第三章我国的审计组织形式

注册会计师在审核ABC公司的应收账款账户时，发现共有200个账户，账面总额为12000000元。注册会计师决定根据项目的重要性分层选择样本，并且对不同层次使用不同的审计程序。抽样设计如下：

对于确定的80个样本，注册会计师准备全部进行函证。这80个样本，账面价值共计6000000元。经注册会计师函证，有79家公司进行了回函。结果发现共有31个样本错误，总计高估应收账款950000元。初步情况汇总如下：

经与有关原始凭证核对，发现其中应收M公司（在账户分层的第一个层次内）的一个样本错误为被审计单位将应收K公司（也在第一层次内）的一笔应收账款30000元错记在M公司账上。另外，对于没有回函的N公司（在账户分层的第二层次内），注册会计师进行了第二次和第三次函证，都没有得到对方回函，而注册会计师要求检查相关的原始凭证时，被审计单位未能提供完整的凭证，但结合银行存款的审计，注册会计师可以确认该笔款项仍然没有收回。N公司的应收账款账面记录为80000元。根据以上基本情况，注册会计师计算得出了应收账款的审定数，结束了该项目的审计工作。要求：（1）说明对于两个特殊的样本（M公司和N公司），注册会计师应该如何处理？（2）运用①单位平均估计抽样；②比率估计抽样；③差额估计抽样三种变理抽样方法，分别计算应收账款的审定数。（3）假定在审计计划中注册会计师确定的应收账款项目的可容忍误差为200万元，请说明注册会计师的上述处理是否得当，为什么？3答案:（1）在分析样本误差时，发现被审计单位将某顾客（K公司）应收账款错记在另一顾客（M公司）应收账款项目中，由于这并不影响应收账款的余额，因此在评价抽样结果时，不能将其认定为一项误差。在注册会计师按照既定的审计程序无法对样本取得审计证据时，应当实施替代审计程序。本题中，对于函证未果的N公司，既定的函证审计程序没有结果，而到期后又没有收回账款，检查相关的原始凭证时又受到限制，这种情况下，注册会计师应将该项目视为一项误差。（2）由于注册会计师采用分层抽样的方式进行审计，故应先对每一层次做个别的推断，然后将推断结果加以汇总。本题中由于对不同的层次选用了不同的抽样方法，根据样本误差推断总体误差的方法也不相同。第一层次，总体误差即为样本误差：480000－30000＝450000元。审定数应为：3000000-450000=2550000（元）。第二层次：样本误差为：320000+80000=400000（元）。审定数为：1600000-400000=1200000（元）。①单位平均估计抽样：样本平均值：1200000/20=60000（元）总金额：60000×40=2400000（元）②比率估计抽样：比率r=1200000/1600000=0.75总金额：3600000×0.75=2700000（元）③差额估计抽样：平均差额d=（1200000-1600000）/20=-20000（元）总体差额=-20000×40=-800000（元）总金额=3600000-800000=2800000（元）第三个层次：样本误差为：150000元。审定数为：1400000-150000=1250000（元）。①单位平均估计抽样：样本平均值：1250000/40=31250（元）总金额：31250×140=4375000（元）②比率估计抽样：比率r=1250000/1400000=0.89总金额：5400000×0.89=4806000（元）③差额估计抽样：平均差额d=（1250000-1400000）/40=-3750（元）总体差额=-3750×140=-525000（元）总金额=5400000-525000=4875000（元）第三章我国审计的组织形式我国审计组织的三种形式:

政府审计机关注册会计师审计组织内部审计机构

2007年审计结果●13个省区有2亿多元救灾资金被挪用●53个中央部门存在问题金额293亿余元●部分城市国有土地使用权出让金违规严重●中石油等3家央企少计利润70多亿元●国开行巨额贷款被挪用炒股炒房●5家电信运营企业重复投资现象严重常见形式预算不细化、不完整，批复不及时；重复申报项目挪用财政资金和专项用途的资金；少计收入、虚列支出等截留、转移资金；违规收费或未按规定上缴非税收收入；违规投资、出借、经营不善等。一、国家审计机关

(一)我国国家审计机关的种类

1.中央国家审计机关---审计署---组织和领导全国的审计工作。

2.地方国家审计机关----双重领导（行政上受本级人民政府领导，业务上受上级审计机关领导为主）。

(二)、我国国家审计机关类型为行政型（三）国家审计人员-公务员职称：高级审计师、审计师、助理审计师（四）国家审计机关的职责与权限1.审计管辖范围审计管辖范围是根据被审计单位的财政、财务隶属关系来确定的。2.职责3.权限

监督检查权

采取强制措施权

通报或公布审计结果权

处理处罚权

建议纠正处理权等二、民间审计组织（一）民间审计组织___会计师事务所.1.定义会计师事务所是指经国家批准,注册登记,依法独立承办审计业务和会计咨询业务的单位。在我国,注册会计师只有加入会计师事务所,才能承办业务.

2008年会计师事务所综合实力10强名次名称总收入(万元)人均收入注师人数分所数量从业人数1普华永道中天会计师事务所26257166.12460939712安永华明会计师事务所23158042勤华永会计师事务所21242850.69549641914毕马威华振会计师事务所19449644.54351343675中瑞岳华会计师事务所5046722.1310002222806立信会计师事务所3714032.32417511497信永中和会计师事务所2543220.22482612588大信会计师事务所2290721.82328810509万隆会计师事务所1944125.453711076410中审会计师事务所1883130.6732210614全国事务所年度收入总额约280亿，全国执业的注册会计师人数8万余人2.会计师事务所的组织形式独资普通合伙制股份有限公司制有限责任合伙制3.会计师事务所的设立和审批

根据《注册会计师法》的规定，在我国只准设立有限责任的会计师事务所和合伙的会计师事务所，不准个人独资设立会计师事务所。

根据《注册会计师法》的规定，设立会计师事务所由财政部或省级财政部门批准。省级财政部门批准的会计师事务所，应当报财政部备案。

合伙制合伙会计师事务所设立必须具备的3个条件：（1）

2名以上符合条件的合伙人，及一定数量专业人员；（2）

有固定办公场所和必要设施；（3）

有满足执业需求的资金。合伙会计师事务所承担无限责任，每年按不少于业务收入的10%计提风险基金，按不少于税后利润的30%计提共同基金。合伙人必须符合的4个条件：（1）

中国公民；（2）

持有中国注册会计师有效证书，并有5年独立执业经验和良好道德记录；（3）

不在其他单位从事谋取工资收入的工作；（4）

在注册地连续居住1年以上。(二)中国注册会计师协会（1988）它依法对民间审计进行行业管理,并依法接受财政部、审计署的监督、指导和管理。实施注册会计师的考试、注册以及对注册会计师及其事务所的指导、监督和管理工作。中国注册会计师协会的职责为服务、协调、管理。成为中国注册会计师协会会员需要在中国境内从事2年审计业务工作。（三）注册会计师（一般了解）

1、

注册登记的条件参加注册会计师全国统一考试成绩合格；2、注册会计师协会认为申请人不符合注册会计师条件而不予注册，申请人

如有异议，可以自收到通知之日起15日内向财政部门申请复议。3、申请注册者，如有下列情形之一，受理注册的注册会计师协会不予注册：（1）

不具有完全民事行为能力；（2）

刑罚执行完毕未满5年；（3）

因经济问题受行政处罚或撤职以上处分后未满2年；

（4）

吊销证书后未满5年；（5）

其他情况。5.已取得注册会计师证书的人员，如有下列情形之一，注册会计师协会将撤消其资格，收回注册会计师证书：（1）

完全丧失民事行为能力；（2）

受刑事处罚；（3）

因经济问题受行政处罚或撤职处分；（4）

自行停止执业满1年。6.注册会计师业务范围（1）鉴证业务

1、历史财务信息审计业务

2、历史财务信息审阅业务

3、其他鉴证业务特点:法定业务—会计师事务所执行—出报告——负责

（2）非鉴证业务

会计咨询、会计服务业务

①代理记账②代为编制会计报表

③

对会计政策的选择和运用提供建议

④税务代理

⑤担任常年会计顾问特点——非法定业务——中介或个人执行

我国注册会计师审计的业务范围

1、审计业务

审查企业会计报表，出具审计报告；验证企业资本，出具验资报告；办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告；办理法律、行政法规规定的其他业务，出具相应的审计报告。

2、会计咨询和会计服务业务

代理记账、代为编制会计报表、税务代理、对会计政策的选择和运用提供建议、担任常年会计顾问等。审计业务和审阅业务的区分审计业务：是指注册会计师综合使用会计方法，对所审计的历史财务信息是否不存在重大错报提供合理保证，并以积极方式提出结论，如财务报表审计。审阅业务：是指注册会计师主要使用询问和分析程序，对所审阅的历史财务信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。如财务报表审阅。“我们认为，ABC公司财务报表已经安装企业会计准则和《XX会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20XX年12月31日的财务状况以及20XX年度的经营成果和现金流量。”"根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和《XX会计制度》的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量。"三、内部审计内部审计的特征：服务的内向性工作的相对独立性审计程序的相对简单化审查范围的广泛性对内部控制进行审计审计实施的及时性【单选题】下列各项中，属于注册会计师法定业务的是（）A审计业务B代理纳税申报C管理咨询D代编财务信息【多选题】鉴证业务按照提供的保证程度和鉴证对象不同，可分为（）A审计业务B审阅业务C其他鉴证业务D相关服务业务职业道德基本原则包括：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。一、诚信诚信原则要求会员应当在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。注意：第一，诚信原则是对所有会员的要求；第二，如果认为业务报告、申报资料等信息存在不实问题，注册会计师不应与这些信息发生牵连；第三，注册会计师如果注意到已与有问题的信息发生牵连，应当采取措施消除牵连。但出具了恰当报告的除外。二、独立性在执行鉴证业务时，注册会计师从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。注意：第一，独立性通常是对注册会计师提出的要求，而非非执业会员；注册会计师执行鉴证业务时必须保持独立性；第二，实质上的独立性是一种内心状态，要求注册会计师在提出结论时不受有损于职业判断的因素影响，能够诚实公正行事，并保持客观和职业怀疑态度；第三，形式上的独立性，要求注册会计师避免出现重大的事实和情况，使得一个理性且掌握充分信息的第三方在权衡这些事实和情况后，很可能推定会计师事务所或项目组成员的诚信、客观或职业怀疑态度已经受到损害。经济利益直接与间接的经济利益直接经济利益-审计人员或其直系亲属持有客户的股票或其他有价证券间接经济利益-审计人员与客户存在一个紧密但不直接的经济利益（共同基金）与经济利益相关的议题:重要或不重要前任审计人员正常的借款程序近亲的经济利益和客户的合伙关系或被投资关系公司的经理、主管、雇员、办公人员影响因素可能损害独立性的主要情形经济利益

1．与鉴证客户存在专业服务收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；2．收费主要来源于某一鉴证客户；

3．过分担心失去某项业务；

4．与鉴证客户存在密切的经营关系；

5．对鉴证业务采取或有收费的方式；

6．可能与鉴证客户发生雇佣关系。

自我评价

1．鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；

2．为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务；

3．为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录。

独立原则----我们的观点影响因素

可能损害独立性的主要情形关联关系1．与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；

2．鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；

3．会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；

4．接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。外界压力1．在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；

2．受到有关单位或个人不恰当的干预；

3．受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围。三、客观和公正客观和公正原则要求会员应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害自己的职业判断。注意：如果某一情形或关系导致偏见或者对职业判断产生不当影响，会员不应提供相关专业服务。四、专业胜任能力和应有的关注（一）专业胜任能力

会员应当保持专业胜任能力，将专业知识和技能始终保持在应有的水平之上，以适应当前实务、法律和技术的发展，确保为客户提供具有专业水准的服务。注意：

第一，不应承接不能胜任的业务；

第二，胜任能力包括获取和保持；

第三，利用专家工作。（二）应有的关注

应有的关注，要求会员勤勉尽责，按照执业准则和职业道德规范的要求，认真、全面、及时地完成工作任务。在审计过程中，会员应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。注意：职业怀疑态度，要求注册会计师以质疑的思维方式评价证据的有效性。五、保密保密原则要求会员应当对在职业活动中获知的涉密信息予以保密，避免出现下列行为：1.未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息；2.利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。注意：第一，会员在社会交往中应当履行保密义务，应当警惕无意泄密的可能性；第二，保密义务的豁免；第三，在终止客户关系后，仍应对获知的信息保密。六、良好的职业行为会员应当遵守相关法律法规，避免发生任何损害职业声誉的行为。

在推介自身和工作时，会员不应损害职业形象。会员应当诚实、实事求是，不应存在下列行为：1.夸大宣传提供的服务、拥有的资质和获得的经验；2.贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作。【例题·多选题】下列有关职业道德基本原则的表述中，正确的有（）。A.无论是执业会员还是非执业会员均应遵循诚信原则的要求B.注册会计师只要执行业务就必须遵守独立性的要求C.客观公正原则要求会员不应因偏见、利益冲突以及他人的不当影响而损害职业判断；独立于鉴证客户是遵循客观公正基本原则的内在要求D.在推介自身和工作时，注册会计师不应对其能够提供的服务、拥有的资质及积累的经验进行夸大宣传对同行的责任注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行工作；注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行利益；会计事务所不得雇佣正在其他会计事务所执业的注册会计师。注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上的会计事务所执业；会计事务所不得以不正当手段与同行争揽业务。不得因个人好恶影响自己分析、判断的客观性不得允许他人以本所或本人的名义承办业务会计师事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事(包括独立董事)、经理或其他关键管理职务不得以其职业身份对未审计或其他未鉴证事项发表意见不得对未来事项的可实现程度做出保证。职业道德规范：其他责任8、注册会计师法律责任概述

8.1审计责任

注册会计师的审计责任按照CPA执业准则的要求出具审计报告，保证审计报告的真实性、合法性。

一、注册会计师承担法律责任的依据注册会计师在执行审计业务时，应当按照审计准则的要求审慎执业，保证执业质量，控制审计风险。否则，一旦出现审计失败，就有可能承担相应的责任。（一）经营失败：是指企业由于经济或经营条件的变化，而无法满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。（二）审计失败：是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。（三）审计风险：是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。注意：第一，经营失败不等于审计失败，但在经营失败的同时，很可能会追究注册会计师是否存在审计失败；第二，审计失败是注册会计师没有执行好审计准则造成的，只要存在审计失败，就意味着注册会计师在执业过程中有过失，有过失就有责任，因此，在发生审计失败的情况下，很可能就发生了审计风险变为实际的损失，进而被追究法律责任。第三，由于审计中的固有限制影响注册会计师发现重大错报的能力，注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。特别是，如果被审计单位管理层精心策划和掩盖舞弊行为，注册会计师尽管完全按照审计准则执业，有时还是不能发现某些重大舞弊行为。三、对注册会计师法律责任的认定（一）违约所谓违约，是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，注册会计师应负违约责任。比如，会计师事务所在商定的期间内，未能提交纳税申报表，或违反了与被审计单位订立的保密协议等。（二）过失当过失给他人造成损失时，注册会计师应负过失责任。通常将过失按其程度不同分为普通过失和重大过失。1.普通过失：是指没有保持职业上应有的职业谨慎；对注册会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求。2.重大过失：是指连起码的职业谨慎都不保持，根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。另外，还有一种过失叫“共同过失”，即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎，因而蒙受损失。比如，被审计单位未能向注册会计师提供编制纳税申报表所必要的信息，后来又控告注册会计师未能妥当地编制纳税申报表，这种情况可能使法院判定被审计单位有共同过失。再如，在审计中未能发现现金等资产短少时，被审计单位可以过失为由控告注册会计师，而注册会计师又可以说现金等问题是由缺乏适当的内部控制造成的，并以此为由来反击被审计单位的诉讼。（三）欺诈8.2注册会计师法律责任的种类

（1）过失责任