中级财务会计：专题：非货币性资产交换

企业会计准则第7号非货币性资产交换本章内容第一节非货币性资产交换的认定第二节非货币性资产交换的确认和计量第三节非货币性资产交换的会计处理河南大学工商管理学院田维胜教学目的与要求通过本章的学习1、掌握非货币性资产交换的认定；2、理解商业实质的判断；3、掌握公允价值计量模式下取得非货币性资产入账价值的确定及损益的确认；4、掌握账面价值计量模式下取得非货币性资产入账价值的确定。河南大学工商管理学院田维胜第一节非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换认定二、非货币性资产交换不涉及的交易和事项河南大学工商管理学院田维胜一、非货币性资产交换认定（一）非货币性资产交换

是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。注：货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。河南大学工商管理学院田维胜（二）认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换

通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。补价所占比例=补价/整个资产交换金额

注：整个资产交换金额即为在整个非货币性资产交换中最大的公允价值。（1）补价比例＜25%时：视为非货币性资产交换。（2）补价比例≥25%时：视为以货币性资产取得非货币性资产。适用《企业会计准则第14号——收入》等相关准则。河南大学工商管理学院田维胜【例题1】下列属于非货币性资产交换的有：1、以公允价值50万元的原材料换取一项专利权。2、以公允价值500万元的长期股权投资换取一批原材料。3、以公允价值100万元的A车床换取B车床，同时收到12万元的补价。4、以公允价值30万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付15万元的补价。5、以公允价值100万元的原材料换取一项专利权，同时支付补价10万元。6、以100万元的准备持有到期投资换取一项专利权，同时支付补价10万元。河南大学工商管理学院田维胜【例题2】下列交易中，属于非货币性资产交换的有()。（2007年考题）A．以l00万元应收债权换取生产用设备B．以持有的一项土地使用权换取一栋生产用厂房C．以持有至到期的公司债券换取一项长期股权投资D．以一批存货换取一台公允价值为l00万元的设备并支付50万元补价E．以公允价值为200万元的房产换取一台运输设备并收取24万元补价河南大学工商管理学院田维胜二、非货币性资产交换不涉及的

交易和事项（一）与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让。（二）在企业合并、债务重组中和发行股票取得的非货币性资产。河南大学工商管理学院田维胜第二节非货币性资产交换的

确认和计量一、确认和计量原则二、商业实质的判断河南大学工商管理学院田维胜一、确认和计量原则（一）公允价值（二）账面价值河南大学工商管理学院田维胜（一）公允价值非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：（1）该项交换具有商业实质（2）换入或换出资产的公允价值能够可靠计量注：以换出资产的公允价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。河南大学工商管理学院田维胜（二）账面价值不具有商业实质或换入资产或换出资产的公允价值不能够可靠地计量的非货币性资产交换，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认资产转让损益。注：以换出资产的账面价值为基础进行调整，计算确定换入资产的入账价值。河南大学工商管理学院田维胜二、商业实质的判断判断非货币性资产交换是否具有商业实质应当遵循实质重于形式的原则。根据换入资产的性质和换入企业经营活动的特征等因素，换入资产与换入企业其他现有资产相结合能够产生更大的作用，使换入企业受该换入资产影响产生的现金流量与换出资产明显不同，表明该两项资产的交换具有商业实质。河南大学工商管理学院田维胜判断条件满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：（一）换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。1．未来现金流量的风险、金额相同，时间不同例如，某企业以一批存货换入一项设备。2．未来现金流量的时间、金额相同，风险不同例如，某企业以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租。3．未来现金流量的风险、时间相同，金额不同例如，某企业以其商标权换入另一企业的一项专利技术。（二）换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。（主体特定价值）例如，某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资。河南大学工商管理学院田维胜注意：1、实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换。2、关联方之间交换资产与商业实质的关系。河南大学工商管理学院田维胜【例题】以下交易具有商业实质的是（

）。A.以一批存货换入一项设备B.以一项固定资产换入另一项相似的固定资产C.以一项长期股权投资换入一项长期股权投资D.以一批商品换入另一批相似的商品河南大学工商管理学院田维胜第三节非货币性资产交换的

会计处理一、以公允价值计量的会计处理二、以账面价值计量的会计处理三、涉及多项非货币资产交换的会计处理河南大学工商管理学院田维胜一、以公允价值计量的会计处理（一）不涉及补价时的会计处理（二）涉及补价时的会计处理河南大学工商管理学院田维胜（一）不涉及补价时的会计处理换入资产成本=换出资产公允价值

+应支付的相关税费

-可抵扣的增值税进项税额注：换出资产视同处置。除非能证明换入资产公允价值更可靠。应确认的损益=换出资产公允价值-换出资产账面价值河南大学工商管理学院田维胜主要换出方式1、换出资产为存货2、换出资产为固定资产3、换出资产为无形资产4、换出资产为长期股权投资换出资产为可供出售金融资产、投资性房地产等。略河南大学工商管理学院田维胜1、换出资产为存货借：固定资产应交税费—应交增值税（进项税额）无形资产长期股权投资贷：主营（其他）业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）银行存款（相关税费）借：主营（其他）业务成本存货跌价准备

贷：库存商品或原材料（账面余额）应确认的损益=主营（其他）业务收入—主营（其他）业务成本河南大学工商管理学院田维胜2、换出资产为固定资产1、注销账面价值借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产2、支付相关税费借：固定资产清理贷：银行存款

应交税费—应交营业税等**3、换入资产借：xx换入资产（公允价值+销项税额）营业外支出（借差）贷：固定资产清理应交税费——应交增值税(销项税额)

营业外收入（贷差）应确认的损益=换出固定资产公允价-固定资产清理河南大学工商管理学院田维胜【例】20×8年9月，A公司以生产经营过程中使用的一台设备交换B打印机公司生产的一批打印机，换入的打印机作为固定资产管理。A、B公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。设备的账面原价为150万元，在交换日的累计折旧为45万元，公允价值为105.3万元。打印机的账面价值为110万元，在交换日不含增值税的市场价格为90万元，计税价格等于市场价格，其包含增值税的公允价值为105.3万元。B公司换入A公司的设备是生产打印机过程中需要使用的设备。假设A公司此前没有为该设备计提资产减值准备，整个交易过程中，除支付运杂费15000元外，没有发生其他相关税费。假设B公司此前也没有为库存打印机计提存货跌价准备，其在整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他税费。河南大学工商管理学院田维胜A公司的账务处理借：固定资产清理1050000

累计折旧450000

贷：固定资产—设备1500000借：固定资产清理15000

贷：银行存款15000借：固定资产—打印机900000

应交税费—应交增值税(进项税额)153000

营业外支出165000

贷：固定资产清理1065000

应交税费——应交增值税(销项税额)153000河南大学工商管理学院田维胜B公司的账务处理借：固定资产900000

应交税费——应交增值税(进项税额)153000

贷：主营业务收入900000

应交税费—应交增值税（销项税额）153000借：主营业务成本1100000

贷：库存商品1100000河南大学工商管理学院田维胜3、换出资产为无形资产借：xx换入资产（无形资产公允价值+应支付的相关税费）无形资产减值准备累计摊销营业外支出（借差）贷：无形资产（账面余额）应交税费—应交营业税等（处置税费）银行存款（应支付的相关税费）营业外收入（贷差）应确认的损益=换出无形资产公允价值-换出无形资产账面价值-处置税费河南大学工商管理学院田维胜4、换出资产为长期股权投资

借：xx换入资产（投资公允价+应支付的相关税费）长期股权投资减值准备贷：长期股权投资——xx公司（账面余额）银行存款（应支付的相关税费）投资收益（贷差）应确认的损益=换出长期股权投资公允价值-换出长期股权投资账面价值河南大学工商管理学院田维胜【例】20×9年10月，为了提高产品质量，甲电视机公司以其持有的对乙公司的长期股权投资交换丙电视机公司拥有的一项液晶电视屏专利技术。在交换日，甲公司持有的长期股权投资账面余额为800万元，已计提长期股权投资减值准备余额为60万元，在交换日的公允价值为600万元；丙公司专利技术的账面原价为800万元，累计已摊销金额为160万元，已计提减值准备为30万元，在交换日的公允价值为600万元。丙公司原已持有对乙公司的长期股权投资，从甲公司换入对乙公司的长期股权投资后，使乙公司成为丙公司的联营企业。税务机关核定丙公司为交换专利技术需要缴纳营业税：

6000000×5％=300000(元)河南大学工商管理学院田维胜甲公司的账务处理换入无形资产成本=600万元借：无形资产—专利权6000000

长期股权投资减值准备600000

投资收益1400000

贷：长期股权投资8000000

河南大学工商管理学院田维胜丙公司的账务处理换入长期股权投资成本=600万元借：长期股权投资

6000000

累计摊销1600000

无形资产减值准备300000

营业外支出400000

贷：无形资产——专利权8000000

应交税费——应交营业税300000河南大学工商管理学院田维胜（二）涉及补价时的会计处理1、支付补价时换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价2、收到补价时换入资产成本=换出资产公允价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价河南大学工商管理学院田维胜1、支付补价时做法：①、判断是否属于非货币性资产交换：当：支付补价所占比例＜25%

则：属于非货币性资产交换。②、确定换入资产的成本③、换出资产视同处置④、确认损益=换出资产公允价值

-换出资产账面价值河南大学工商管理学院田维胜【例题】甲公司将两辆大型运输车辆与A公司的一台生产设备相交换，另支付补价l0万元。在交换日，甲公司用于交换的两辆运输车辆账面原价为l40万元，累计折旧为25万元，公允价值为l30万元；A公司用于交换的生产设备账面原价为300万元，累计折旧为l75万元，公允价值为l40万元。该非货币性资产交换具有商业实质。假定不考虑相关税费，甲公司对该非货币性资产交换应确认的收益为()。（2007年考题）A．0B．5万元C．10万元D．15万元河南大学工商管理学院田维胜【例题】A公司以一台甲设备换入D公司的一台乙设备。甲设备的账面原价为22万元，已提折旧3万元，已提减值准备3万元，甲设备的公允价值无法合理确定，换入的乙设备的公允价值为24万元。D公司另向A公司收取补价2万元。两公司资产交换具有商业实质，A公司换入乙设备应计入当期收益的金额为（）。

A．4B．0C．2D．6

【解析】A公司换入乙设备应计入当期收益

=（24-2）-（22-3-3）=6万元河南大学工商管理学院田维胜2、收到补价时做法：①、判断是否属于非货币性资产交换：当：收到补价所占比例＜25%

则：属于非货币性资产交换。②、确定换入资产的成本③、换出资产视同处置④、确认损益=换出资产公允价值

-换出资产账面价值河南大学工商管理学院田维胜【例】甲公司与乙公司经协商，甲公司以其拥有的用于经营出租目的的一幢公寓楼与乙公司持有的交易目的的股票投资交换。甲公司的公寓楼符合投资性房地产定义，但公司未采用公允价值模式计量。在交换日，该幢公寓楼的账面原价为9000万元，已提折旧1500万元，未计提减值准备，在交换日的公允价值和计税价格均为8000万元，营业税税率为5%；乙公司持有的交易目的的股票投资账面价值为6000万元，乙公司对该股票投资采用公允价值模式计量，在交换日的公允价值为7500万元，由于甲公司急于处理该幢公寓楼，乙公司仅支付了450万元给甲公司。乙公司换入公寓楼后仍然继续用于经营出租目的，并拟采用公允价值计量模式，甲公司换人股票投资后也仍然用于交易目的。转让公寓楼的营业税尚未支付，假定除营业税外，该项交易过程中不涉及其他相关税费。河南大学工商管理学院田维胜分析1、对甲公司而言收到的补价450万元÷换入资产的公允价值7950万元（换入股票投资公允价值7500万元+收到的补价450万元）=5.7%<25%，属于非货币性资产交换。

2、对乙公司而言支付的补价450万元÷换入资产的公允价值8000万元=5.6%<25%，属于非货币性资产交换。河南大学工商管理学院田维胜甲公司的账务处理借：交易性金融资产7500

银行存款450

贷：其他业务收入

7950借：其他业务成本7500

投资性房地产累计折旧1500

贷：投资性房地产9000

借：营业税金及附加（8000×5%）400

贷：应交税费—应交营业税400

河南大学工商管理学院田维胜乙公司的账务处理借：投资性房地产8000

贷：交易性金融资产6000

银行存款450

投资收益1550河南大学工商管理学院田维胜二、以换出资产账面价值计量的会计处理未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，以换出资产账面价值为基础计量。注：不确认损益。（一）不涉及补价时的会计处理（二）涉及补价时的会计处理河南大学工商管理学院田维胜（一）不涉及补价时换入资产成本=换出资产账面价值

+应支付的相关税费

-可抵扣的增值税进项税额河南大学工商管理学院田维胜（二）涉及补价时

1、支付补价换入资产成本=换出资产账面价值

+应支付的相关税费

-可抵扣的增值税进项税额

+支付的补价河南大学工商管理学院田维胜2、收到补价换入资产成本=换出资产账面价值

+应支付的相关税费

-可抵扣的增值税进项税额

-收到的补价河南大学工商管理学院田维胜【例题】丙公司拥有一台专有设备，该设备账面原价450万元，已计提折旧330万元。丁公司拥有一项长期股权投资，账面价值90万元，两项资产均未计提减值准备。丙公司决定以其专有设备交换丁公司的长期股权投资，该专有设备是生产某种产品必须的设备。由于专有设备系当时专门制造、性质特殊，其公允价值不能可靠计量；丁公司拥有的长期股权投资在活跃市场中没有报价，其公允价值也不能可靠计量。经双方商定，丁支付了20万元补价。假定交易中没有涉及相关税费。河南大学工商管理学院田维胜解析1、非货币资产交换