第二章变动成本法1

第2章变动成本法

第2章变动成本法

2.1成本分类

2.2混合成本的分解

2.3变动成本法与完全成本法

学习目标

1、掌握成本按性态分类和混合成本的分解

2、理解成本性态及其在决策特别是短期决策中的重要作用3、变动成本法与完全成本法区别、优缺点和特点

4、了解变动成本法的具体应用

引入案例到每月所进货物的成本中,这样,它计算出一月份的利润为2300元，这下,小王可郁闷坏了，决定二月份只进10000件，没想到，二月份居然卖出了11000件，这下小王高兴起来了,这个月一定能赚得多一些了!但是,当他计算出二月份的利润为1750元时，小王张大了嘴巴，为什么二月份卖了那么多方便面，利润却比一月还要低？小王今年一月一日开了一个小型方便面便利店，每月的固定支出大概为4000元，一月份共进货15000件方便面，每件进价为1元，每件售价1.5元，销售了10000件，小王略懂一些会计知识,知道应该将每月的支出分摊4

小王觉得按照销售估计,决定三月份只进9000件方便面,把积压的库存先销售出去,三月份,他通过努力,售出商品12000件.高兴的小王又计算出利润845元。

这下,小王彻底抓狂了!!!救救我吧5你能帮助小王解开这个困惑吗?6利润一月二月收入10000×1.5＝15000元11000×1.5=16500每件成本1+4000÷15000＝1.27元/件1.27元/件；1+4000/10000=1.4元/件总成本10000×1.27=12700元5000×1.27+6000×1.4=14750元利润2300元1750元7三月12000×1.5元=18000元4000×1.4元+8000×1.4444=17155元18000-17155=845元1.4元/件；1+4000/9000=1.4444元/件2.1成本分类2.1.1按经济用途分类(财务会计)1.制造成本制造成本也称为生产成本或生产经营成本，是指为制造（生产）产品或提供劳务而发生的支出。分为：(1)直接人工

(2)直接材料

(3)制造费用2.1.1按经济用途分类2.非制造成本非制造成本也称为期间成本或期间费用，应直接计入当期损益

(1)销售成本

(2)管理成本

(3)财务成本10例如：某企业月初无在产品和产成品存货。本期生产量100件，销售量80件，该企业成本资料如下：要求：计算产品总成本和单位产品成本成本项目项目总成本直接材料10000直接人工3000制造费用3000管理费用4000销售费用3000合计230002.1.2按性态分类(管理会计)一、成本性态的定义成本性态（costbehavior)，是指成本总额（用y表示）对业务总量（用x表示）的依存关系解释1：成本总额包括全部生产成本和非生产成本（销售费用、管理费用及财务费用）解释2：企业的成本是如何同企业的作业活动联系起来又是如何受其影响的12业务量绝对量相对量实物量价值量时间量生产量销售量投入量产出量成本销售收入产值总产值净产值人工小时（工时）机器小时（台时）在产品解释3：业务量表现形式示意图百分比指数开工率（生产能力利用率）库存产品2.1.2按性态分类二、成本按性态分类固定成本、变动成本和混合成本2.1.2按性态分类1、固定成本（fixedcost)（1）定义固定成本是指其总额在一定期间和一定业务量范围内，不受业务量变动的影响而保持固定不变的成本。如：行政管理人员的工资、按直线法计提的固定资产折旧费等。（2）固定成本的特点(2.1)成本总额的不变性：成本总额不受业务总量变动的影响(2.2)单位固定成本的反比例变动性：单位产品所负担的固定成本与产量呈反比关系。例题索尼公司为生产DVD播放器租用了一间厂房，租金为每年500000美金，这项总成本本身不受DVD播放器生产数量的影响，当生产量分别为100000件和500000件时：1、计算单位成本分别是多少？2、说明固定成本总额与业务量之间的关系固定成本总数并不改变，但随着产品数量的增加，单位产品的固定成本将下降。（3）固定成本的分类(3.1)酌量性固定成本(discretionaryfixedcost)也称选择性固定成本或任意性固定成本，是指管理者的决策可以改变其支出数额的固定成本。特点：其数额的大小直接取决于企业管理者根据企业经营状况所做出的决策。如：广告费；职工教育经费；技术开发费等。降低途径：厉行节约，防止浪费（3）固定成本的分类(3.2)约束性固定成本(committedfixedcost)是指管理者的决策无法改变其支出数额的固定成本。特点：A、其数额的大小只取决于企业生产经营的规模和质量，因而具有很大的约束性。也称经营能力成本和能量成本。B、降低成本途径：利用生产能力，提高生产效率如：按直线计提的折旧费；房屋和设备的租金；（4）固定成本的相关范围(relevantrange)(4.1)就时间范围而言在某一特定期间内具有固定性。(4.2)就空间范围而言在某一特定业务量水平内具有固定性。注意：当原有相关范围被打破，有新的相关范围，固定成本依然表现为某种固定性。2、变动成本(variablecost)（1）定义：（1.1）定义：是指在一定期间和一定业务量范围内，其总额随着业务量的变动而呈正比例变动的成本。如直接材料费、产品包装费、按件计酬的工人工资、推销佣金以及按加工量计算的固定资产折旧费等，均属于变动成本。2、变动成本（1.2）变动成本的特点A、成本总额的正比例变动性：变动成本总额将随业务量的变动而呈正比例变动。B、单位变动成本的不变性：不论业务量是否变动，单位变动成本都不会发生任何变化。（2）变动成本的分类(2.1)酌量性变动成本是指企业管理者的当前决策可以改变其支出数额的变动成本。如：按产量计酬的工人薪金；按销售收入的一定比例计算的销售佣金等。(2.2)约束性变动成本是指企业管理者的当前决策无法改变其支出数额的变动成本。如：直接材料成本等。（2）变动成本的相关范围变动成本总额与业务量之间的正比例变动关系只是在一定业务量范围内才能实现当业务量开始上升时，变动成本总额不一定总是与产量的变动呈正比例变化26相关范围产量m成本v练习开设一家餐厅，为顾客提供清洁的用餐环境是关键的成本要素。在清扫过程中最昂贵的两项资源是劳动力和清洁用品，每个月无论清扫多少次，清洁人员的工资固定不变，清扫每平方米的清洁用品费用是一样的。餐厅面积100平方米，餐厅清洁总次数从35-40不等。10月份，餐厅被清洁了35次，劳动力成本为1800元，使用的清洁用品成本为840元。11月份与12月份会更加繁忙，经营者预计会分别清扫45次和50次。要求：1.制一张表格，说明劳动力成本、清洁用品成本、总成本和每平方米的清洁费用是怎样随清洁面积变化的，使用35、40、45和50的清洁次数。预计11和12月份的总成本2.假设雇佣一家清洁公司的费用是每次每平方米0.7元，并且不需要再发生劳动力和购买清洁用品，餐厅在以后的两个月中会节省成本吗？3、混合成本(mixedcost)（1）定义：是指“混合”了固定成本和变动成本两种不同性态的成本。

y=a+bx（2）混合成本的分类（2.1）

半变动成本（2.2）半固定成本（2.3）

延伸变动成本（2.4）曲线变动成本（2.1）半变动成本半变动成本的特征：是当业务量为零时，成本为一个非零基数，当业务发生时，成本以该基数为起点，随业务量的变化而呈比例变化，呈现出变动成本性态。如电费、水费、电话费等。32a0x业务量（件）

y成本（元）y=a+bx变动部分固定部分半变动成本模型图y-成本x-业务量a-固定成本b-单位变动成本（2.2）半固定成本

又称阶梯式变动成本此类成本的特征：是在一定业务量范围内，其发生额的数量是不变的，体现固定成本性态，但当业务量的增长达到一定限额时，其发生额会突然跃升到一个新的水平，然后在业务量增长的一定限度内，其发生额的数量又保持不变，直到另一个新的跃升为止。例如化验员和质检员的工资a10x

业务量（件）

y成本（元）y=a1a2a3y=a2y=a3x1x2

y=a1（0≤x≤x1）

y=a2（x1

＜x≤x2）

y=a3（x＞x2）y=f(x)阶梯式变动成本性态模型图图2-10:阶梯式混合成本性态模型图34a10x

业务量（件）

y成本（元）a2a3y=a3x1x2y=a+bx阶梯式混合成本性态模型图图2-10:阶梯式混合成本性态模型图●●●●●35（2.3）延伸变动成本此类成本的特征是在业务量的某一临界点以下表现为固定成本，超过这一临界点则表现为变动成本。职工工资=正常工资+加班工资a10x业务量（件）

y成本（元）x1y=a1y=a1+(x-x1)by=f(x)

y=a1（0＜x≤x1）y=a1+(x-x1)b

（x＞x1）延伸变动成本性态模型图图2-12:延伸变动成本性态模型图3738(2.4)曲线变动成本

曲线变动成本通常也有一个不变的基数，相当于固定成本，在这个基数之上，成本虽然随着业务量的增加而增加，但两者之间并不像变动成本那样保持严格的正比例直线关系，而是呈现非线性的曲线关系。39曲线变动成本的种类◆递减式曲线成本

业务量增长，成本也增长，但成本增长的速度比业务量的增长的速度慢，其成本曲线是一条凸型曲线。如：热处理的电炉设备，每班需要预热，预热耗电成本属于固定成本，预热后进行热处理的耗电成本逐渐增加。◆递增式曲线成本

业务量增长，成本也增长，但成本增长的速度比业务量增长的速度快，其成本曲线是一条凹型曲线。如：累进计件工资、各种违约金、罚金等。当刚达到约定产量时，成本固定不变，属于固定成本性质，随着产量的增加，计件工资逐步增加。◆混合式曲线成本400业务量x

递减曲线成本模型成本y图2-13:递减曲线成本模型图410业务量x

递增曲线成本模型成本y图2-14:递增曲线成本模型图4、总成本

总成本=固定成本+变动成本+混合成本

=固定成本+变动成本Y=a+bXY代表总成本a代表固定成本b代表单位变动成本X代表业务量aY=a+bX42课堂练习：1、某公司对营销人员薪金支付采取每月支付固定月工资，此外每推销一件提成10元的奖励，这种人工成本属于（）A.半变动成本B.半固定成本C.延期变动成本D.曲线成本2、已知某项成本的习性模型为：y＝500＋3x，当业务量x由1000单位上升到2000单位时，该项成本的增加量为（）。A.2000B.5000C.3000D.10003.在正常产量情况下，给员工支付固定的月工资，当产量超过正常水平后则需要支付加班费，这种人工成本属于（）。A.半变动成本B.半固定成本C.阶梯式成本D.延期变动成本43练习： 要求为以下情形画出相应的成本模式图解。

1）动力成本：每月500元的固定费用加上0.12元每千瓦的额外费用。

2）支付销售人员的佣金：年销售额在5000000元以下按5%支付，大于5000000元的部份按7%支付。

3）某地方院校的学费，每学时收费200元，小于15个学时按15个学时收费。44§2.2混合成本的分解混合成本的分解的含义和目的含义：在明确各种成本的性态的基础上，按照一定的程序和方法，最终将全部成本分为固定成本和变动成本两大类，并建立相应成本函数模型的过程。Y=a+bx目的：为应用变动成本法，开展本量利分析，实行短期决策、预测分析、全面预算、标准成本法的操作和落实责任会计奠定基础。45常用方法有：历史成本法账户分析法工程分析法2.2.1历史成本法根据以往若干期的数据所表现出来的实际成本与业务量之间的依存关系来描述成本的性态，并以此确定决策所需要的未来成本数据。通常包括：高低点法散布图法回归直线法1、高低点法（1）、定义：

以某一期间内最高业务量（即高点）的混合成本与最低业务量（即低点）的混合成本的差数，除以最高业务量与最低业务量的差数，以确定单位业务量的变动成本额，进而确定混合成本中的变动成本部分和固定成本部分。注意：高、低点选择必须以一定时期内业务量的高低来确定而不是按成本高低确定。48（2）计算过程A、假设混合成本的模型公式为y=a+bxB、找出高点和低点C、代入模型，求解出b和aD、得出混合成本的模型例如：某车间电费属于混合成本，其过去一年的电费消耗情况如下表：月份产量电费180020002600170039002250410002550580021506110027507100024608100025209900232010700195011110026501212002900要求：1、利用高低点法，预测该部门电费的混合成本模型；2、预计明年一月份该车间的产量为970件，预测该月份电费成本。1、1700=a+b6002900=a+b12002、y=500+2x=500+2x970=2440b=2a=500（3）运用高低点法分解混合成本应注意的几个问题第一，当高点或低点业务量不止一个而成本又不同时，高点应取成本最大者，低点应取成本最小者。第二，高点和低点的业务量为该项混合成本相关范围的两个极点，超出这个范围则不一定适用所得出的数学模型。第三，高低点法根据高点和低点的数据来描述成本性态，其结果会带有一定的偶然性，势必会造成一些偏差。（4）高低点法的优缺点优点：简便易行，易于理解缺点：误差大，数据利用效率低适用范围：成本变动趋势比较稳定的企业

例如．资料：某企业2005年1~6月产量和制造费用的资料如下：月份产量（件）制造费用总额(元)142000107000245000110000340000105000450000112000560000135000655000122000该企业的制造费用总额由变动成本、固定成本和混合成本三部分所组成。会计部门曾对3月份制造费用总额105000元进行分析，各类成本的组成情况为：变动成本总额52000元固定成本总额38000元混合成本总额15000元要求：（1）以高低点法将制造费用中的混合成本分解为固定成本与变动成本，并预测成本模型。（2）若该企业2005年7月份预计产量为59000件，其制造费用总额应为多少？其中，变动成本总额、固定成本总额和混合成本总额各为多少？2.散布图法(scatterdiagrammethod)（1）定义以横轴代表业务量(X)，以纵轴代表混合成本(Y)，将各种业务量水平下的混合成本逐一标在坐标图上；通过目测，在各成本点之间画出一条反映成本变动平均趋势的直线；这条直线与纵轴的交点就是固定成本，斜率就是单位变动成本。（2）步骤标出散布点划线读出固定成本a值任选一点求单位变动成本b建立成本性态模型y=a+bx570业务量x

散布图法成本y●●●●●●●●●●a图2-16:散布图法成本模型图y=a+bx（3）优缺点优点：形象直观，易于理解，较高低点法更为准确缺点：主观性大散布图法与高点法的异同：高低点法现有b值而后有a值，散布图法则正好相反散布图法比高低点法更准确一些。59例题:散布图法举例月份产量电费18002000260017003900225041000255058002150611002750710002460810002520990023201070019501111002650121200290060产量与电费的散布图图2-17:产量与电费的散点图613、回归分析法（regressionanalysis）

（

1）、定义利用数理统计中常用的最小平方法的原理，对所观测到的全部数据加以计算，从而勾画出最能代表平均成本水平的直线。这条通过回归分析而得到的直线叫做回归直线，它的截距就是固定成本，斜率就是单位变动成本。Y=a+bx①对①两边求和：②对①两边同乘x:再求和：③解得：63期数n业务量xi成本yiXi

yixi21x1y1X1y1x122x2y2X2y2x223x3y3X3y3x32４x4y4X4y4x42５x5y5X5y5x52∑∑xi∑yi∑Xi*yi∑xi264（2）、步骤

&

假设y=a+bx

&

列表求值

&

计算回归系数a和b的值

&

建立成本性态模型y=a+bx65例题4:回归直线法举例月份产量电费18002000260017003900225041000255058002150611002750710002460810002520990023201070019501111002650121200290066回归直线法举例144000034800002676800029150001365000208800025200002460000302500017200002550000202500010200001600000xy282001061000011100合计12100004900008100001000000100000012100006400001000000810000360000640000x22900225070020008001120012265019502320252024602750215025501700电费y11001110900910008100071100680051000490036002产量x月份67回归直线法举例b=(n∑xy-∑x∑y)÷(n∑x2

-∑x∑x)=(12×26768000-11100×28200)

÷(12×10610000

-11100×11100)=

1.9942a

=

(∑y/n)-b(∑x/n)=

(28200

/12)-1.9942×(11100

/12)=505.4Y=505.4+1.9942X68（3）、优缺点：计算结果精确，但计算量较大，公式复杂（4）、适用范围：采用计算机管理的企业2.2.2账户分析法(accountanalysis)账户分析法是根据各个成本、费用账户的内容，直接判断其与业务量之间的相互变动关系，从而确定其成本性态的一种成本分解方法。账户分析法的基本做法是：根据各个成本、费用账户的具体内容，判断其特征是更接近于固定成本，还是更接近于变动成本，进而直接将其确定为固定成本或变动成本。账户分析法举例假设以某企业的某一生产车间作为分析对象，某月的成本数据如下表所示：该车间的总成本被分解为固定成本和变动成本两部分，其中：a=26000如设该车间当月产量为1000件，那么b=294000/1000=294以数学模型来描述该车间的总成本，即y=26000+294x优点：简便缺点：其分析结果的可靠性在很大程度上取决于分析人员的判断能力,因而不可避免地带有一定程度上的片面性和局限性.适用范围：成本性态相对而言比较典型的成本项目。练习假设对医疗中心设备维修部门最近一个月发生的成本进行分析，如下表所示3700个病人日一个月的成本记录，确定成本函数：月成本发生额管理人员薪金和津贴3800计时工人的工资和津贴14674设备折旧及租赁费5873设备维修5604清洁物料7472总设备维修成本37423月成本发生额固定成本变动成本管理人员薪金和津贴38003800计时工人的工资和津贴1467414674设备折旧及租赁费58735873设备维修56045604清洁物料74727472总设备维修成本37423967327750月固定成本=9673单位病人日变动成本=27750/3700=7.5Y=9673+7.5x2.2.3工程分析法(engineeringanalysis)1、定义运用工业工程的研究方法来研究影响有关成本项目数额的每个因素，并在此基础上直接估算出固定成本和单位变动成本的一种成本分解方法。2、步骤（1）

确定研究的成本项目（2）

对形成成本的生产过程进行观察与分析（3）

确定生产过程的最佳操作方法（4）

以最佳操作方法为标准方法，测定标准方法下成本项目的每一项构成内容，并按成本性态分别确定为固定成本和变动成本。例题

某厂新购入一套热处理设备，电费属于混合成本，没有历史资料。技术测定显示，该设备每天使用前需预热，耗电10度；每使用一小时耗电30度。设电费为0.5元/度。则对这项成本进行习性分析如下：根据上述测定资料，以设备工作工时为业务量(x)，则固定成本部分为

10×0.5×30=150（元/月）变动成本部分为

0.5×30x=15x（元）该设备每月的电费分解模型为y=150+15x

3、优缺点及应用范围优点：&工程分析法作为一种独立的分析方法，不需要依赖历史成本数据；&可以排除一些无效支出或不正常的支出；&在制定标准成本和编制预算时，分析结果具有客观性、科学性和先进性；缺点：&分析成本较高&各种间接成本不能适用该方法。应用范围：适用于任何可以从客观立场进行观察的投入产出过程80812.3完全成本法与变动成本法案例二：南方公司生产单一产品，年生产能力为40000单位。1997年只生产并销售10000单位，该年度既没有期初存货也没有期末存货。1997年的利润表如下：销售收入30000销售成本34000变动成本10000固定成本24000销售毛利（4000）销售及管理费用（全部为固定性费用）5000税前利润（9000）82

南方公司十分重视这笔亏损，专门召开会议研究如何扭亏为盈。会上，公司高级顾问刘誉愿意出任总经理扭转此困难。但是他提出：他不领固定工资，而领取税前利润的10%的报酬。董事会经过研究讨论同意了他的要求，并签订了聘任合同。

1998年，刘誉上任后立即抓生产，提高劳动生产率，使公司的年产量上升到30000单位，而销售量仍然保持在1997年度的水平上。83

这样在其他条件不变的情况下，南方公司1998年度损益表显示税前利润为7000万元。公司董事会在审核了1998年度损益表后，按合同规定支付700万元给刘誉。刘誉领取了700万元后，声称南方公司已经盈利，他已经完成了历史使命，他喜欢接受新的挑战，辞去了总经理的职务。根据上述资料，要求：

1、南方公司1998年度利润表显示税前利润为7000万元是如何计算得来的，请为该公司编制1998年度利润表。

2、如果你是南方公司董事会成员，对此有何看法？84

这样在其他条件不变的情况下，南方公司1998年度损益表显示税前利润为7000万元。公司董事会在审核了1998年度损益表后，按合同规定支付700万元给刘誉。刘誉领取了700万元后，声称南方公司已经盈利，他已经完成了历史使命，他喜欢接受新的挑战，辞去了总经理的职务。根据上述资料，要求：

1、南方公司1998年度利润表显示税前利润为7000万元是如何计算得来的，请为该公司编制1998年度利润表。

2、如果你是南方公司董事会成员，对此有何看法？852.3变动成本法与完全成本法2.3.1完全成本法和变动成本法的定义1、完全成本法完全成本法：是指在计算产品成本时，不仅包括生产过程中所消耗的直接材料、直接人工，还包括全部的制造费用（变动性制造费用和固定性制造费用）。例如：生产A产品，单位产品耗费直接材料200元，单位产品耗费直接人工60元，单位产品耗费变动性制造费用20元，固定性制造费用总额2000元。要求：分别计算产量为100、500、1000、2000件时单位产品成本。X=100件，单位产品成本=200+60+20+2000/100=300元X=500件，单位产品成本=200+60+20+2000/500=284元X=1000件，单位产品成本=200+60+20+2000/1000=282元X=2000件，单位产品成本=200+60+20+2000/2000=281元2、变动成本法（1）变动成本法定义：在产品成本的计算中，只包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用中的变动性部分，不包括制造费用中的固定性部分。固定性制造费用被视为期间成本从相应期间的收入中扣除。88例如：生产A产品，单位产品耗费直接材料200元，单位产品耗费直接人工60元，单位产品耗费变动性制造费用20元，固定性制造费用总额2000元。要求：分别计算产量为100、500、1000、2000件时单位产品成本。X=100件，单位产品成本=200+60+20=280元X=500件，单位产品成本=200+60+20=280元X=1000件，单位产品成本=200+60+20=280元X=2000件，单位产品成本=200+60+20=280元（2）理论依据

固定性制造费用与会计期间有联系，不应递延至下一个会计期间。固定性制造费用是为企业提供一定的生产经营条件，它与生产量没有直接关系，既不会由于产量提高而增加，也不会由于产量减少而减少，它们实质上是和会计期间有联系的费用，并随着时间消失而逐渐丧失，故其效应不应递延到下一个会计期间，而应在费用发生时当期全额列入损益表中，作为本期收入扣除的一个减项。例如直线法下的折旧额的提取。902.3.2、变动成本法和完全成本法的比较

1、产品成本的构成内容不同

完全成本法：产品成本包括直接材料、直接人工、变动性的制造费用和固定性的制造费用。

变动成本法:产品成本包括直接材料、直接人工、变动性的制造费用。固定性的制造费用则作为当期期间费用，从当期收入中扣除。请同学们思考：两种方法的相同点和不同点91共同点：期间费用（固定和变动）都从收入中扣除，不计入成本。直接材料、直接人工、变动性制造费用计入成本不同点：对固定性制造费用的处理不同92直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用管理费用销售费用财务费用制造成本期间成本完全成本法制造成本期间成本变动成本法93例如：生产500件产品，耗费直接材料100元/件，耗费直接人工80元/件，耗费变动性制造费用10元/件，耗费固定性制造费用总额2000元。另外，本期销售400件产品。还发生固定性管理费用60000元，销售费用10000元，其中每销售一件10元。要求：计算两种方法下的单位产品成本。94完全成本法：单位产品成本=100+80+10+2000/500=230元变动成本法：单位产品成本=100+80+10=190元952、成本划分标准不同（补充）：变动成本法：按成本性态划分。完全成本法：按经济用途划分。完全成本法制造成本期间成本直接材料直接人工制造费用管理费用销售费用财务费用变动成本法固定成本变动成本固定性期间费用固定性制造费用

变动性生产成本变动性期间费用直接材料直接人工变动性制造费用963、存货成本的构成内容不同变动成本法完全成本法存货内容库存产成品在产品直接材料直接人工变动制造费用直接材料直接人工变动制造费用固定制造费用销货成本=单位产品变动生产成本×销售量期末存货成本=单位产品变动生产成本×期末存货量销货成本=期初存货成本+当期完工产品成本-期末存货成本97

&由于变动成本法与完全成本法下产品成本构成内容的不同，当然产成品和在产品存货的成本构成内容也就不同。显然，完全成本法下存货成本＞变动成本法下存货成本

&变动成本法下，固定性制造费用有已销产品负担，直接作为当期的期间费用确认，从收入中扣除，列示在利润表；完全成本法下，固定性制造费用有在产品、产成品和已销产品负担。产品未销售出去，其作为资产列示在资产负债表中；产品销售出去，其作为费用列示在利润表中。98同学们注意了：难点例如：生产100件产品，本期发生固定性制造费用10000元。本期销售60件。售价2000元变动成本法

60×2000-10000完全成本法

60×2000–600060×（10000÷100）思考，完全成本法下：1、剩余的固定性制造费用怎么处理？2、该种情况下，两种方法下的利润情况如何？3、财务报表中如何披露的？994、收益表格式不同（补充）

收益表变动成本法项目金额销售收入

减:变动成本贡献毛益

减:固定成本税前利润100

收益表

项目 金额销售收入 减:已销售产品成本 毛利 减:期间费用 税前利润 完全成本法1015、计算损益的公式不同（补充）变动成本法：

销售收入-变动成本=贡献毛益贡献毛益-固定成本=税前利润

pX-bX=TCMTCM-a=P完全成本法：

销售收入-已销售产品成本=销售毛利销售毛利-期间费用=税前利润已销售产品成本=期初存货成本+本期生产存货成本-期末存货成本102例如：某企业月初无在产品和产成品存货。本期生产量50件，销售量40件，单价1000元该产品成本材料如下：成本项目单位产品成本项目总成本直接材料20010000直接人工60

3000变动性制造费用20

1000固定性制造费用

2000管理费用

4000销售费用

3000合计23000103变动成本法下单位产品成本=200+60+20=280

完全成本法下单位产品成本=200+60+20+2000÷50=320变动成本法:TCM=pX-bX=40×1000-40×280=28800P=TCM-a=28800-（7000+2000）=19800完全成本法:毛利＝1000×40-40×320=27200

P=27200-7000=20200104请思考：1、为何两种方法下计算利润相差400元?2、当销售费用3000元中，每销售一件发生销售费用10元，是否会影响贡献毛益和利润？

666666666、各期损益不同

变动成本法下的产品成本只包括变动性生产成本，而将固定制造成本当作期间成本，也就是说对固定制造成本的补偿由当期销售的产品承担。而完全成本法下的产品成本既包括变动性生产成本，又包括固定制造成本，完全成本法下对固定制造成本的补偿是由期末未销售的产品与当期已销售的产品承担。思考：假设生产量大于、小于、等于销售量时，两种方法下计算的损益有何不同？105例如：生产100件产品，本期发生固定性制造费用10000元。本期销售60件。售价2000元变动成本法

60×2000-10000完全成本法

60×2000–600060×（10000÷100）思考：1、本期销售100件，两种方法下的利润情况？2、本期销售120件，两种方法下的利润情况？106（1）、当生产量=销售量：完全成本法下计算的利润=变动成本法计算的利润（2）、当生产量＞销售量：完全成本法下计算的利润＞变动成本法计算的利润（3）、当生产量＜销售量：完全成本法下计算的利润＜变动成本法计算的利润107结论2.3.3变动成本法及完全成本法的特点

1、完全成本法的特点（1）符合公认会计准则的要求；（2）强调生产环节对企业利润的贡献；（3）强调固定性制造费用与变动性制造费用在成本补偿方式上的一致性；2、变动成本法的特点（1）以成本性态分析为基础（2）强调不同的制造成本在补偿方式上存在差异性（3）强调销售环节对企业利润的贡献2.3.4

对变动成本法及完全成本法的评价一、变动成本法1、变动成本法的优点（1）变动成本法增强了成本信息的有用性，有利于短期决策（2）更符合配比原则中的“期间配比”（3）便于各部门的业绩评价（4）促使管理当局重视销售工作，防止盲目生产（5）简化成本计算工作，同时避免固定性制造费用分配上的主观臆断性2、变动成本法的缺点1．不符合有关税法的要求2．按成本性态进行成本划分具有局限性，很大程度上是假设的结果3．不利于长期决策。二、完全成本法的优缺点：优点1、促使人们重视生产，可以刺激生产。2、符合传统的成本概念和公认的会计准则。3、符合配比原则中的因果配比（固定性制造费用的处理）4、便于编制报表缺点：1、决策是面向未来的，而完全成本法则是面向过去的，对过去的经济事项反映。2、不合乎经济管理的要求

112113

三、变动成本法的应用

1、单轨制即以变动成本法完全取代完全成本法，最大限度的发挥变动成本法的优点。该观点不符合现行会计制度的统一要求。114以成本性态分析为前提，对发生的全部制造费用

项目，划分为固定制造费用和变动制造费用。1、取消“制造费用”账户，另设“变动性制造费用”、“固定性制造费用”。

2、“生产成本”“库存商品”账户都按变动成本核算，只反映直接材料、直接人工、变动性制造费用；3、固定性制造费用属于期间费用，其发生额经“固定性制造费用”账户汇总后，期末转入“本年利润”账户。4、期间费用专设“固定性管理费用”、“变动性管理费用”、“固定性销售费用”、“变动性销售费用”、“固定性财务费用”、“变动性财务费用”账户。115直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用生产成本完工转出产成品未完工产品成本主营业务成本销售转出本年利润销售收入变动性期间费用固定性期间费用1162、双轨制提供两套平行的成本核算资料，即同时采用全部成本法和变动成本法两种成本核算方法,前者提供的信息用于对外报告,后者提供的信息主要用于内部管理。117

变动成本法下的示意图118直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用生产成本完工转出产成品未完工产品成本主营业务成本销售转出本年利润销售收入变动性期间费用固定性期间费用119

完全成本法下的示意图120直接材料直接人工变动性制造费用生产成本完工转出产成品未完工产品成本主营业务成本销售转出本年利润销售收入固定性制造费用期间费用（固定或变动）121

3、结合制122（1）完全成本法与变动成本法的结合可能管理会计——变动成本法财务会计——完全成本法二者不是互相排斥，也不可能互相取代。而应互相结合，互相补充。123

（2）结合制定义将完全成本法和变动成本法结合使用。即日常核算建立在变动成本法基础上,以随时提供内部管理需要的信息资料,期末将变动成本法下的产品存货价值及损益额调整为全部成本法的信息资料,以满足对外报告的需要。124直接材料直接人工变动性制造费用固定性制造费用生产成本完工转出产成品未完工产品成本主营业务成本销售转出本年利润销售收入销售转出未销产品成本期间费用（变动或固定）1、为生产产品耗费人工、材料和变动性制造费用借：生产成本（变动的生产成本）贷：原材料应付职工薪酬变动性制造费用2、发生固定性制造费用借：固定性制造费用贷：银行存款（累计折旧等）3、产品完工借：库存商品（变动的生产成本）贷：生产成本（变动的生产成本）

1254、发生期间费用借：变动性管理费用变动性财务费用变动性销售费用固定性管理费用固定性销售费用固定性财务费用贷：银行存款等相关账户5、实现销售借：相关账户贷：主营业务收入1265、月末结转销售成本借：主营业务成本贷：库存商品6、月末，结转已销售产品的固定性制造费用借：主营业务成本贷：固定性制造费用7、月末结转收入借：主营业务收入贷：本年利润1278、月末结转各项费用借：本年利润贷：变动性管理费用变动性财务费用变动性销售费用固定性管理费用固定性销售费用固定性财务费用主营业务成本128作业1A是只生产一种产品的企业，第1-3年每年的生产量都是5000件，而销售量分别为5000件、4000件和6000件。单位产品的售价为11元。生产成本中，单位变动成本4元，固定制造费用基于正常生产能力5000件，共计15000元，每件产品分摊3元，销售和管理费用每年发生额均为10000元。要求：根据资料，不考虑销售税金，分别采用变动成本法和完全成本法，计算各年税前利润作业2某医疗器材制造厂下属的口罩生产部门，2011年的预计销售量是每