170031260330000357100356400表3全部产品成本分析表（按产品类别）商品名称实际产量本年累计实际与计划的差异各种产品成本差异对总成本影响的%计划总成本实际总成本降低额降低率(%)可比产品其中：甲产品乙产品合计1980001045003025001958001034002992002200110033001.111.051.090.6160.3080.924不可比产品丙产品5460057200－2600－4.76－0.728全部商品3571003564007000.200.20差异原因具体分析全部商品产品成本实际比计划有所下降，降低700元，原因是可比产品成本实际比计划下降3300元不可比产品成本有所上升，升高2600元，要根据具体原因进行分析通过按产品类别进行全部商品产品成本的分析，不仅能说明全部商品产品的计划执行情况，而且也为下一步分析指明方向，重点较为明确按产品类别分析全部商品成本计划完成情况应注意的问题对于可比产品：必须将其计划单位成本同上年第四季度单位成本进行比较。若前者高于后者，则说明计划成本比较保守，落后于实际已经达到的成本水平，这样的计划成本就无法起到控制成本的作用，当然有些客观因素的不利影响除外对于不可比产品：若有超支情况，应进一步查明是否是因为本年首次生产该产品，消耗定额和计划成本定得偏低；或者是因为工艺过程掌握不好、技术熟练程度不高而引起材料消耗超过定额、废品过多等等特别注意：企业在分配共同费用时，不可将可比产品成本转移给不可比产品，以达到降低可比产品成本的目的18.1.3按成本项目分析全部商品产品成本计划的完成情况分析原因：了解成本变动的原因，挖掘成本降低的潜力，为今后的深入分析指出主攻方向计算公式

成本降低额＝实际产量的上年（或计划）总成本－实际产量的实际总成本＝∑［实际产量×（某成本项目上年或计划单位成本－实际单位成本）］

成本降低率例2按成本项目进行全部产品成本计划完成情况的分析资料：某企业全部商品按照成本项目反映的计划成本和实际成本如表1所示要求：按成本项目进行全部产品成本计划完成情况的分析表1全部商品计划总成本和实际总成本资料成本项目本年实际产量的总成本计划总成本实际总成本直接材料265400262186直接工资4550049862制造费用4620044352全部商品357100356400表2按成本项目分析全部商品成本计划完成情况成本项目本年实际产量总成本实际与计划差异各种产品成本差异对总成本影响的%计划总成本实际总成本降低额降低率(%)直接材料26540026218632141.210.90直接工资4550049862－4362－9.59－1.22制造费用4620044352184840.52全部商品3571003564007000.20.20差异原因具体分析该企业全部商品产品成本实际比计划降低，其主要是由原材料和制造费用降低引起的，分别比计划降低3214元和1848元，这些变动是有利的对工资项目的超支，超支4362元，企业应该进一步分析，了解其变动的主观因素造成和客观因素，以便采取相应的措施18.2可比产品成本的分析18.2.1可比产品成本分析的必要性18.2.2可比产品成本降低任务及其完成情况的计算18.2.3影响可比产品成本降低任务完成情况的因素18.2.4可比产品成本降低任务完成情况的分析方法18.2.1可比产品成本分析的必要性可比产品是指上年度已经正式生产，而且其成本资料保存完整的产品为了确定计划期内充分挖掘潜力的情况下，可比产品应达到的降低任务、计划降低额和计划降低率，对于可比产品的实际总成本，除了和计划成本比较外，还要同实际产量按上年单位成本计算的总成本相比较，以确定可比产品实际总成本的降低额和降低率，并同成本计划所规定的降低额和降低率相比较，以考核可比产品成本降低任务的完成情况由于可比产品成本所占比重一般较大，所以分析可比产品降低任务的完成情况，具有重要的现实意义18.2.2可比产品成本降低任务及其完成情况的计算成本降低额＝实际降低额－计划降低额＝∑［实际产量×（上年实际单位成本－本年实际单位成本）］－∑［计划产量×（上年实际单位成本－本年计划单位成本）］成本降低率＝实际降低率－计划降低率＝－例3可比产品降低任务完成情况分析资料：光明实业2003年度甲、乙两种可比产品成本降低任务和实际完成情况如表1和表2所示要求：计算甲、乙产品降低任务的完成情况表1可比产品成本降低任务表可比产品计划产量单位成本总成本计划降低任务上年成本计划成本上年成本计划成本降低额降低率％甲1650100901650001485001650010乙55020019011000010450055005合计——————275000253000220008表2可比产品成本实际完成任务表可比产品实际产量实际单位成本总成本实际降低情况上年成本计划成本实际成本降低额降低率%甲2200892200001980001958002420011乙55018811000010450010340066006合计————330000302500299200308009.333可比产品成本降低任务完成情况成本降低额＝30800－22000＝8800元成本降低率＝9.333%－8%＝1.333%18.2.3影响可比产品成本降低任务完成情况的因素影响因素产品产量产品品种构成单位成本产品产量影响原因：成本计划降低任务根据各种产品计划产量制定，而实际成本降低额和降低率根据实际产量计算影响计算：假定产品品种和单位成本不发生变化，计算单纯因为产量增减所引起的变化影响结果：降低额发生变化，而降低率不受影响例4产量变动对可比产品成本降低任务完成情况的影响资料：光明实业2003年度甲、乙两种可比产品成本降低任务和实际完成情况如表1所示，假定2003年甲、乙两种产品实际产量都比计划增长20%，品种构成和单位成本都与计划保持一致要求：分析甲、乙产品降低任务的完成情况表1可比产品成本降低任务表可比产品计划产量单位成本总成本计划降低任务上年成本计划成本上年成本计划成本降低额降低率％甲1650100901650001485001650010乙55020019011000010450055005合计——————275000253000220008表2可比产品实际降低任务完成情况表可比产品实际产量实际单位成本总成本实际降低情况上年成本计划成本实际成本降低额降低率%甲1980901980001782001782001980010乙66019013200012540012540066005合计————330000303600303600264008降低额＝26400－22000＝4400元＝22000×20%＝4400元降低率＝8%－8%＝0结论：产量变动只会影响降低额，不会影响降低率产品品种构成产品品种构成，也称为品种结构，是指各种产品数量在全部产品数量总和中所占的比重产品品种构成的计算影响原因：一般说来，各种产品的成本降低率是不同的，如果各种产品产量不同比例变动，就会影响产品成本降低任务影响结果：既影响降低额，也影响降低率产品单位成本影响原因：可比产品成本计划降低额，是以本年计划单位成本和上年实际单位成本比较来确定的；可比产品实际降低额是以本年实际单位成本与上年实际单位成本相比较来确定的，因而产品单位成本的变化，必然引起成本降低任务的完成，而且实际单位成本越低，降低额和降低率完成情况越好影响结果：既影响降低额，也影响降低率18.2.4可比产品成本降低任务完成情况的分析方法连环替代法（因素分析法）分析对象：可比产品成本因素分解：可比产品成本＝产品产量×品种构成×单位成本连环替代：先替代产量，再替代品种构成，最后替代单位成本确定各因素变动的影响：分别计算降低额和降低率验算结果例5采用连环替代法分析可比产品降低任务完成情况资料：光明实业2003年度甲、乙两种可比产品成本降低任务和实际完成情况如表1和表2所示要求：计算可比产品成本降低任务的完成情况采用连环替代法分析可比产品成本降低任务完成情况的原因表1可比产品成本降低任务表可比产品计划产量单位成本总成本计划降低任务上年成本计划成本上年成本计划成本降低额降低率％甲1650100901650001485001650010乙55020019011000010450055005合计——————275000253000220008表2可比产品成本实际完成任务表可比产品实际产量实际单位成本总成本实际降低情况上年成本计划成本实际成本降低额降低率%甲2200892200001980001958002420011乙55018811000010450010340066006合计————330000302500299200308009.333可比产品成本降低任务完成情况成本降低额＝30800－22000＝8800元成本降低率＝9.333%－8%＝1.333%表3可比产品成本降低任务完成情况分析表（连环替代法）顺序影响因素计算方法产量品种构成单位成本降低额(元)降低率1计划计划计划

22000

8%2实际计划计划

330000×8%＝26400

8%3实际实际计划

330000－302500＝27500

27500÷330000×100%＝8.333%4实际实际实际

30800

9.333%表4各因素变动的影响分析表（连环替代法）影响因素对降低额的影响对降低率的影响产量26400－22000=44008%－8%＝0品种构成27500－26400=11008.333%－8%=0.333%单位成本30800－27500=33009.333%－8.333%=1%合计88001.333%原因分析：成本降低任务超额完成，主要原因是由于产量增加和产品单位成本比计划下降，分别超额任务4400元和3300元，这是企业的成绩所在品种构成变动也促使企业超额完成降低任务，但其影响程度是较小的，只影响0.333%余额推算法基本思路：从后向前逆向推算各因素变动的影响计算由于单位成本变动对降低额和降低率的影响计算由于产品品种构成变动对降低率的影响：用成本降低率的变动总数减去单位成本变动对降低率的影响计算产品品种构成变动对降低额的影响：以产品品种构成变动对降低率的影响数乘以可比产品实际产量按上年单位成本计算的总成本计算产量变动对成本降低的影响：用成本降低额变动的总数减去单位成本与品种构成变动对降低额的影响例6采用余额推算法分析可比产品降低任务完成情况资料：光明实业2003年度甲、乙两种可比产品成本降低任务和实际完成情况如表1和表2所示要求：计算可比产品成本降低任务的完成情况采用余额推算法分析可比产品成本降低任务完成情况的原因表1可比产品成本降低任务表可比产品计划产量单位成本总成本计划降低任务上年成本计划成本上年成本计划成本降低额降低率％甲1650100901650001485001650010乙55020019011000010450055005合计——————275000253000220008表2可比产品成本实际完成任务表可比产品实际产量实际单位成本总成本实际降低情况上年成本计划成本实际成本降低额降低率%甲2200892200001980001958002420011乙55018811000010450010340066006合计————330000302500299200308009.333表3可比产品降低任务完成情况分析表（余额推算法）影响因素对降低额的影响对降低率的影响合计30800－22000＝88009.333%－8%＝1.333%单位成本302500－299200＝33003300÷330000×100%＝1%品种构成330000×0.333%＝11001.333%－1%＝0.333%产量8800－1100－3300＝44000连环替代法和余额推算法的比较分析结果是一致的，运用上述两种方法都可以对可比产品成本降低任务完成情况进行分析连环替代法分析步骤清晰明了，对于各因素影响的分析易于理解，只是计算上较为麻烦余额推算法计算方法简便，但因素的替代程序与计算步骤正好相反，理解有难度采用余额推算法，一步计算之差将影响以后几步结果的准确性18.3产品单位成本分析18.3.1产品单位成本分析的意义18.3.2产品单位成本计划完成情况分析18.3.3产品单位成本各主要项目分析18.3.4直接材料成本三因素的分析方法18.3.1产品单位成本分析的意义能够揭示各种产品成本和它们的各个成本项目以及各项消耗定额的超支和节约的情况能够结合产品设计、生产工艺和操作方法的变化，确定各项技术经济指标对产品成本的影响，找出各种产品成本变化的原因能够确切查出全部商品产品和可比产品成本脱离计划的原因，从而正确评价企业计划的执行情况能够帮助企业从影响成本升降的各种原因中，寻求降低成本的途径，更加具体的制定出进一步降低成本和改进成本管理的措施18.3.2产品单位成本计划完成情况分析产品单位成本计划完成情况分析，根据主要产品单位成本资料进行产品单位成本计划完成情况分析，可以按照成本项目进一步分析，以了解成本升降情况和一般原因进行单位成本的比较分析应有重点，遵循“例外管理”原则主要产品往往是在若干车间进行生产，产品成本的变动，受各车间生产环境的影响，所以还应按车间来分析产品单位成本的变化情况例7产品单位成本计划完成情况分析资料：某单位生产甲产品，其单位成本计划和实际情况如表1所示要求：按成本项目分析甲产品计划完成情况表1主要产品单位成本表产品名称甲产品计量单位：吨计划产量：60实际产量：50成本项目上年实际平均单位成本本年计划单位成本本年实际单位成本直接材料直接工资制造费用392230178333225162365240155合计800720760表2甲产品单位成本分析表成本项目计划成本实际成本成本变动情况各项目变动对单位成本影响%变动额变动率%直接材料直接人工制造费用3332251623652401553215－79.616.67－4.324..442.08－0.96合计720760405.565.56结论：从比较分析的结果看,甲产品的单位成本比计划提高40元，超支率为5.56%，主要是由于直接材料项目和直接人工项目的成本上升的结果,使单位成本分别提高4.44%和2.08％18.3.3产品单位成本各主要项目分析直接材料项目的分析直接材料成本在产品成本构成中，一般占有很大的比重，其变动对产品成本水平有着重大影响，所以直接材料成本项目的分析是重点一般说来，单位产品材料费用取决于单位产品材料耗用量和材料单价两个因素材料单耗差异的影响（数量差异）＝∑[（实际单耗－计划单耗）×计划单价]材料单价差异的影响（价格差异）＝∑[实际单耗×（实际单价－计划单价）]

材料数量差异原因分析：材料材质的变化；材料加工方式的改变；材料的利用的变化；产品或零部件结构的变化；废品回收利用情况等材料价格差异原因分析：材料价格；运费；运输途中合理损耗的变化；材料的整理加工及检验费的变化等直接工资项目的分析直接工资的分析，必须结合工资制度和生产工人的工资分配方法进行如果企业只生产一种产品，工资可以直接计入产品成本，单产产品的工资成本，取决于生产这种产品的产量增减及其工资的高低单位产品直接工资＝直接工资总额÷产品产量单一产品直接工资双因素分析

产量差异的影响＝计划直接工资总额÷实际产量－单位产品计划直接工资

工资差异的影响＝单位产品实际直接工资－计划直接工资总额÷实际产量产量差异的原因分析：技术革新；改进产品设计和生产工艺；提高工人技术熟练和提高工时利用率等工资差异的原因分析：人员的增减；工人工资的调整；工人奖金和加班工资以及出勤率变动等例8单一产品生产直接工资单位成本分析资料：某企业生产只生产一种甲产品，有关资料如表1所示要求：采用双因素分析法分析单位产品直接工资差异表1产品产量和工资资料表项目单位计划实际差异生产工人工资总额元80000896009600产品产量件320350——单位产品生产工人工资元/件2502566表2单位产品直接工资分析表项目差异产量影响80000÷350－250＝－21.43工资影响256－80000÷350＝27.43合计6分析：单位产品工资水平上升（上升6元）的主要原因是实际工资率水平比计划工资率高（增加27.43元），而产量增加相对减少了单位产品的工资水平（减少21.43元）在大多数企业里，同时生产两种或两种以上的产品，各种产品的直接工资一般按生产工人工时消耗计入各种产品成本直接工资的费用多少，取决于单位产品的生产工时（效率）和小时工资率（分配率）两个因素

单位产品人工费用＝单位产品生产工时×小时工资率多种产品直接工资的双因素分析

单位产品的生产工时差异（效率差异）＝（单位产品实际生产工时－单位产品计划生产工时）×计划小时工资率

单位产品小时工资率差异（分配率差异）＝（实际小时工资率－计划小时工资率）×单位产品实际生产工时效率差异产生原因分析：机器设备性能；材料质量和生产工艺以及产品设计改变；工人的技术熟练程度；劳动纪律和劳动态度等分配率差异产生原因分析：出勤率和工时利用率制造费用项目的分析制造费用项目的分析类似于单位产品直接工资的分析制造费用的大小，受单位产品生产工时和小时费用分配率两个因素的影响

单位产品的制造费用＝单位产品生产工时×小时费用率制造费用的双因素分析

单位产品制造费用的效率差异＝（单位产品实际生产工时－单位产品计划生产工时）×计划小时费用率

单位产品小时分配率差异＝（实际小时费用率－计划小时费用率）×单位产品实际生产工时例9单位产品差异按成本项目双因素分析资料：某企业生产甲产品，其单位成本计划和实际情况如表1所示，明细资料如表２所示要求：采用双因素分析法分别分析原材料差异、直接人工差异和制造费用差异表1主要产品单位成本表产品名称甲产品计量单位：吨计划产量：60实际产量：50成本项目上年实际平均单位成本本年计划单位成本本年实际单位成本直接材料直接工资制造费用392230178333225162365240155合计800720760表2主要产品明细资料表明细项目单位计划数实际数单位耗用量金额实际耗用量金额原材料AB千克千克20101801532212176189工时小时180——200——表3直接材料双因素分析表材料名称耗用量材料单价差异分析计划实际计划实际数量差异价格差异AB20102212915.3815.75(22－20)×9＝18(12－10)×15.3＝30.6(8－9)×22＝－22(15.75－15.3)×12＝5.4合计————————48.6－16.6表4直接人工双因素分析表项目计划数实际数总差异效率差异工资率差异单位产品生产工时18020020

20×1.25＝25－0.05×200＝－10小时工资率1.251.2－0.05单位产品直接工资22524015表5制造费用双因素分析表项目计划数实际数总差异效率差异分配率差异单位产品生产工时18020020

20×0.9＝18－0.125×200＝－25小时费用率0.90.775－0.125单位产品制造费用162155－7分析直接材料差异30元，主要是由材料数量差异引起的直接人工差异15元，主要是由人工效率差异引起的制造费用差异－7元，主要是由制造费用分配率差异引起的18.3.4直接材料成本三因素的分析方法在冶金、化工、纺织等企业，生产产品往往耗用多种材料，由于各种材料的单价不同，所以，材料的不同组合即会对材料成本发生影响，该影响因素被称为配料比例因素，简称配比因素材料成本三因素为：单耗差异、配比差异和单价差异平均单价的计算直接材料三因素分析单位产品材料耗用总量差异＝（实际单耗－计划单耗）×计划配比计划平均单价材料配比差异＝实际单耗×（实际配比计划平均单价－计划配比计划平均单价）材料单价差异＝实际单耗×（实际配比实际平均单价－实际配比计划平均单价）例10产品单位成本直接材料三因素分析资料：某企业生产乙产品，耗费A、B、C、D四种材料，有关耗用、配比及成本资料如表1所示要求；采用三因素分析法分析乙产品单位成本直接材料差异表1乙产品直接材料明细资料表材料名称计划实际单价用量配比成本单价用量配比成本ABCD40302520629330%10%45%15%2406022560363432183.66.32.75.420%35%15%30%129.6