精品高财(注会)非货币性资产交换

2023年2月6日1第X章非货币性资产交换

学习目标:通过本章学习，应理解非货币性资产交换的含义；掌握非货币性资产交换的判断；掌握非货币性资产交换计量基础的确定及其会计处理。2023年2月6日2

第一节非货币性资产交换概述

一、非货币性资产交换的概念

非货币性资产交换——指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。2023年2月6日3

货币性资产——指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产。

货币性资产包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产——指货币性资产以外的资产。

非货币性资产包括存货、固定资产、无形资产、长期股权投资、投资性房地产以及不准备持有至到期的债券投资等。2023年2月6日4非货币性资产与货币性资产的区分——主要依据是资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额，是否是固定的或可确定的。如果资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是固定或可确定的，则该资产是货币性资产；反之，则为非货币性资产。

2023年2月6日5二、非货币性资产交换判断标准（一）收到补价的企业收到的补价/换出资产公允价值<25%或：收到的补价/（换入资产公允价值＋收到的补价）

<25%（二）支付补价的企业支付的补价/（换出资产公允价值+支付的补价）<25%或：支付的补价/换入资产公允价值<25%2023年2月6日6

企业会计准则规定：补价比例低于25%（不含25%）

——视为非货币性资产交换补价比例高于25%（含25%）

——按《企业会计准则第14号——收入》等相关规定处理。2023年2月6日7

【例题1·单选题】甲股份有限公司发生的下列非关联交易中，属于非货币性资产交换的是

()。

A.以公允价值为260万元的固定资产换入乙公司账面价值为320万元的无形资产，并支付补价30万元

B.以账面价值为280万元的固定资产换入丙公司公允价值为200万元的一项专利权

,并收到补价80万元

C.以公允价值为320万元的长期股权投资换入丁公司账面价值为460万元的长期股权投资，并支付补价140万元

D.以账面价值为420万元应收票据换入戊公司公允价值为390万元的一台设备，并收到补价30万元

【答案】A2023年2月6日8【例题2·多选题】依据《企业会计准则——非货币性资产交换》，下列项目中属于货币性资产的有（）。A.应收账款B.其他应收款C.准备持有至到期的债券投资D.准备随时变现的股票投资E.不准备持有至到期的债券投资【答案】ABC【点评】非货币性资产，指货币性资产以外的资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产有别于货币性资产的最基本特征是，其在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的。例如，企业持有固定资产的主要目的是用于生产经营过程，通过折旧方式将其磨损价值转移到产品成本中，然后通过该产品销售获利，固定资产在将来为企业带来的经济利益，即货币金额是不固定的或不可确定的，因此，固定资产属于非货币性资产。解析】准备随时变现的股票投资属于非货币性资产。2023年2月6日2023年2月6日10

一、非货币性资产交换的计量原则（一）换入资产按公允价值计量非货币性资产交换同时满足下列条件的——应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：

第二节非货币性资产交换计量基础的确定2023年2月6日11

1．该项交换具有商业实质；

2．换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。2023年2月6日12非货币性资产交换具有商业实质的判断（一）判断条件

符合下列条件之一的，视为具有商业实质

1、换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。2023年2月6日13（1）未来现金流量的风险、金额相同，时间不同。如企业以存货换入一项固定资产。（2）未来现金流量的时间、金额相同，风险不同。如企业以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租。（3）未来现金流量的风险、时间相同，金额不同。如某企业以其商标权换入另一企业的一项专利技术。2023年2月6日14

2、换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

预计未来现金流量现值——应当按照资产在持续使用过程和最终处置时所产生的预计税后未来现金流量，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。如某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资。

2023年2月6日15

关联方之间交换资产与商业实质的关系

在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

2023年2月6日16

资产的公允价值能够可靠计量的判断

资产存在活跃市场，是资产公允价值能够可靠计量的明显证据，但不是唯一要求。符合下列情形之一的，表明公允价值能够可靠地计量：（1）换入资产或换出资产存在活跃市场。（2）换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。（3）换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易、采用估值技术确定的公允价值满足一定的条件。2023年2月6日17

采用估值技术确定的公允价值必须符合以下条件之一，视为能够可靠计量：①采用估值技术确定公允价值估计数的变动区间很小。②在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定。2023年2月6日18

换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的——应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础。

但如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的——应当以换入资产公允价值为基础确定换入资产的成本。2023年2月6日19

（二）换入资产按账面价值计量

非货币性资产交换不具有商业实质，或换入资产或换出资产的公允价值不能可靠计量的——应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。收到或支付的补价作为确定换入资产成本的调整因素。2023年2月6日20

一、以公允价值计量的会计处理

(一)换入资产成本的确定

非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量——应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产公允价值更可靠，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

第三节非货币性资产交换的会计处理2023年2月6日21

1．不涉及补价换入资产的成本＝换出资产的公允价值＋应支付的相关税费（除非能证明换入资产公允价值更可靠）

2．涉及补价换入资产的成本＝换出资产的公允价值

＋支付的补价（或－收到的补价）＋应支付的相关税费2023年2月6日22【例题3·单选题】甲公司用一项账面余额为50万元，累计摊销为20万元，公允价值为25万元的无形资产，与丙公司交换一台账面原始价值为40万元，累计折旧为18万元，公允价值为24万元的设备。甲公司发生与固定资产相关的税费2万元，收到丙公司支付的补价1万元。假设该交换具有商业实质。甲企业换入该项设备的入账价值为()万元。

A．24B．25C．26D．31【答案】C2023年2月6日23

(二)会计处理原则

1、换出资产为存货的——应当作为销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。

2、换出资产为固定资产、无形资产的——换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。

3、换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的——换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资损益。2023年2月6日24（三）具体会计处理

1．换出资产为存货的借：固定资产等（换入资产的入账价值）

应交税费——应交增值税（进项税额）贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）

（涉及补价的，借或贷银行存款等，下同）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品等2023年2月6日25【例题4·计算题】甲公司和乙公司均为一般纳税人，2016年2月2日，甲公司以其生产的产品一批与乙公司交换非生产用设备一台，产品成本为400万元，公允价值（含税价格）为585万元，增值税税率为17%；设备原价为800万元，已提折旧为280万元，公允价值550万元，甲公司收到乙公司支付的现金35万元。甲公司换入的设备作为固定资产入账，乙公司换入的产品作为商品入账。资产已交付对方并办妥相关手续。假定双方的交换具有商业实质。要求：根据上述资料，编制甲公司和乙公司的有关会计分录。2023年2月6日26【答案】甲公司有关会计处理如下：换入固定资产的入账价值＝585－35＝550（万元）借：固定资产550

银行存款35

贷：主营业务收入500

应交税费——应交增值税（销项税额）

85借：主营业务成本400

贷：库存商品4002023年2月6日27乙公司有关会计处理如下：换入商品的入账价值＝550＋35－85＝500（万元）①借：累计折旧280

固定资产清理520

贷：固定资产800②借：库存商品500

应交税费——应交增值税（进项税额）85

贷：固定资产清理520

营业外收入30

银行存款352023年2月6日282．换出资产为固定资产、无形资产

如换出资产为无形资产的有关会计分录如下：借：库存商品等（换入资产的入账价值）应交税费——应交增值税（进项税额）无形资产减值准备（已提减值准备）累计摊销（已摊销额）贷：无形资产（账面余额）应交税费——应交营业税营业外收入（或借：营业外支出）（差额）

换出的资产为固定资产，需通过“固定资产清理”账户核算。2023年2月6日29

【例题5·计算题】甲公司以一台设备换入乙公司的一辆汽车，该设备的账面原值为80万元，累计折旧为40万元，未对该设备计提减值准备，公允价值为50万元；乙公司汽车的公允价值为45万元，账面原值为60万元，已提折旧10万元，已提减值准备1万元。双方协议，乙公司支付给甲公司现金5万元，甲公司负责把该设备运至乙公司。在这项交易中，甲公司支付汽车运杂费2万元。乙公司为取得设备支付相关费用0.5万元。甲公司已将设备交给乙公司并收到汽车。假定该项交易具有商业实质。2023年2月6日30要求：（1）判断该项交易是否属于非货币性资产交换。（2）计算甲公司换入汽车的入账价值和乙公司换入设备的入账价值。（3）编制甲公司换入汽车和乙公司换入设备的有关会计分录。2023年2月6日31【答案】（1）从收到补价的甲公司看，收到的补价5万元占换出资产的公允价值50万元的比例为10％（5/50＝10％），该比例小于25％，属非货币性资产交换。（2）甲公司换入汽车的入账价值

＝500000－50000＋20000＝470000（元）

乙公司换入设备的入账价值

＝450000＋50000＋5000＝505000（元）2023年2月6日32（3）甲公司编制的会计分录：换出设备转入清理：

借：固定资产清理400000

累计折旧400000

贷：固定资产――某设备800000

2023年2月6日33换入汽车

借：银行存款50000

固定资产――汽车470000

贷：固定资产清理400000

贷：银行存款20000

营业外收入1000002023年2月6日34乙公司编制的会计分录：换出汽车转入清理：借：固定资产清理490000

固定资产减值准备10000

累计折旧100000

贷：固定资产――汽车6000002023年2月6日35

换入设备

借：固定资产――设备505000

营业外支出40000

贷：固定资产清理490000

银行存款550002023年2月6日363．换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产借：库存商品等（换入资产的入账价值）应交税费——应交增值税（进项税额）长期股权投资减值准备（已提减值准备）贷：长期股权投资（账面余额）投资收益（差额）

2023年2月6日37

【例6】甲公司以其拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司对该公寓楼采用成本模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为9000万元，已提折旧1500万元。在交换日的公允价值和计税价格均为8000万元，营业税税率为5%；乙公司持有的股票投资账面价值为6000万元，在交换日的公允价值为7500万元。乙公司支付了500万元给甲公司。乙公司换入公寓楼后仍然继续用于经营出租目的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换入股票投资后也仍然用于交易目的。假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。2023年2月6日38分析：该项资产交换涉及收付货币性资产，即补价500万元。对甲公司而言，收到的补价500万元÷换出资产的公允价值8000万元（换入股票投资公允价值7500万元+收到的补价500万元）=5.6%<25%，属于非货币性资产交换。对乙公司而言，支付的补价500万元÷换入资产的公允价值8000万元=5.6%<25%，属于非货币性资产交换。2023年2月6日39

甲公司的账务处理如下：

借：其他业务成本75000000

投资性房地产累计折旧15000000

贷：投资性房地产90000000

借：营业税金及附加4000000

贷：应交税费——应交营业税4000000

借：交易性金融资产75000000

银行存款5000000

贷：其他业务收入800000002023年2月6日40乙公司的账务处理如下：借：投资性房地产80000000

贷：交易性金融资产60000000

银行存款5000000

投资收益15000000

2023年2月6日41

二、以换出资产账面价值计量的会计处理

非货币性资产交换不具有商业实质，或换入资产或换出资产的公允价值不能可靠计量的——应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费确定换入资产的成本，无论是否收付补价，均不确认损益。2023年2月6日42

（一）换入资产成本的确定

1．不涉及补价换入资产的成本＝换出资产的账面价值＋应支付的相关税费

2．涉及补价换入资产的成本＝换出资产的账面价值

＋支付的补价（或－收到的补价）＋应支付的相关税费2023年2月6日43

【例题7·计算题】甲公司以一台设备换入乙公司的专利权，该设备的账面原值为100万元，累计折旧为40万元，未对该设备计提减值准备，公允价值为80万元；乙公司专利权的公允价值为70万元，账面余额为120万元，累计摊销30万元。双方协议，乙公司支付给甲公司现金10万元，假定无形资产的营业税税率为5%（不考虑其他税费）,甲公司已将设备交给乙公司，并办理完专利权的相关手续。假定该项交易不具有商业实质。要求：（1）计算甲公司换入专利权的入账价值和乙公司换入设备的入账价值。（2）编制甲公司换入专利权和乙公司换入设备的有关会计分录。2023年2月6日44【答案】从收到补价的甲公司看，收到的补价10万元占换出资产的公允价值80万元的比例为12.5％，该比例小于25％，属非货币性资产交换。（1）甲公司换入专利权的入账价值＝1000000－400000－100000＝500000（元）

乙公司换入设备的入账价值＝1200000－300000＋100000＝1000000（元）2023年2月6日45（2）甲公司编制的会计分录

借：固定资产清理600000

累计折旧400000

贷：固定资产——某设备1000000

借：银行存款100000

无形资产500000

贷：固定资产清理6000002023年2月6日46乙公司编制的会计分录：借：固定资产——设备1000000

累计摊销300000

贷：无形资产1200000

银行存款100000

借：营业外支出35000

贷：应交税费—应交营业税350002023年2月6日47

三、涉及多项非货币性资产交换的会计处理

非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项资产的成本时，按以下步骤处理:

1、先确定换入资产总成本

2、将换入资产总成本在换入的各项资产之间进行分配

具体分别情况处理：2023年2月6日48

1、非货币性资产交换具有商业实质，且各项换出资产和换入资产的公允价值均能够可靠计量的（1）按换出资产的公允价值为基础确定换入资产的总成本。（2）按照各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。某项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×某项换入资产公允价值/各项换入资产公允价值总额2023年2月6日49

2．非货币性资产交换具有商业实质、且换入资产的公允价值能够可靠计量、换出资产的公允价值不能可靠计量（1）按换入资产的公允价值总额为基础确定换入资产的总成本。（2）按照换各项换入资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

某项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×某项换入资产公允价值/各项换入资产公允价值总额2023年2月6日50

3．非货币性资产交换具有商业实质、换出资产的公允价值能够可靠计量、但换入资产的公允价值不能可靠计量

（1）按换出资产的公允价值为基础确定换入资产的总成本。（2）按照各项换入资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。某项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×某项换入资产原账面价值/各项换入资产原账面价值总额

2023年2月6日51

4．非货币性资产交换不具有商业实质、或换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量（1）按换出资产账面价值总额为基础确定换入资产的总成本。（2）按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

某项换入资产的成本＝换入资产的成本总额×某项换入资