IFSB新的ED稿中的收入确认模型分析

履约合同法下的收入确认模型

第四组组长：王志刚组员：程文，段辉，梁思苑，孙运凯，王爽，解植林，袁瑜，张蓓，张淑君3背景简介2合同理念3收入确认模型其他41背景简介1国际通常采用的三种标准：1.实现原则；2.实现的可能性（FASB）；3.风险报酬的转移程度（IASB及我国）。11.1收入确认标准1.1收入确认标准2IASB对收入确认标准的规定：1.商品的卖方已将所售资产在所有权上的重要风险和报酬转移给了买方2.在以下方面不存在重大的不确定性因素：①销售商品可望获得补偿；②生产将要发生的有关成本；③可退货的幅度。3.商品已经交付，并且实质上完成了为取得收入所必须进行的其他工作；4.价款已经收讫，或者已经取得收取价款的权61.2目前收入确认的缺点风险与报酬如何评估？可靠性，可靠吗？1.“将商品所有权上主要风险与报酬转移给购货方”作为收入确认的第一条标准2.现存会计准则以可靠性为依据企业通常会提前或推迟确认收入2“以实现”还是“已赚得”销售条件有差异，销售业务常创新11.3收入确认为什么会如此复杂31.4目标 制定一项通用、全面的以原则为基础的收入准则，以便能够一贯地广泛应用于各行业的各项复杂交易2011年11月14日2010年6月24日1.4进程IASB与FASB联合发布了征求意见稿ED2010/6《与客户签订合同的收入》，该征求意见稿是制定全新收入确认准则的下一步IASB发布了《源自客户合同的收入》的重新征求意见稿（ED2011/6，下称“修订后的征求意见稿”）。作为制定一项全新收入确认准则的下一步合同理念223可以是显性的，也可以是隐性的。

1“合同”是一项双方或多方承担强制性义务的协议，或被法律认可的义务。义务和权利是对等的。每一个承担义务方都享有履行了承担义务后的权利。合同可以是书面的，也可以是非书面的。2.1合同的定义所有的交易中存在合同么？.一切交易都有合同。合同存在于交易的开始，并在交易完成时结束(已履行了合同)。“合同”的概念引进一个主体核心的、经常的、持续发生的经营性交易。在收入确认时间和金额上以“合同”为基础，用以代表“已实现”、“商品所有权上的主要风险和报酬已向顾客转移”等标准。2.1合同的定义13

一个主体在与顾客缔结的合同中，若其“净合同地位”(innetpositioninacontractwithacustomer)增长，则应成为收入确认的基础。2.2以合同为基础的收入确认净合同地位(netposition)是指，当一个主体与顾客签订合同成为合同一方时，它在合同中必享有权利，又承担义务，通过对合同权利和义务的计量：两者比较为零时，则主体的净合同地位为零，则既不应确认合同资产，也不应确认合同负债；若两者比较净合同地位有剩余权利(remainingrights)时就可确认一项合同资产；若两者比较，净合同地位有剩余义务(remainingobligation)时，就应确认一项合同负债。收入确认模型3

合同合并合同分立+合同变更+3.1识别与客户签订的合同合同是在单一商业目的下打包谈判的。2一项合同所支付对价的金额取决于其他合同的价格或履约情况。3两个或两个以上合同中的商品或服务构成一项单独的履约义务。1（1）合同合并—标准18（2）合同分立原征求意见稿的建议—如果一项合同中的某些商品或服务的价格与该合同中的其他商品或服务的价格无关，则该合同应作为两项或多项合同核算。有关分开核算

的所有决定将纳入识别单独的履约义务的流程中。删除19（3）合同变更1如果剩余商品或服务可与已转移的商品或服务明确区分，则应将修订后的交易价格减去分摊至已完全履约义务的对价金额，剩余的金额分摊至其余各项单独的履约义务；2如果剩余商品或服务不可与已转移的商品或服务明确区分且构成在修订日已部分履约的单独履约义务的一部分，则应更新整项合同的交易价格及完工比例（从而导致变更日对累计金额的“追补”调整）203.2识别单独履约义务ifitfitsanyitemofthemonecommodityorserviceagroupofcommoditiesorservices12主体经常单独销售该商品或服务客户能够从单独使用该商品或服务，或将其与客户易于获得的其他资源一起使用中获益12该组中的商品或服务相互之间高度关联，主体向客户进行转让时还需要提供大量服务以将商品或服务整合成为客户所约定的一个合并项目主体为履行合同需对该组商品或服务作出重大修改或按客户需求定制Afterthat,ifitfittingallofthematthesametime43.3确定交易价格新模型要求，主体按照预期能够收到的对价金额确认收入。交易价格的确定交易价格在各项履约义务之间的分摊两个关键问题！22主体应考虑已知的历史、当期及预测信息并根据概率加权金额或最有可能的金额（如，管理层的最佳估计）作出估计，具体方法的选择“取决于主体预计哪种方法能更好地预测其有权获得的对价金额”。交易价格是主体预期因向客户转让已承诺商品或服务而有权获得的对价金额（不包括代第三方收取的金额）。交易价格应包括折扣、回扣、返还、信用、激励、绩效奖金、罚款、折让及其他类似项目。2312345可变对价——Variableconsideration

货币的时间价值——Thetimevalueofmoney非现金对价——Non-cashconsideration应付客户的对价——Considerationpayabletothecustomer)可收回性/客户的信用风险1、可变对价：如果合同中对价金额可变时，主体应采用概率加权金额或最有可能的金额（如，管理层的最佳估计）作出估计，具体方法的选择取决于主体预计哪种方法能更好地预测其有权获得的对价金额。所选的方法应一致地应用于整个合同。主体向客户转移已承诺的商品或服务与客户就该等商品或服务付款之间的预计时间间隔；如果客户按照一般信用条款及时现金付款，则对价金额是否会有显著差异合同规定的利率与相关市场的现行利率。242、货币的时间价值：如果货币的时间价值具有重大影响，则应当考虑货币的时间价值。如果付款明显早于或迟于商品和/或服务的转让，就货币的时间价值进行调整是适当的。因此，当客户预付货款或者向客户提供赊销期时，因货币时间价值而调整收入的情形将更为常见。主观判断4、应付客户的对价5、可收回性/客户的信用风险3、非现金对价修订后的征求意见稿要求主体按公允价值计量非现金对价（如果其公允价值能够可靠地估计）。如果主体无法可靠地估计非现金对价的公允价值，则应间接参考所承诺的商品或服务的单独售价进行计量。主体以（或预计将以）现金、赊销或客户可用以抵换拖欠主体款项的其他项目等方式向客户（或通过客户购买主体商品或服务的其他方）支付的对价。应付客户的对价包括主体以（或预计将以）现金、赊销或客户可用以抵换拖欠主体款项的其他项目等方式向客户（或通过客户购买主体商品或服务的其他方）支付的对价。263.4将交易价格分摊至不同要素主体应在合同开始时确定各项单独履约义务所对应的商品或服务的单独售价，并按照单独售价的相对比例将交易价格分摊至各项单独的履约义务。即，以单独售价的相对比例为基础。后续变动①需要按照与合同开始时相同的基础分摊至单独的履约义务。②分摊至已履行的履约义务的金额应在交易价格变动的当期确认为收入或收入的抵减。27分摊的标准12针对或有付款的合同条款与主体履行该履约义务的特定投入或履行该单独的履约义务的特定结果相关。将或有金额全部分摊至特定履约义务符合原征求意见稿中的分摊原则，即，总体而言能够合理反映主体预计通过履行每一项履约义务而有权获得的对价金额。28Agoodexamplewillhelpyouunderstandbetter!ASimpleCase某公司分别以200元和100元的价格单独出售产品A和B。产品A和B的成本分别为110元和90元。如果客户签订同时购买产品A和B的单一合同，则主体将对产品A的售价提供60元的折扣，则合同总价为240元。产品A产品B总价总售价200元100元300元成本110元90元200元折扣价140元100元240元29目前的会计处理：将140元分摊至产品A将100元分摊至产品BA分摊收入160元（240/300*200）B分摊收入80元（240/300*100）。该分摊方法将导致产品B的出售发生10元的亏损（成本90元，分摊收入80元）；产品A产生50元利润（成本110元，分摊收入160元）。原因：如果产品A和B是在不同的时间交付，根据新提议将作为不同的产品处理。合同收入总额必须根据产品的单独售价按比例分摊。303.5在履约义务完成时确认收入收入将在客户获得对商品或服务的控制时予以确认。原则规—定当客户有能力主导商品或服务的使用并从中获取利益时，则客户获得了对该商品或服务的控制。产品或服务的控制权可以在某一时点发生转移或者可以持续地转移(1)在某一时点转移控制权#OptimizeWS理事会决定对控制权的概念加以描述而不是作出具体定义，删除一项表明控制权转移的指标（即，商品或服务的设计或功能是专门为客户定制的）并新增一项表明控制权转移的指标（即，所有权上的风险和报酬）。3212(2)在一段时间内转移控制权主体的履约行为创建或改良了一项资产，并且客户在资产被创建或改良过程中控制该资产主体的履约并未为主体创建一项可用于替代用途的资产，且至少满足以下一个标准a.客户在主体履约的同时取得并消耗主体履约的利益b.如果另一主体向客户履行剩余的义务时，该主体实质上无需重新执行迄今为止已完成的义务c.主体有权就迄今为止已完成的工作获得付款（并预计按照承诺履行合同。33#OptimizeWS(3)对已确认收入的累计金额的限制对于包含可变对价的合同，修订后的征求意见稿对已确认收入的累计金额作出额外限制两个标准a.主体具有履行相似类型履约义务的经验（或拥有其他证据，例如能够借鉴其他主体的经验）b.根据主体的经验（或其他证据）能够预测主体有权通过履行此类履约义务换取的对价金额。即该金额不应超过能够合理确定主体有权获得的金额34HelpingforyourExampleunderstanding!一座老建筑被承包给甲公司进行修护，合同规定共支付给甲公司100万元，分两次支付，每次50万元。合同规定的进度和支付时间甲公司今年年底明年年底后年年底工作进程地基工程墙面工程收取支付金额¥500,000.00¥500,000.00今年年底，经专家评估，地基工作已经完成，墙面工作即将完成，认为总完工度为90%，贴现率为10%。年底，甲公司自己的会计处理如下：将此合同视为建筑合同，按90%确认收入，不考虑时间价值。分析：原处理方式：修护工作虽然不是建筑施工但相类似，国际会计准则下建筑合同不考虑时间价值，因此，甲公司的处理方式在原准则规定下是合理的。今年的收入是:收入=100万元×9O%=90万元征求意见稿处理方式：根据合同规定和专家的进度评估，今年年底时地基工作已经完成，而墙面工作没有，那么一年后能收到的5O万元可以确认收入，同时考虑时间价值。认为今年的收入是：资产(收入)=50万元／(1+1O%)=45.45万元

总结4加强披露的要求消除现有准则的不一致提供一个更加强大的框架来解决收入确认的问题Summary

改善不同行业、不同公司、不同资本市场的收人的可比性37HelpingforyourExampleunderstanding!乙公司为顾客建造一间小屋。合同规定价格为2O万元，同时提供3个月期限的保修。小屋已经建完，但保修仍然有效。交接工作在今年年底的两天前完成，因此，保修期还剩余几近完整的三个月。乙公司在以前同类销售中，建造小屋的售价为18万元，保修服务的售价为3万元。因此乙公司今年确认了20万元的收入和3万元的或有负债。

分析：原处理方式的分析：在现有的