第20章 外币折算

本章要点

1．记账本位币的确定

2．外币交易的会计处理及期末汇兑损益的计算

3．外币财务报表的折算第二十章外币折算2/5/20231第一节记账本位币的确定记账本位币——是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。概念一、记账本位币的定义主要经济环境——通常是其主要产生和支出现金的经济环境。2/5/20232企业通常应选择人民币作为记账本位币；业务收支以人民币以外的货币为主的企业，也可以选定其中一种货币作为记账本位币；编报的财务报表应当折算为人民币。CAS19规定二、企业记账本位币的确定（一）记账本位币的选择2/5/20233（二）企业选定记账本位币应考虑的因素企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：该货币主要影响商品或劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务销售价格的计价和结算；该货币主要影响商品或劳务的人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所使用的货币2/5/20234三、境外经营记账本位币的确定（一）境外经营的含义境外经营企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，采用的记账本位币不同于企业记账本位币的，也视同境外经营。2/5/20235

判断某实体是否为境外经营的标准：

是否是企业的子公司、合营企业、联营企业、分支机构是否与企业记账本位币相同不是以该实体是否在企业所在地的境外作为标准。二是该实体的记账本位币一是该实体与企业的关系2/5/20236企业选定境外经营的记账本位币，除考虑一般因素外，还应当考虑下列因素：

（二）境外经营记账本位币的确定

境外经营所从事的活动具有很强自主性还是视同企业经营活动的延伸；境外经营活动中与企业的交易是否占境外经营较大比重；境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。2/5/20237

【考题解析·2007年多选题】境外经营的子公司在选择确定记账本位币时，应当考虑的因素有()。

A.境外经营所在地货币管制状况

B.与母公司交易占其交易总量的比重

C.境外经营所产生的现金流量是否直接影响母公司的现金流量

D.境外经营所产生的现金流量是否足以偿付现有及可预期的债务

E.相对于境内母公司，其经营活动是否具有很强的自主性

【答案】ABCDE2/5/20238四、记账本位币的变更一般原则会计处理企业记账本位币一经确定，不得随意变更企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的——应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。

记账本位币的变更不会产生汇兑差额。变更条件除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化2/5/20239外币分账制——是指企业在日常核算时按照外币原币记账，编制会计报表时再折算为记账本位币。外币统账制——是指企业在发生外币交易时就折算为记账本位币入账；一、外币交易的概述（一）外币交易的记账方法

第二节外币交易的会计处理2/5/202310No.1No.2No.3No.1外币交易发生日——应按外币交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额入账No.1No.2统账制下外币交易的核算程序No.2期末——将外币货币性项目的外币余额，按期末即期汇率折算为记账本位币，其与账面记账本位币金额的差额——计入“财务费用”No.2结算日——结算外币货币性项目时，将其外币结算金额按当日即期汇率折算为记账本位币金额，其与原记账本位币金额的差额——计入“财务费用”No.32/5/202311折算汇率（2）即期汇率的近似汇率（1）即期汇率通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率。通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。二、折算汇率2/5/202312

三、外币交易的会计处理

（一）外币交易的概念及内容2.外币交易内容

（1）外币兑换业务；（3）借入或者借出外币资金；1.概念外币交易——是指以外币计价或者结算的交易。外币——是企业记账本位币以外的货币。

（4）其他以外币计价或者结算的交易。

（2）买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；2/5/202313

（二）外币交易的会计处理

1、初始确认（交易日）企业发生外币交易，应在初始确认时采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。2/5/202314

（1）外币兑换业务

企业卖出外币时——实际收入的记账本位币金额与付出的外币按当日即期汇率折算为记账本位币金额的差额，作为汇兑损益计入财务费用。

借：银行存款——人民币财务费用贷：银行存款——××外币实收的金额（买入价）按即期汇率折算的金额（差额）2/5/202315

企业买入外币时——实际付出的记账本位币金额与收取的外币按照当日即期汇率折算为本位币金额之间的差额，作为汇兑损益计入财务费用。按即期汇率折算的金额

借：银行存款——××外币财务费用贷：银行存款——人民币支付的金额（卖出价）（差额）2/5/202316

【例题1】甲公司的记账本位币为人民币。2010年3月5日，甲公司从银行购入20000美元，银行当日的美元卖出价为1美元＝6.80元人民币，中间价为1美元＝6.70元人民币。甲公司会计处理如下:借：银行存款——美元（20000×6.70

）134000

财务费用2000

贷：银行存款——人民币（20000×6.80

）1360002/5/202317

【例题2·单选题】某企业以人民币为记账本位币，外币业务采用交易发生日的即期汇率折算。该企业本月月初持有60000美元存款，月初即期汇率为1美元＝6.80元人民币。本月20日将其中的20000美元出售给中国银行，当日中国银行美元买入价为1美元＝6.70元人民币，中间价为1美元＝6.74元人民币。企业售出该美元时应确认的汇兑损失为（）元。

A．0B．800C．2000D．1200

【答案】B2/5/202318

（2）外币购销业务企业以外币结算购进原材料、商品或引进设备时，按照当日的即期汇率将支付的外币或应支付的外币折算为人民币记账，以确定购入原材料等货物及债务的入账价值，同时按照外币的金额登记有关外币账户。2/5/202319

【例题3】甲公司的记账本位币为人民币。2010年3月20日，甲公司从境外购入原材料一批，材料价款为10000美元，当日的即期汇率为1美元＝6.7元人民币，款项尚未支付，（为简化核算，关税及增值税略）。

甲公司应作的会计处理如下：借：原材料67000

贷：应付账款——美元（10000美元）670002/5/202320

2010年4月30日，甲公司以外币存款支付上述货款（即结算日），当日的即期汇率为1美元＝6.75元人民币。

会计处理如下：借：应付账款——美元（10000美元）67500

贷：银行存款——美元（10000美元）675002/5/202321

假定甲公司直接以人民币支付，当日的银行卖出价为1美元＝6.76元人民币。则会计处理如下：

借：应付账款——美元（10000美元)67500

财务费用100

贷：银行存款——人民币676002/5/202322

企业出口商品时，按照当日的即期汇率将外币销售收入折算为记账本位币入账；对于出口商品取得的款项或发生的债权，按照折算后的记账本位币金额入账，同时按照外币金额登记有关外币账户。2/5/202323

【例题4】甲公司的记账本位币为人民币。2010年6月10日，甲公司向境外出售商品一批，价款10000美元，当日的即期汇率为1美元＝6.70元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，款项尚未收到。

甲公司应作的会计处理如下：

借：应收账款——美元（10000美元）67000

贷：主营业务收入670002/5/202324

2010年6月30日，甲公司收到上述货款（即结算日），当日的即期汇率为1美元＝6.74元人民币。甲公司应作的会计处理如下：借：银行存款——美元（10000美元）67400

贷：应收账款——美元（10000美元）674002/5/202325

假定2010年6月20日，甲公司收到上述货款，并直接兑换成人民币存入银行，当日的银行买入价为1美元＝6.73元人民币，中间价为1美元＝6.74元人民币。则会计处理如下借：银行存款——人民币（10000×7.23）67300

财务费用100

贷：应收账款——美元（10000美元）674002/5/202326

（3）外币借款业务企业借入外币时，按照借入外币时的即期汇率折算为记账本位币入账，同时按照借入外币的金额登记相关的外币账户2/5/202327

【例题5】甲公司的记账本位币为人民币。2010年4月10日，甲公司从银行借入100000美元，期限为一年，借入的外币暂存银行。当日的即期汇率为1美元＝6.90元人民币。甲公司应作的会计处理如下：

借：银行存款——美元690000

贷：短期借款——美元690000

还款时，按还款当日的即期汇率折算作相反分录。2/5/202328

（4）接受外币资本投资

企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。2/5/202329

【例题6】甲公司的记账本位币为人民币。2010年7月1日，甲公司收到某外商投入的资本100000美元，当日的即期汇率为1美元＝6.70元人民币，投资合同约定的汇率为1美元＝7.00元人民币。甲公司应作的会计处理如下：借：银行存款——美元670000

贷：实收资本6700002/5/202330

【例题7单项选择题】甲企业系中外合资经营企业，其注册资本为400万美元，合同约定分两次投入，但未约定折算汇率。中、外投资者分别于2010年1月1日和3月1日投入300万美元和100万美元。2010年1月1日、3月1日、3月31日和12月31日美元对人民币的即期汇率分别为：1美元=6.8元人民币、1美元=6.85元人民币、1美元=6.82元人民币和1美元=6.90元人民币。假定该企业采用人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生当日的即期汇率折算。该企业2010年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额为人民币（）万元。

A.2725

B.2760

C.2728

D.2720【答案】A2/5/2023312、期末调整（1）外币货币性项目资产负债表日——应以资产负债表日的即期汇率折算货币性项目。

因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额——计入当期损益。2/5/202332资产类账户：如是正数—→汇兑收益负数—→汇兑损失

负债类账户则相反。某外币账户的汇兑损益

＝期末外币余额×资产负债表日的即期汇率－[期初记账本位币余额＋本期外币增加发生额×折算汇率－本期外币减少发生额×折算汇率]2/5/202333

【例题8】

甲公司的记账本位币为人民币。2009年6月30日的即期汇率为1美元＝7.40元人民币，有关外币账户余额如下：（单位：万元）外币（美元）人民币银行存款100734应收账款50360应付账款1501083长期借款5003650长期借款为建造固定资产的专门借款，固定资产正在建造中。

要求：计算甲公司2009年6月30日各外币账户的汇兑损益并编制相关会计分录。2/5/202334【答案及解析】

（1）2009年6月30日各外币账户的汇兑损益账面余额按当日即期汇率折算为人民币金额汇兑损益外币（美元）人民币银行存款1007347406应收账款5036037010应付账27长期借款50036503700－502/5/202335（2）甲公司相关的会计处理如下：借：银行存款——美元6

应收账款——美元10

财务费用——汇兑损益11

贷：应付账款——美元27借：在建工程50

贷：长期借款——美元502/5/202336

【考题解析·2007年单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为1欧元=10．30人民币元。5月31日的市场汇率为1欧元=10．28人民币元；6月1日的市场汇率为1欧元=10．32人民币元；6月30日的市场汇率为1欧元=10．35人民币元。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为1欧元=10．34人民币元。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为()。

A．10万元B．15万元C．25万元D．35万元

【答案】D【解析】6月份应收账款应确认的汇兑收益＝500×（10.35－10.28）＝35（万元）。2/5/202337资产负债表日，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。（2）外币非货币性项目①对于以历史成本计量的外币非货币性项目②对于以成本与可变现净值孰低计量的存货如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。③以公允价值计量的股票等外币非货币性项目应先将该外币金额按公允价值确定日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其的差额作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。2/5/202338

【例题9·计算题】甲公司的记账本位币为人民币。甲公司2010年12月1日以每股3港元的价格买入乙公司H股10000股作为交易性金融资产，当日即期汇率为1港元＝0.9元人民币。12月31日，该H股股价为每股3.2港元，当日即期汇率为1港元＝0.8元人民币。甲公司编制相关会计分录如下：2/5/202339【答案】初始确认时:借：交易性金融资产27000

贷：银行存款27000期末计量时:借：公允价值变动损益1400(10000×3.2×0.8－27000)

贷：交易性金融资产14002/5/202340

【例题10】甲公司以人民币作为记账本位币，按月计算汇兑损益。2011年6月30日即期汇率为1美元＝6.75元人民币。2011年6月

30日有关外币账户期末余额如下

:项目

外币(美元)金额

折算汇率

折合人民币金额

银行存款

1000006.75675000应收账款

5000006.753375000应付账款

2000006.7513500002/5/202341

甲公司2011年7月份发生以下外币业务(不考虑增值税等相关税费):(1)7月15日收到某外商投入的外币资本500000美元,当日的即期汇率为1美元＝6.74元人民币,款项已由银行收存。

(2)7月18日,进口一台不需安装的机器设备,设备价款400000美元,尚未支付,当日的即期汇率为1美元＝6.73元人民币。

(3)7月20日,对外销售产品一批,价款共计200000美元,当日的即期汇率为1美元＝6.72元人民币,款项尚未收到。2/5/202342

(4)7月28日,以外币存款偿还6月份发生的应付账款200000美元,当日的即期汇率为1美元＝6.71元人民币。

(5)7月31日,收到6月份发生的应收账款300000美元,当日的即期汇率为1美元＝6.70元人民币。

要求：

(1)编制甲公司7月份发生的外币业务的会计分录。

(2)分别计算甲公司7月份发生的汇兑损益净额,并列出计算过程。

(3)编制甲公司期末记录汇兑损益的会计分录。2/5/202343【答案】(1)①借:银行存款3370000

贷:股本3370000②借:固定资产2692000

贷:应付账款2692000③借:应收账款1344000

贷:主营业务收入1344000④借:应付账款1342000

贷:银行存款1342000⑤借:银行存款2010000

贷:应收账款20100002/5/202344

(2)银行存款汇兑损益金额＝700000×6.7

－（675000＋3370000－1342000＋2010000）＝－23000(元)

应收账款汇兑损益金额＝400000×6.7－（3375000＋1344000－2010000）＝－29000(元)

应付账款汇兑损益金额＝400000×6.7－（1350000＋2692000－1342000）＝－20000(元)

汇兑损益净额＝－23000－29000＋20000＝－32000(元)2/5/202345（3）借:应付账款20000

财务费用32000

贷:银行存款23000

应收账款290002/5/202346外币财务报表折算是指将以一种货币表示的财务报表折算为以另一特定货币表示的财务报表。

▲编制合并报表的需要▲向国外股东和其他报表使用者提供适合其使用的报表的需要▲在国外证券市场上发行股票和债券的需要定义意义

第三节外币财务报表折算一、外币财务报表折算的含义2/5/202347二、我国外币财务报表折算方法资产、负债项目——采用资产负债日的即期汇率折算股本、资本公积、盈余公积项目——采用发生时的即期汇率折算未分配利润项目——取自折算后的所有者权益变动表

收入、费用及利润分配项目——采用交易发生日的即期汇率折算按照系统合理的方法确定的与交易日即期汇率近似的汇率折算

在合并资产负债表中作为所有者权益单独列示，其中属于少数股东权益的部分，应列入少数股东权益项目（一）资产负债表项目的折算（二）利润及利润分配项目的折算（三）外币财务报表折算差额2/5/202348

（四）特殊项目的处理

1、少数股东应分担的外币财务报表折算差额。

在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币财务报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。2/5/202349

2、实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理企业编制合并财务报表时，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，应分别以下两种情况编制抵销分录：2/5/202350实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目应在抵销长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”项目。借：财务费用贷：外币报表折算差额或作相反的抵销分录以母公司或子公司的记账本位币反映以母公司或子公司的记账本位币以外的货币反映应将母公司、子公司此项外币货币性项目产生的汇兑差额相互抵销，差额转入“外币报表折算差额”。2/5/202351

三、处置境外经营将资产负债表中所有者权益项目下列示的、与境外经营相关的外币财务报表折算差额——自所有者权益项目转入处置当期损益；部分处置境外经营的——应当按处置的比例计算处置部分的外币财务报表折算差额，转入处置当期损益2/5/202352

【考题解析·2010年单选题】甲公司持有在境外注册的乙公司l00％股权，能够对乙公司的财务和经营政策实施控制。甲公司以人民币为记账本位币，乙公司以港币为记账本位币，发生外币交易时甲公司和乙公司均采用交易日的即期汇率进行折算。

(1)20×9年10月20日，甲公司以每股2美元的价格购入丙公司B股股票20万股，支付价款40万美元，另支付交易费用0.5万美元。甲公司将购入的上述股票作为交易性金融资产核算，当日即期汇率为l美元=6．84元人民币。20×9年12月31目，丙公司B股股票的市价为每股2．5美元。

(2)20×9年12月31日，除上述交易性金融资产外，甲公司其他有关资产、负债项目的期末余额如下：2/5/202353项目外币金额按照20×9年12月31日年末汇率

调整前的人民币账面余额银行存款600万美元4102万元应收账款300万美元2051万元预付款项100万美元683万元长期应收款1500万港元1323万元持有至到期投资50万美元342万元短期借款450万美元3075万元应付账款256万美元1753万元预收款项82万美元560万元2/5/202354

上述长期应收款实质上构成了甲公司对乙公司境外经营的净投资，除长期应收款外，其他资产、负债均与关联方无关。20×9年12月31日，即期汇率为1美元=6．82元人民币，1港元=0．88元人民币。

要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第9小题至第ll小题。2/5/202355

9．下列各项中，不属于外币货币性项目的是(

)。

A．应付账款

B．预收款项

C．长期应收款

D．持有至到期投资

答案：B

解析：货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。所以，预收款项不属于货币性项目，选项B错误。2/5/202356

10．甲公司在20×9年度个别财务报表中因外币货币性项目期末汇率调整应当确认的汇兑损失是(

)。

A．5．92万元

B．6．16万元

C．6．72万元D．6．96万元答案：A

解析：甲公司在20×9年度个别财务报表中因外币货币性项目期末汇率调整应当确认的汇兑损失=﹛（600＋300＋50）－（450＋256）﹜×6.82＋1500×0.88－﹛（4102＋2051＋342＋1323）－（3075＋1753）﹜=5.92（万元）。2/5/202357

11．上述交易或事项对甲公司20×9年度合并营业利润的影响是(

)。

A．57．82万元B．58．06万元

C．61．06万元D．63．98万元

答案：C

解析：上述交易或事项对甲公司20×9年度合并营业利润的影响金额=20×2.5×6.82－40×6.84－0.5×6.84－（汇兑损失－外币报表折算差额的部分）=341－273.6－3.42－（5.92－3）=61.06（万元）。2/5/202358

【考题解析·2009年单选题】（旧制度）甲公司为境内注册的公司，其控股80%的乙公司注册地为英国伦敦。甲公司生产产品的30%销售给乙公司，由乙公司在英国销售；同时，甲公司生产所需原材料的30%自乙公司采购。甲公司以人民币作为记账本位币，出口产品和进口原材料均以英镑结算。乙公司除了销售甲公司的产品以及向甲公司出售原材料外，在英国建有独立的生产基地，其生产的产品全部在英国销售，生产所需原材料在英国采购。

20×7年12月31日，甲公司应收乙公司账款为1500万英镑；应付乙公司账款为1000万英镑；实质上构成对乙公司净投资的长期应收款为2000万英镑。当日，英镑与人民币的汇率为1：10。2/5/202359

20×8年，甲公司向乙公司出口销售形成应收乙公司账款5000万英镑，按即期汇率折算的人民币金额为49400万元；自乙公司进口原材料形成应付乙公司账款3400英镑，按即期汇率折算的人民币金额为33728万元。20×8年12月31日，甲公司应收乙公司账款6500万英镑，应付乙公司账款4400万英镑，长期应收乙公司款项2000英镑，英镑与人民币的汇率为1：9.94。

20×9年3月31日，根据甲公司的战略安排，乙公司销售产品，采购原材料的开始以欧元结算。20×9年4月1日，乙公司变更记账本位币，当日英镑与欧元的汇率为1：0.98。

要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题2/5/202360

1.乙公司在选择记账本位币时，下列各项中应当考虑的主要因素是（）。

A.纳税使用的货币

B.母公司的记账本位币

C.注册地使用的法定货币

D.主要影响商品销售价格以及生产商品所需人工、材料和其他费用的货币

【答案】D

【解析】此题中说明乙公司除了销售价公司的产品以及向甲公司出售原材料外，在英国有独立的生产基地，其生产的产品全部在英国销售，生产所需原材料在英国采购，从这个条件中可以看出乙公司在选择记账本位币的时候考虑的主要因素是D。2/5/202361

2.下列各项关于甲公司20×8年度因期末汇率变动产生汇兑损益的表述中，正确的是（）。

A.应付乙公司账款产生汇兑损失8万元

B.计入当期损益的汇兑损失共计98万元

C.应收乙公司账款产生汇兑损失210万元

D.长期应收乙公司款项产生汇兑收益120万元

【答案】A

【解析】A选项，应付账款的汇兑差额＝4400×9.94－（1000×10＋33728）＝8万元（汇兑损失）；C选项，应收账款的汇兑差额＝6500×9.94－（1500×10＋49400）＝210万元（汇兑收益）；D选项，长期应收款的汇兑差额＝2000×（9.94－10）＝－120万元（汇兑损失）；B选项，计入当期损益的汇兑损失是－8＋210－120=82万元

2/5/202362

3.下列各项关于甲公司编制20×8年度合并财务报表时会计处理的表述中，正确的是（）。

A.长期应收乙公司款项所产生的汇兑差额在合并资产负债表未分配利润项目列示

B.甲公司应收乙公司账款与应付乙公司账款以抵销后的净额在合并资产负债表中列示

C.采用资产负债表日即期汇率将乙公司财务报表折算为以甲公司记账本位币表示的财务报表

D.乙公司外币报表折算差额中归属于少数股东的部分在合并资产负债表少数股东权益项目列示

【答案】D2/5/202363

4.下列各项关于乙公司变更记账本位币会计处理的表述中，正确的是（）。

A.记账本位币变更日所有者权益项目按照历史汇率折算为变更后的记账本位币

B.记账本位币变更日资产负债项目按照当日的即期汇率折算为变更后的记账本位币

C.记账本位币变更当年年初至变更日的利润表项目按照交易发生日的即期汇率折算为变更后的记账本位币

D.记账本位币变更当年年初至变更日的现金流量表项目按照与交易发生日即期汇率近似的汇率折算为变更后的记账本位币

【答案】B2/5/202364

【考题解析·2008年单项选择题】甲公司为境内注册的公司，其30%收入来自于出口销售，其余收入来自于国内销售；生产产品所需原材料有30