第4章 长期股权投资

第四章长期股权投资(P75)2/2/20231本章要点1、长期股权投资的范围2、企业合并的类型（1）同一控制（2）非同一控制3、长期股权投资初始成本的确定4、成本法的特点及核算5、权益法的特点及核算6、成本法和权益法的转换2/2/20232第一节长期股权投资的初始计量

2/2/20233一、长期股权投资的初始计量原则（一）长期股权投资的初始计量原则

取得时→按初始投资成本入账。

2/2/20234（二）长期股权投资的核算内容1、对子公司的投资；2、对合营企业的投资；3、对联营企业的投资；2/2/202354、企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资——重大影响以下的投资。

◆重大影响以下、在活跃市场中有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资——应按《第22号――金融工具的确认和计量》准则的有关规定处理。

2/2/20236二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量

企业合并——是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

报告主体——个别报表合并报表2/2/20237企业合并的方式

控股合并吸收合并新设合并2/2/20238合并方式

购买方

被购买方

（合并方）

（被合并方）吸收合并取得对方资产解散并承担负债

新设合并由新成立企业参与合并各持有参与合并方均解散各方资产负债

控股合并取得控制权保持独立体现为长期股权成为子公司投资2/2/20239企业合并类型的划分同一控制下的企业合并——是指参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。2/2/202310同一控制下的企业合并：

企业合并前企业合并后母公司甲子公司A子公司B孙公司C母公司甲子公司A子公司B孙公司C2/2/202311

非同一控制下的企业合并

——参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。2/2/202312

（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资

在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。

2/2/202313

1．合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的(1)初始投资成本=合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额(2)差额=初始投资成本-支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值

→资本公积—股本溢价；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2/2/202314借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）资本公积——股本溢价（差额）盈余公积（“资本公积—股本溢价”不足冲减的差额）利润分配——未分配利润贷：银行存款等（支付的合并对价的账面价值）(或资本公积——股本溢价)2/2/202315

【例】甲公司和乙公司同属某企业集团内的两家公司，2007年1月1日,甲公司以1,100万元银行存款购入乙公司60%的普通股权，并准备长期持有。乙公司2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为2,000万元。（以银行存款作为合并对价）

借：长期股权投资—乙公司（2,000×60%）1,200

贷：银行存款1,100

贷：资本公积—股本溢价100

2/2/202316如果甲公司支付1,500万元银行存款，而甲公司在2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为1,800万元,具体构成如下:实收资本1,000万元,资本公积180万元（其中股本溢价100万元），盈余公积120万元，未分配利润500万元。借：长期股权投资—乙公司（2,000×60%）1,200

借：资本公积—股本溢价100

借：盈余公积120

借：利润分配—未分配利润80

贷：银行存款1,500

2/2/202317【例题】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司属于同一控制下的公司。甲公司以存货换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司所有者权益帐面价值为800万元,可辨认净资产公允价值为880万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元。会计处理如下：

借：长期股权投资560贷：库存商品400

应交税费－应交增值税（销项税额）85资本公积——股本溢价752/2/202318

2、合并方以发行权益性证券作为合并对价的

初始投资成本=合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额

差额=初始投资成本-发行股份面值总额→调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2/2/202319借：长期股权投资（取得被合并方所有者权益账面价值的份额）应收股利（应享有被投资单位已宣告尚未发放的现金股利）贷：股本等（发行权益性证券的面值）资本公积——股本溢价（差额）如为借方差额同上。2/2/202320【例题】甲公司和A公司同属某企业集团内的企业，2007年1月1日，甲公司以其发行的普通股票200万股（股票面值为每股1元，市价为每股5元），取得A公司60%的普通股权，并准备长期持有。A公司2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元。甲公司有关会计处理如下：借：长期股权投资1200贷：股本200资本公积——股本溢价1000

2/2/202321

(2007年)甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80％股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为()。A.5150万元B.5200万元C.7550万元D.7600万元【答案】A2/2/202322（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资

初始投资成本=合并成本1、以现金作为合并对价的合并成本=支付的价款+各项直接相关费用借：长期股权投资（购买日的合并成本）应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款2/2/2023232、以固定资产、无形资产等作为合并对价的合并成本=购买方付出的资产公允价值+各项直接相关费用2/2/202324【例题】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元取得乙公司持有的A公司60%的股权（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），该固定资产的账面原价为8000万元，累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：

借：固定资产清理7300

累计折旧500

固定资产减值准备200

贷：固定资产8000

借：长期股权投资7800（200+7600）

贷：固定资产清理7300

银行存款200

营业外收入300

2/2/202325【例题】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元取得丙公司持有的B公司（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司）70%的股权,该专利权的账面原价为5000万元，累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资4200（200+4000）

累计摊销600

无形资产减值准备200

营业外支出200

贷：无形资产5000

银行存款200

2/2/2023263.以存货作为合并对价的借：长期股权投资（购买日的合并成本）应收股利（享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利）贷：主营业务收入（库存商品的公允价值）应交税费——应交增值税（销项税额）同时：借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品2/2/202327【例题】甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下：

借：长期股权投资785

贷：短期借款200

主营业务收入500

应交税费－应交增值税

（销项税额）85

借：主营业务成本400

贷：库存商品400

注：合并成本=500+85+200=785万元。

2/2/2023284、发行的权益性证券作为合并对价的合并成本=发行的权益性证券的公允价值+各项直接相关费用

【例题】甲公司以定向增发股票的方式购买乙公司持有的A公司80%股权。合并各方之间不存在关联方关系。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同。

借：长期股权投资10000贷：股本2000资本公积8000借：资本公积50贷：银行存款502/2/202329注意:(1)购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。

(2)无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

2/2/202330

三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资

（一）以支付现金取得的长期股权投资1、初始投资成本=实际支付的购买价款+直接相关的费用、税金及其他必要支出2、实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

2/2/202331

【例题】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。

借：长期股权投资7540

应收股利500

贷：银行存款8040

2/2/202332

（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资

1、初始投资成本=发行权益性证券的公允价值2、为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。

2/2/202333【例题】2007年7月1日，甲公司通过增发普通股1000万股作为对价取得A公司20%的股权，每股面值为1元，公允价值为3元。为增发该股票,甲公司向证券承销机构支付了100万元佣金及手续费。

借：长期股权投资3000

贷：股本1000

资本公积—股本溢价2000借:资本公积—股本溢价100贷:银行存款1002/2/202334（三）投资者投入的长期股权投资——应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。2/2/202335

【例题】2007年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元，A公司的注册资本为5000万元，B公司投资持股比例为20%。A公司的会计处理如下：

借：长期股权投资1000

贷：实收资本1000

2/2/202336（四）通过债务重组、非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资

——初始投资成本应按照《企业会计准则第12号——债务重组》和《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》的有关规定确定。2/2/202337

第二节长期股权投资的后续计量(P80)长期股权投资应当分别不同情况采用成本法或权益法确定期末账面余额

2/2/202338一、长期股权投资的成本法(P80)（一）成本法的概念及其适用范围

成本法:是指投资按成本计价的方法。

1.投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

控制：

（1）定量：大于50%

（2）定性：实质上控制

2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

2/2/202339（二）成本法核算

1.投资时

长期股权投资应当按照初始投资成本计量

借：长期股权投资贷：银行存款等2/2/2023402.被投资方宣告分派利润或现金股利时：

采用成本法核算的长期股权投资，应当按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认当期的投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

借：应收股利

贷：投资收益

2/2/202341[例]甲公司和丁公司同为大华集团公司的子公司，甲公司20×7年至20×8年有关长期股权投资资料如下：（1）20×7年4月1日，甲公司以原价为2000万元，累计折旧为600万元，公允价值为1500万元的固定资产作为合并对价，从丁公司取得其子公司A公司60%的普通股权。合并日A公司的账面所有者权益总额为3000万元，可辨认净资产的公允价值为3200万元。在企业合并过程中，甲公司支付相关法律费用20万元，相关手续均已办理完毕。（2）20×7年4月21日，A公司宣告分派20×6年度的现金股利200万元。

2/2/202342（3）20×7年5月10日，甲公司收到A公司分派的20×6年度现金股利。（4）20×7年度，A公司实现净利润600万元（其中1～3月份净利润为200万元）。（5）20×8年4月25日，A公司宣告分派20×7年度的现金股利300万元。（6）20×8年5月20日，甲公司收到A公司分派的20×7年度现金股利。要求：（1）说明甲公司对该项投资应采用的核算方法；（2）编制甲公司有关长期股权投资业务的会计分录。（单位用万元表示）2/2/202343【答案】（1）根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定，甲公司对A公司的长期股权投资应采用成本法核算。（2）20×7年度：①借：累计折旧600固定资产清理1400贷：固定资产2000②借：长期股权投资——A公司1800（3000×60%）贷：固定资产清理1400资本公积400借：管理费用20贷：银行存款202/2/202344③借：应收股利120

贷：投资收益④借：银行存款120

贷：应收股利120

⑤20×8年度：

应确认的投资收益＝300×60%＝180（万元）

借：应收股利180

贷：投资收益180

⑥借：银行存款180

贷：应收股利180

2/2/202345

二、长期股权投资核算的权益法(P82)（一）权益法的适用范围

1．概念

权益法——是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。2/2/2023462．特点长期股权投资的账面价值要随投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动而调整。3．适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。2/2/202347（二）权益法核算

1．取得长期股权投资时(P83)

（1）初始投资成本＞享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→不调整

借：长期股权投资--成本贷：银行存款等2/2/202348【例题】甲公司2007年1月1日，以860万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资--成本860贷：银行存款8602/2/202349（2）初始投资成本＜享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→其差额应当计入当期损益（营业外收入）。借：长期股权投资--投资成本（被投资单位可辨认净资产公允价值×投资持股比例）贷：银行存款等（支付的全部价款）

营业外收入（差额）

2/2/202350【例题】上例中，假定甲公司2007年1月1日，以760万元购入C公司40%普通股权，并对C公司有重大影响，2007年1月1日C公司可辨认净资产的公允价值为2000万元，款项已以银行存款支付。甲公司会计分录如下：借：长期股权投资（投资成本）760贷：银行存款760借：长期股权投资（投资成本）40贷：营业外收入402/2/202351[例]2007年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30%的股权，初始投资成本为2000万元，投资时乙公司各项可辩认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，可辩认净资产公允价值及账面价值的总额均为7000万元，甲公司取得投资后即派人参与乙公司生产经营决策，但无法对乙公司实施控制。乙公司2007年实现净利润500万元，假定不考虑所得税因素，该项投资对甲公司2007年度损益的影响金额为（

）万元。A．50B．100

C．150D．250答案：D

2/2/2023522.当被投资方实现净利润，投资方按持股比例计算应享有的收益：(1)会计分录借：长期股权投资--损益调整贷：投资收益2/2/202353(2)应享有的收益的计算(P83)①被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整2/2/202354②以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整2/2/202355

【例】甲公司于20x9年1月1日购入乙公司30%的股份，购买价款为20000000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同(单位：元)。2/2/202356账面原价已提折旧公允价值原使用年限剩余年限存货50000007000000固定资产100000002000000120000002016无形资产6000000

1200000

8000000108小计210000003200000270000002/2/202357假定乙公司20x9年实现净利润6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。调整后的净利润=6000000－(7000000－5000000)×80%－(12000000÷16－10000000÷20)－(8000000÷8－6000000÷10)=3750000(元)甲公司应享有份额=3750000×30%=1125000(元)借：长期股权投——损益调整1125000贷：投资收益11250002/2/202358存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因：

a)无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；

b)投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；

c)其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。

2/2/202359③投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益的处理(P85)在确认投资收益时，除考虑公允价值的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益。2/2/202360a)逆流交易的处理ⅰ）逆流交易——是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。ⅱ）对于逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。2/2/202361

【例题】甲公司于2007年1月3日以银行存款2000万元购入A公司40％有表决权资本，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。2007年6月5日，A公司出售商品一批给甲公司，商品成本为400万元，售价为600万元，甲公司购入的商品作为存货。至2007年末，甲公司从A公司购入商品的未出售给外部独立的第三方。A公司2007年实现净利润1200万元。假定不考虑所得税因素。2/2/202362甲公司2007年应确认对A公司的投资收益＝[1200－(600－400)]×40％＝400(万元)借：长期股权投资--损益调整400贷：投资收益400ⅲ）投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整。在合并报表中作如下调整分录：借：长期股权投资--损益调整80贷：存货802/2/202363ⅳ）以后年度对外部独立第三方出售，将原未确认的内部交易损益计入投资损益如上例：A公司2008年实现净利润1500万元。甲公司已将2007年从A公司购入的商品对外部独立第三方出售，2008年甲公司和A公司未发生任何交易。甲公司2008年应确认对A公司的投资收益＝[1500+200]×40％＝680(万元)借：长期股权投资--损益调整680贷：投资收益6802/2/202364b)顺流交易的处理(P86)ⅰ）顺流交易——是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。2/2/202365ⅱ）在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。2/2/202366【例题】甲公司于2007年1月3日以银行存款2000万元购入A公司40％有表决权资本，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。2007年6月5日，甲公司出售商品一批给A公司，商品成本为400万元，售价为600万元，A公司购入的商品作为存货。至2007年末，A公司从甲公司购入商品的未出售给外部独立的第三方。A公司2007年实现净利润1200万元。假定不考虑所得税因素。2/2/202367甲公司2007年应确认对A公司的投资收益＝[1200－(600－400)]×40％＝400(万元)借：长期股权投资--损益调整400贷：投资收益400ⅲ）投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益基础上进行调整：借：营业收入（600×40％）240贷：营业成本（400×40％）160投资收益802/2/202368c)注意：ⅰ)投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。ⅱ)投资企业对于纳入合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发生的内部交易损益，也应按照上述原则进行抵销，在此基础上确认投资损益。2/2/202369d)合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理。(P87)合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理：ⅰ）符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益：与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。2/2/202370ⅱ）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用的，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。2/2/2023713.当被投资方发生净亏损时：(1)减记长期股权投资的账面价值借：投资收益贷：长期股权投资--损益调整2/2/202372(2)长期股权投资的账面价值不足以冲减的，以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。(P87)借：投资收益贷：长期应收款

2/2/202373其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。但不包括企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期债权。2/2/202374(3)承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。借：投资收益贷：预计负债(4)除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。

2/2/202375(5)被投资单位以后期间实现盈利先冲减原已确认的预计负债；再恢复长期权益的账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。

借：预计负债长期应收款长期股权投资--损益调整贷：投资收益2/2/202376【例题】甲公司持有F公司40%的股权，20×7年12月31日投资的账面价值为1200万元。F公司20×8年发生净亏损4000万元。甲公司账上有应收F公司长期应收款300万元（符合长期权益的条件），假定取得投资时被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。要求：计算甲公司20×8年度应确认的投资损益并编制相关会计分录。2/2/202377【答案】甲公司有关会计处理如下：20×8年度甲公司应分担损失＝4000×40%＝1600万元>投资账面价值1200万元，

首先，冲减长期股权投资账面价值：借：投资收益1200贷：长期股权投资——损益调整1200

其次，因甲公司账上有应收F公司长期应收款300万元，则应进一步确认损失：借：投资收益300贷：长期应收款30020×8年度甲公司应确认的投资损失＝1200＋300＝1500（万元）（长期股权投资和长期权益的账面价值均减至0，还有未确认投资损失100万元备查登记）2/2/2023784.其他权益变动(89)

投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

借：长期股权投资--其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积或做相反分录。处置长期股权投资时，将“资本公积——其他资本公积”转至“投资收益”科目。2/2/202379

5．被投资单位宣告分派利润或现金股利时(P87)

(1)自被投资单位取得的现金股利或利润——应抵减长期股权投资的账面价值。

借：应收股利贷：长期股权投资--损益调整（2）自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。

借：应收股利贷：长期股权投资—成本2/2/202380

【例题】甲公司20×6年取得公司40%股权，实际支付价款为3500万元，投资时乙公司可辩认净资产公允价值为8000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。

甲公司投资后至20×7年末，乙公司累计实现净利润1000万元，未作利润分配；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。

乙公司20×8年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元。要求：

根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1题到第2题。2/2/2023811.下列各项关于甲公司对乙公司长期股权投资会计处理的表述中，正确的是（）。A.对乙公司长期股权投资采用成本法核算

B.对乙公司长期股权投资的初始投资成本按3200万元计量

C.取得成本与投资时应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额计入当期损益

D.投资后因乙公司资本公积变动调整对乙公司长期股权投资账面价值并计入所有者权益

【答案】D

2/2/202382

2.20×8年度甲公司对乙公司长期股权投资应确认的投资收益是（）。A.240.00万元

B.288.00万元

C.320.00万元

D.352.00万元【答案】C

2/2/202383

【例题】甲公司有关长期股权投资业务资料如下：（1）2008年1月1日，甲公司以1400万元从乙公司购入其子公司A公司60%的普通股权，并准备长期持有，甲公司同时支付相关费用20万元。A公司2008年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元，可辨认净资产的公允价值总额为2200万元。甲公司的母公司拥有乙公司80%的普通股股份。2008年A公司实现净利润300万元，未宣告发放现金股利。2/2/202384

（2）甲公司与B公司为非关联企业。甲公司于2007年1月1日，取得B公司20％的普通股权，支付的价款为900万元，同时支付相关费用10万元，当日B公司所有者权益的账面价值为3800万元，可辨认净资产公允价值为4000万元。取得投资后甲公司派人参与B公司的生产经营决策。2007年度B公司实现净利润400万元，在此期间，B公司未宣告发放现金股利。甲公司按净利润的10％提取盈余公积。2008年1月1日，甲公司又购入B公司40％的普通股权，支付价款2400万元，同时支付相关税费20万元，当日B公司所有者权益的账面价值为4200万元，可辨认净资产的公允价值为5000万元。2008年度B公司实现净利润400万元，未宣告发放现金股利。2/2/202385（3）2008年1月1日，甲公司通过增发普通股票1000万股（股票面值为每股1元，市价为每股5元），取得C公司20%的普通股权，并对C公司有重大影响。甲公司支付股票发行费用100万元。C公司2008年1月1日的所有者权益总额为29000万元，可辨认净资产的公允价值总额为30000万元。C公司一项管理用固定资产的账面原价1700万元，已计提折旧600万元，确认的公允价值为2100万元，尚可使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。2008年6月5日，甲公司出售商品一批给C公司，商品成本为1000万元，售价为1500万元，C公司购入的商品作为存货。至2008年末，C公司已将从甲公司购入商品的40%出售给外部独立的第三方。C公司2008年实现净利润2000万元。（假设各公司的会计期间和会计政策相同，不考虑所得税的影响）。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列各题。2/2/202386

（1）甲公司取得A公司股份时初始投资成本为（）万元。A．1400B．1420C．1320D．1200【答案】D 【解析】甲公司取得A公司股份属同一控制下的企业合并，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额（2000×60%=1200万元）作为长期股权投资的初始投资成本，发生的相关费用计入当期损益（管理费用）。2/2/202387（2）甲公司2008年1月1日取得B公司股份时的合并成本和商誉分别为（）万元。A．3300和300B．3330和330C．3330和530D．3330和890【答案】C【解析】甲公司与B公司之间是通过多次交换交易分步实现的非同一控制下的企业合并，其合并成本为每一次单项交易成本之和，即合并成本=900＋10＋2400＋20=3330（万元），合并商誉=910－4000×20%＋2420－5000×40%=530（万元）2/2/202388（3）甲公司取得C公司20%股份时的初始投资成本为（）万元。A．1000B．5000C．5100D．6400【答案】B【解析】以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本，该部分费用应在权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。所以，甲公司取得C公司20%股份时的初始投资成本为5000（10000×5）万元。2/2/202389（4）甲公司对A、B、C公司的投资对甲公司2008年损益的影响金额为（）万元。A．1320B．400C．320D．1300【答案】D【解析】（1）甲公司对A公司投资支付相关费用20万元，计入管理费用，减少利润20万元；（2）甲公司对B公司投资不影响2008年损益；（3）甲公司对C公司投资①投资时初始成本5000万元小于占C公司可辨认净资产公允价值6000万元借：长期股权投资1000贷：营业外收入1000②年末按权益法核算确认投资收益=[2000-（2100-1100）÷10-（1500-1000）×60%]×20%=1600×20%=320影响损益的金额=-20+1000+320=13002/2/202390（5）甲公司对A、B、C公司的投资对甲公司2008年资本公积的影响金额为（）万元。A．4000B．3800C．3700D．3900【答案】C【解析】（1）甲公司对A公司投资有关会计处理如下：借：长期股权投资1200管理费用20资本公积——股本溢价200贷：银行存款1420（2）甲公司对C公司投资有关会计处理如下：借：长期股权投资5000贷：股本1000资本公积——股本溢价4000借：资本公积——股本溢价100贷：银行存款100

2/2/202391四、长期股权投资的减值1.按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值

应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。2．其他长期股权投资的减值按照《企业会计准则第8号——资产减值》有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。2/2/2023923．计提减值准备的账务处理借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备上述有关长期股权投资的减值准备在提取以后均不得转回。2/2/202393【例题】东方股份有限公司（以下简称东方公司）2007年至2010年投资业务的有关资料如下：

（1）2007年11月1日，东方公司与甲股份有限公司（以下简称甲公司）签订股权转让协议。该股权转让协议规定：东方公司收购甲公司持有A公司股份总额的30%，收购价格为650万元，收购价款于协议生效后以银行存款支付；该股权协议生效日为2007年12月31日。

该股权转让协议于2007年12月25日分别经东方公司和甲公司临时股东大会审议通过，并依法报经有关部门批准。

2/2/2023942008年1月1日，A公司股东权益总额为2000万元，可辨认净资产的公允价值为2000万元。

2008年1月1日，东方公司以银行存款支付收购股权价款650万元，并办理了相关的股权划转手续。

东方公司收购A公司股权交易中的“股权转让日”为2008年1月l日。

借：长期股权投资-成本650

贷：银行存款650东方公司初始投资成本650万元大于应享有A公司可辨认净资产公允价值的份额600万元（2000×30%），东方公司不调整长期股权投资的初始投资成本。2/2/202395（2）2008年5月1日，A公司股东大会通过2007年度利润分配方案。该分配方案如下：按实现净利润的10%提取法定盈余公积；分配现金股利200万元。

借：应收股利60

贷：长期股权投资--成本60

（3）2008年6月5日，东方公司收到A公司分派的现金股利。

借：银行存款60

贷：应收股利60

2/2/202396（4）2008年度，A公司实现净利润420万元。2008年6月5日，东方公司出售商品一批给A公司，商品成本为100万元，售价为120万元，A公司购入的商品作为存货。至2008年末，A公司从东方公司购入商品未出售给外部独立的第三方。2008年6月12日，A公司因投资性房地产业务核算确认资本公积80万元。

借：长期股权投资--损益调整120

贷：投资收益120借：长期股权投资--其他权益变动24

贷：资本公积—其他资本公积24

东方公司在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益基础上进行调整：借：营业收入（120×30％）36贷：营业成本（100×30％）30投资收益62/2/202397（5）2009年度，A公司实现净利润580万元。2009年10月15日，A公司出售商品一批给东方公司，商品成本为400万元，售价为600万元，东方公司购入的商品作为存货。至2009年末，东方公司从A公司购入商品未出售给外部独立的第三方。A公司2008年从东方公司购入商品在2009年全部出售给外部独立的第三方。借：长期股权投资--损益调整120

贷：投资收益120

东方公司在合并报表中作如下调整分录：借：长期股权投资--损益调整60贷：存货602/2/202398（6）2010年度，A公司实现净利润300万元。2010年9月15日，东方公司出售商品一批给A公司，商品成本为100万元，售价为90万元，A公司购入的商品作为存货。至2010年末，A公司从东方公司购入商品未出售给外部独立的第三方。东方公司2009年从A公司购入商品在2010年全部出售给外部独立的第三方。借：长期股权投资--损益调整150

贷：投资收益150

投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。2/2/202399【例题】（1）A公司于2007年1月1日以1035万元（含支付的相关费用1万元）购入B公司股票400万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的30%，A公司采用权益法核算此项投资。2007年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为3000万元。2007年1月1日B公司的固定资产公允价值为300万元，账面价值为200万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。2007年1月1日B公司的无形资产公允价值为100万元，账面价值为50万元，无形资产的预计使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。2/2/2023100（2）2007年B公司实现净利润200万元，提取盈余公积20万元。（3）2008年B公司增加资本公积100万元。2008年B公司发生亏损4000万元。（4）2009年B公司实现净利润520万元。假定不考虑所得税和其他事项。

假定双方未发生任何内部交易。2/2/2023101【答案】

（1）2007年1月1日投资时：

借：长期股权投资--成本1035

贷：银行存款1035

长期股权投资的初始投资成本1035万元，大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额900（3000×30%）万元，不调整长期股权投资的初始投资成本。

2/2/2023102

（2）调整2007年B公司实现净利润

2007年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝200－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝180（万元）。

A公司应确认的投资收益＝180×30%＝54（万元）

借：长期股权投资--损益调整54

贷：投资收益54

B公司提取盈余公积，A公司不需进行账务处理。

2/2/2023103

（3）调整2008年B公司亏损

B公司增加资本公积100万元

借：长期股权投资--其他权益变动30

贷：资本公积―其他资本公积302008年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净亏损＝4000+（300－200）÷10+（100－50）÷5＝4020（万元）。在调整亏损前，A公司对B公司长期股权投资的账面余额＝1035+54+30＝1119（万元）。当被投资单位发生亏损时，投资企业应以投资账面价值减记至零为限，因此应调整的“损益调整”的数额为1119万元，而不是1206万元（4020×30%）。

借：投资收益1119

贷：长期股权投资--损益调整1119

备查登记中应记录未减记的长期股权投资87万元（1206－1119）。因长期股权投资账面价值减记至零。

2/2/2023104（4）调整2009年B公司实现净利润。

2009年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝520－（300－200）÷10-（100－50）÷5＝500（万元）。

借：长期股权投资--损益调整63（500×30%－87）

贷：投资收益632/2/2023105

第三节长期股权投资核算方法的转换及处置

一、长期股权投资核算方法的转换(P90)（一）成本法转为权益法

1．持股比例上升——成本法转为权益法(P90)(1)原持有的长期股权投资的处理1)初始投资成本→成本法下长期股权投资的账面价值2/2/2023106

2)初始投资成本的调整①原取得投资时因投资成本﹥应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额→属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；②原取得投资时因投资成本﹤应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额→应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配——未分配利润2/2/2023107（2）新增长期股权投资的处理①投资成本﹥投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额→不调整长期股权投资的账面价值；②投资成本﹤投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。2/2/2023108

（3）对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分：

①原取得投资后至新增投资当期期初被投资单位实现净损益中应享有份额的：借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配——未分配利润或相反2/2/2023109②对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益：借：长期股权投资贷：投资收益2/2/2023110

③属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额：借：长期股权投资贷:资本公积――其他资本公积或相反2/2/2023111

【例题】2007年1月1日，甲公司以350万元取得A公司10％的股权，款项以银行存款支付，A公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为3000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对A公司不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2/2/2023112

2007年A公司实现净利润600万元，未分派现金股利;A公司持有的可供出售金融资产公允价值增加，A公司由此确认的资本公积为400万元。2008年1月1日，甲公司又以840万元取得A公司20％的股权，款项以银行存款支付，当日A公司可辨认净资产公允价值总额为4000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对A公司施加重大影响，因此甲公司将对A公司的股权投资转为权益法核算。要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。2/2/2023113【答案】（1）2007年1月1日借：长期股权投资350贷：银行存款350（2）2008年1月1日①购入20%股权时：借：长期股权投资―成本840贷：银行存款8402/2/2023114②调整长期股权投资的账面价值

1)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额：属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值2/2/20231152)属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额:借：长期股权投资100[（4000－3000）×10%]贷：盈余公积6（600×10%×10%）利润分配——未分配利润54（600×10%－6）资本公积――其他资本公积40[（4000－3000－600）×10%]2/2/2023116比较新增投资的成本840与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额800(4000×20%)投资成本﹥投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额→不调整长期股权投资的账面价值2/2/2023117如上例:2007年1月1日，甲公司以350万元取得A公司10％的股权，款项以银行存款支付，A公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为4000万元（假定其公允价值等于账面价值）（1）2007年1月1日借：长期股权投资350贷：银行存款350（2）2008年1月1日①购入20%股权时：借：长期股权投资―成本840贷：银行存款8402/2/2023118②调整长期股权投资的账面价值A)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额借：长期股权投资50(350-4000*10%)贷：盈余公积5（50×10%）利润分配——未分配利润452/2/2023119B)比较新增投资的成本840与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1000(5000×20%),投资成本840﹤投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额1000→调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。借：长期股权投资160贷：营业外收入1602/2/2023120

2．持股比例减少——成本法转为权益法(92)(1)按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。(2)比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额①

属于投资作价中体现商誉部分→不调整长期股权投资的账面价值；②属于投资成本﹤应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的→调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。2/2/2023121(3)对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中按照持股比例计算应享有份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）中应享有的份额，调整留存收益借：长期股权投资贷：盈余公积利润分配——未分配利润或相反2/2/2023122

对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；

4)对于被投资单位在此期间所有者权益的其他变动应享有的份额，在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入“资本公积——其他资本公积”。借：长期股权投资贷:资本公积――其他资本公积或相反2/2/2023123【例题】2007年1月1日，甲公司以3200万元取得B公司60％的股权，款项以银行存款支付，B公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），甲公司对B公司具有控制权，并对该项投资采用成本法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。（1）2007年B公司实现净利润800万元，未分派现金股利，资本公积增加1000万元。（2）2008年B公司实现净利润1200万元，未分派现金股利。（3）2009年1月3日，甲公司出售B公司30％的股权，取得出售价款2600万元，款项已收入银行存款户，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。出售该部分股权后，甲公司不能再对B公司实施控制，但能够对B公司施加重大影响，因此甲公司将对B公司的股权投资由成本法改为权益法核算。要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。2/2/2023124【答案】（1）2007年1月1日借：长期股权投资3200贷：银行存款3200（2）2009年1月3日①出售30%股权：借：银行存款2600贷：长期股权投资1600投资收益10002/2/2023125②转为权益法并调整长期股权投资的账面价值借：长期股权投资900[（8000－5000）×30%]贷：盈余公积60[（800＋1200）×30%×10%]利润分配——未分配利润540（2000×30%－60）资本公积――其他资本公积300[（8000－5000－2000）×30%]2/2/2023126（二）权益法转为成本法(P93)

1．因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的——应将权益法改为成本法

2/2/2023127(1)应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整为最初成本。借：盈余公积利润分配——未分配利润贷：长期股权投资(2)在此基础上加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。2/2/2023128【例题】2007年1月1日，甲公司以1500万元取得C公司30％的股权，款项以银行存款支付，C公司2007年1月1日可辨认净资产公允价值总额为5000万元（假定其公允价值等于账面价值），因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2007年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。2008年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30％的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元，取得该部分股权后，甲公司能够对C公司实施控制，因此甲公司将对C公司的股权投资转为成本法核算。要求：编制甲公司股权投资的有关会计分录。2/2/2023129（1）2007年1月1日借：长期股权投资1500贷：银行存款1500（2）2007年末：借：长期股权投资——损益调整300贷：投资收益3002/2/2023130（3）2008年1月1日①购入30%股权时：借：长期股权投资——C公司1800贷：银行存款1800②调整长期股权投资的账面价值借：盈余公积30（300×10%）利润分配——未分配利润270（300－30）贷：长期股权投资——C公司3002/2/20231312.因减少投资等原因导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的——应将权益法改为成本法转换时——应以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。2/2/2023132

二、长期股权投资的处置1、结转长期股权投资的账面价值处置长期股权投资，其账面价值与实际取