短期经营决策09

1第六章短期经营决策第一节决策分析概述第二节短期经营决策的相关概念第三节短期经营决策的一般方法第四节生产决策分析第五节定价决策分析本章复习思考题

2第一节决策分析概述决策分析的涵义决策分析的特点决策分析的原则决策分析的程序决策分析的分类3一、决策分析的涵义

所谓决策就是在充分考虑各种可能的前提下，人们基于对客观规律的认识，对未来实践的方向、目标、原则和方法作出决定的过程。管理会计中的决策分析是指针对企业未来经营活动所面临的问题，由各级管理人员作出的有关未来经营战略、方针、目标、措施与方法的决策过程。决策分析不只是领导拍板作出决定的瞬间行为，而是一个提出问题、分析问题和解决问题的系统分析过程，它具有目的性、科学性、可选择性和决断性等特点。现代管理理论认为，管理的重心在于经营，经营的重心在于决策。一个企业常常由于管理者的正确决策而起死回生，并且兴旺发达；也常常由于错误的决策而陷入困境，甚至破产倒闭，因此，正确的决策对于企业的生存与发展至关重要。

4二、决策分析的特点1决策分析是人的主观能力的表现。2决策分析并非先验的臆断或单纯的空想，而要以对客观必然性的认识为根据。3在进行决策分析之前，应至少有两种或两种以上的行动方案可供选择，决策是有选择地作出决定。4决策分析是面向未来的，它只对未来实践有意义，对过去的实践并没有什么决策问题，但决策分析会受到过去实践经验的影响。5决策分析本身正确与否，可通过比较决策的主观愿望符合实践的客观结果的程度来评价。6决策分析不是瞬间的决定，而是一个提出问题、分析问题、解决问题的过程。5（一）合法性原则（二）责任性原则（三）民主性原则（四）相对合理性原则（五）科学性原则（六）效益性原则三、决策分析必须遵循的原则6三、决策分析的类型

（一）按决策本身的重要程度分类战略决策战术决策（二）按决策条件的肯定程度分类确定型决策风险型决策不确定型决策（三）按决策规划时期的长短分类短期决策长期决策（四）按决策解决的问题内容分类可分为生产决策、定价决策、建设项目决策、新增固定资产决策和更新改造决策等类别。7第二节短期经营决策的相关概念短期经营决策必须考虑的重要因素

◎生产经营能力

◎相关业务量

◎相关收入

◎相关成本8一、生产经营能力

是指在一定时期内和一定生产技术、组织条件下，企业内部各个环节直接参与生产过程的生产设备、劳动手段、人力资源和其他服务条件，能够生产各类产品的产量或加工处理一定原材料的能力。最大生产经营能力

正常生产经营能力剩余生产经营能力追加生产经营能力绝对剩余生产能力相对剩余生产能力9二、相关业务量

相关业务量是指在短期经营决策中必须认真考虑的、与特定决策方案相联系的产量或销量。10三、相关收入

相关收入是指与特定决策方案相联系的、能对决策产生重大影响的、在短期经营决策中必须予以充分考虑的收入，又称有关收入。如果某项收入只属于某个经营决策方案，即若有这个方案存在，就会发生这项收入，若该方案不存在，就不会发生这项收入，那么，这项收入就是相关收入。

11四、相关成本

相关成本是指与特定决策方案相联系的、能对决策产生重大影响的、在短期经营决策中必须予以充分考虑的成本。如果某项成本只属于某个经营决策方案，即若有这个方案存在，就会发生这项成本，若该方案不存在，就不会发生这项成本，那么，这项成本就是相关成本。12相关成本包括:增量成本边际成本机会成本重置成本相关成本的内容付现成本专属成本加工成本可分成本可延缓成本可避免成本13增量成本增量成本是指单一决策方案由于生产能力利用程度的不同而表现在成本方面的差额。在一定条件下，某一决策方案的增量成本就是该方案的相关变动成本，即等于该方案的单位变动成本与相关业务量的乘积。14

边际成本

从理论上讲，边际成本是指产量（业务量）向无限小变化时，成本的变动数额。当然，这是从纯经济学角度来讲的，事实上，产量不可能向无限小变化，至少应为1个单位的产量。因此，边际成本也就是产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。15机会成本

(1)企业在进行经营决策时，必须从多个备选方案中，选择一个最优方案，而放弃另外的方案。此时，被放弃的次优方案所可能获得的潜在利益就称为已选中的最优方案的机会成本。也就是说，不选其他方案而选最优方案的代价，就是已放弃方案的获利可能。

(2)选择方案时，将机会成本的影响考虑进去，有利于对所选方案的最终效益进行全面评价。

16

(3)机会成本产生于公司的某项资产的用途选择。具体讲，如果一项资产只能用来实现某一职能而不能用于实现其他职能时，就不会产生机会成本。如果一项资产可以同时用来实现若干职能时，则可能会产生机会成本。如公司购买的可转让债券，既可以到期获得约定收益，又可以在未到期前中途转让以获得转让收益，从而可能产生机会成本。

(4)机会成本仅仅只是被放弃方案的潜在利益，而非实际支出，因而不能据以登记入帐。但由于公司资源的有限性，而必须充分利用资源效益，所以，机会成本在经营决策中应作为一个现实的重要因素予以考虑。17重置成本重置成本是指目前从市场上重新取得某项现有的资产所需支付的成本付现成本付现成本是指由现在或将来的任何决策所能够改变其支出数额的成本。在现金短缺，支付能力不足，筹资又十分困难的情况下，必须以付现成本而不是以总成本作为方案取舍的标准。可见，付现成本是决策必须考虑的重要影响因素。18

专属成本专属成本是指可以明确归属于特定决策方案的固定成本或混合成本。一般归属于企业生产的某种产品，或为企业设置的某个部门。没有这些产品或部门，就不会发生这些成本，所以专属成本是与特定的产品或部门相联系的特定的成本。例如专门生产某种产品的专用设备折旧费、保险费等。19加工成本加工成本是指在半成品是否深加工决策中必须考虑的、由于对半成品进行深加工而追加发生的变动成本。可分成本可分成本是指在联产品生产决策中必须考虑的、由于对已经分离的联产品进行深加工而追加发生的变动成本。20可延缓成本可延缓成本是指在短期经营决策中对其暂缓开支不会对企业未来的生产经营产生重大不利影响的那部分成本。可避免成本（可选择成本）指在短期经营决策中并非绝对必要的那部分成本由企业管理者的决策来决定其是否发生的固定成本，称为可选择成本，如广告费、培训费、职工培训费、管理人员奖金、研究开发费等。21无关成本的内容无关成本的概念凡不受决策结果影响，与决策关系不大，已经发生或注定要发生的成本就是所谓无关成本。

22无关成本的内容无关成本包括:沉没成本共同成本联合成本不可延缓成本不可避免成本等。

23沉没成本是指过去已经发生了并无法由现在或将来的任何决策所改变的成本。可见，沉没成本是对现在或将来的任何决策都无影响的成本。可见，沉没成本是企业在以前经营活动中已经支付现金，而在现在或将来经营期间摊入成本费用的支出。因此，大多数固定资产、无形资产、递延资产等均属于企业的沉没成本。24共同成本和联合成本

共同成本是与专属成本相对立的成本，是指应当由多个方案共同负担的注定要发生的固定成本或混合成本。联合成本是与可分成本相对立的成本，指为多种产品的生产或为多个部门的设置而发生的，应由这些产品或这些部门共同负担的成本。如在企业生产过程中，几种产品共同的设备折旧费、辅助车间成本等，都是联合成本。25不可延缓成本与不可避免成本

不可延缓成本是与可延缓成本相对立的成本，是指在短期经营决策中若对其暂缓开支就会对企业未来的生产产生重大不利影响的那部分成本。不可避免成本

是指那些为进行企业经营而必须负担的，不能改变的最低限度的固定成本，如厂房、设备等固定资产所提的折旧，不动产的税金、保险费以及管理人员薪金等，称为约束性成本。

26第三节短期经营决策的一般方法单位资源贡献边际分析法贡献边际总额分析法差别损益分析法相关损益分析法相关成本分析法成本无差别点法利润无差别点法直接判断法

27一、单位资源贡献边际分析法

当企业生产只受到某一项资源的约束，并已知备选方案中各种产品的单位贡献边际和单位产品资源消耗额的条件下，可考虑采用单位资源贡献边际法进行短期经营决策。

判断标准：哪个方案的该项指标大，哪个方案为优。例：28某企业利用某种有限的材料1000千克开发新产品，有甲乙两个品种可供选择，有关资料如下所示：试作出开发哪种产品的决策。

甲产品的单位资源贡献毛益=50/10=5（元/千克）

乙产品的单位资源贡献毛益=70/10=7（元/千克）

所以应开发乙产品。

项目甲产品乙产品预计单价（元）

200150单位变动成本（元/件）

15080单位贡献毛益（元/件）

5070材料消耗定额（千克）

101029二、贡献边际总额分析法

当有关决策方案的相关收入均不为零，相关成本全部为变动成本时，可以将贡献边际总额作为决策评价指标。判断标准：哪个方案的该项指标大，哪个方案为优例：某企业使用一台机器，可以生产甲、乙两种产品。这台机器的年最大生产能力为10000小时，生产甲产品每件需要5个定额工时，生产乙产品每件需要10个定额工时，这两种产品的销售价格及其成本数据如下表所示：产品的销售价格及其成本数据

产品名称甲产品乙产品单价（元/件）单位变动成本（元/件）固定成本（元）15080200002001202000030要求：根据以上资料，作出该企业产品选择的决策。解：由于不论生产哪种产品，固定成本总额是固定不变的，在决策中属于无关成本，不用考虑。摘要甲产品乙产品最大产量（件）10000/5=200010000/10=1000单位贡献毛益（元/件）7080贡献毛益总额（元）70×2000=14000080×1000=80000产品贡献毛益计算表31三、差别损益分析法差别损益=差别收入-差别成本其中：差别收入等于两方案相关收入之差，即ΔR=RA–RB差别成本等于两方案相关成本之差，即ΔC=CA-CB判断标准若差别损益ΔP大于零，则A方案优于B方案若差别损益ΔP等于零，则A方案与B方案的效益相同若差别损益ΔP小于零，则B方案优于A方案。32四、相关损益分析法相关损益=相关收入-相关成本判断标准：哪个方案的相关损益最大，哪个方案最优33五、相关成本分析法判断标准哪个方案的相关成本最低，哪个方案最优。34六、成本无差别点法成本无差别点业务量是指能使两方案总成本相等的业务量。记作x0。◎若业务量大于成本分界点X0时，则固定成本较高的A方案优于B方案；◎当业务量小于成本分界点X0时，则固定成本较低的B方案优于A方案；◎若业务量恰好等于成本分界点X0时，则两方案的成本相等，效益无差别。

36七、利润无差别点法

利润无差别点销量是指某种产品为确保原有盈利能力，在调价后应至少达到的销售量指标。

37◆若调价后可望实现销量大于利润无差别点销量，则可考虑调价；◆若调价后可望实现销量小于利润无差别点销量，则不能调价；◆若调价后可望实现销量等于利润无差别点销量，则调价与不调价效益一样。38八、直接判断法

直接判断法是指通过比较方案是否具备有关判断条件直接作出决策的方法。

39第四节生产决策分析■新产品开发的品种决策分析■亏损产品的决策分析■是否接受低价追加订货的决策分析■半成品、联产品是否进一步加工的决策■零部件是自制或外购的决策分析■生产工艺技术方案的决策分析40新产品开发的品种决策分析在新产品开发的品种决策中，如果有关方案均不涉及追加专属成本，可以用单位资源贡献边际分析法直接进行新产品开发的品种决策。如果已知业务量，可以采用贡献边际总额分析法进行决策。41[例8-1]

已知:某企业具备利用某种数量有限的甲材料开发一种新产品的生产经营能力，现有A，B两个品种可供选择。A品种的预计单价为200万元/件，单位变动成本为160万元/件，消耗甲材料的消耗定额为10千克/件；B品种的预计单价为100万元/台，单位变动成本为70万元/台，消耗甲材料的消耗定额为6千克/台。开发新品种不需要追加专属成本。

要求：作出开发何种新品种的决策。42解：∵A品种的单位贡献边际=200-160=40(万元/件)B品种的单位贡献边际=100-70=30(万元/台)∴开发A品种时可获得的单位资源贡献边际

=40/10=4(万元/千克)

开发B品种时可获得的单位资源贡献边际

=30/6=5(万元/千克)∵5＞4∴开发B品种比开发A品种更有利。43[例8-2]

已知:仍按例8－1资料，假定企业现有甲材料60000千克。要求：（1）计算利用甲材料分别开发A、B品种方案的相关业务量。（2）用贡献边际总额法作出开发何种新品种的决策。44解：（1）开发A品种的相关业务量＝60000/10=6000（件）开发B品种的相关业务量＝60000/6=10000（台）（2）开发A品种方案可获得的贡献边际

=(200-160)×6000=240000(万元)

开发B品种方案可获得的贡献边际

=(100-70)×10000=300000(万元)∵300000＞240000∴开发B品种比开发A品种更有利。45

当新产品开发的品种决策方案中涉及追加专属成本时，可以考虑使用差别损益分析法进行决策。[例8—3]已知:开发A品种和开发B品种的相关产销量、单价与单位变动成本等资料均同例

8－2，但假定开发过程中需要装备不同的专用模具，相应分别需要追加专属成本8000万元和70000万元。要求：用差别损益分析法作出开发新产品的品种决策。46解：依题意，两方案增量成本分别为它们的变动成本，编制的差别损益分析表如表8—1所示：表8—1

差别损益分析表价值单位：万元

方案项目开发A品种开发B品种差异额相关收入

相关成本合计其中：增量成本专属成本200×6000=1200000968000160×6000=9600008000100×10000=100000077000070×10000=70000070000

+200000+198000--

差别损益+200047

由表8—1可见，评价指标差别损益为+2000万元，大于零，可以据此断定应当开发A品种，这样可以使企业多获2000万元的利润。BACK48对于亏损产品，绝不能简单地予以停产，而必须综合考虑各种产品的经营状况、生产能力的利用及有关因素的影响，采用变动成本法进行分析后，做出停产、继续生产、转产或出租等最优选择。亏损产品的决策分析49

是否继续生产亏损产品的决策，又称亏损产品是否停产的决策，是指围绕亏损产品所作出的在未来一段时期内（如一年内）是否按照原有规模继续组织生产而开展的决策。它属于接受或拒绝方案决策的类型。本决策的备选方案有两个:

一个是“继续按原规模生产亏损产品”方案，简称“继续生产”，又称“不停产”方案；另一个是“停止生产亏损产品”方案，简称“停产”方案。50在相对剩余生产经营能力无法转移的情况下，应用直接判断法，需要判断亏损产品是否满足以下条件：该亏损产品的单价大于其单位变动成本；该亏损产品的单位贡献边际大于零；该亏损产品的收入大于其变动成本；该亏损产品的贡献边际率大于零；该亏损产品的变动成本率小于1。总之，在相对剩余生产经营能力无法转移的情况下，只要亏损产品能提供正的贡献边际总额，就应继续生产。51[例8—4]已知:某企业组织多品种经营。20×3年甲产品的产销量为1000件，单位变动成本为80万元/件，发生亏损10000万元，其总成本为110000万元。假定20×4年甲产品的市场容量、价格和成本水平均不变，停产后的相对剩余生产能力无法转移。要求：(1)计算20×3年甲产品的销售收入；

(2)计算20×3年甲产品的变动成本；

(3)计算20×3年甲产品的贡献边际；

(4)按直接判断法作出20×4年是否继续生产甲产品的决策，并说明理由。52解：(1)20×3年甲产品的销售收入=成本＋利润=110000+(-10000)=100000(万元)(2)20×3年甲产品的变动成本=80×1000=80000(万元)(3)20×3年甲产品的贡献边际=销售收入-变动成本=100000-80000=20000(万元)(4)决策结论:

在其他条件不变的情况下，20×4年应当继续生产甲产品。因为甲产品的相关销售收入大于其变动成本，贡献边际为20000万元大于零，符合继续生产亏损产品的条件；如果20×4年停止生产甲产品，将导致该企业多损失20000万元的利润。53在相对剩余生产经营能力可以转移的情况下，应用直接判断法，需要根据下列结论作出决策：（1）如果该亏损产品的贡献边际大于与相对剩余生产经营能力转移有关的机会成本，就应当继续生产。在此情况下，如果盲目停产，企业将因此而多损失相当于上述贡献边际与机会成本之差那么多的利润。（2）如果亏损产品创造的贡献边际小于与相对剩余生产经营能力转移有关的机会成本，就应当停止生产该亏损产品。（3）如果亏损产品创造的贡献边际等于与相对剩余生产经营能力转移有关的机会成本，则停止或继续生产该亏损产品都可以54[例8—5]已知:仍按例8－4资料。假定20×4年甲产品的市场容量、价格和成本水平均不变，但停产后的相对剩余生产经营能力可用于对外承揽零星加工业务，预计可获得25000万元贡献边际。要求：(1)指出继续生产甲产品方案的机会成本；(2)按直接判断法作出20×4年是否生产甲产品的决策，并说明理由。55

解：

(1)该方案的机会成本为25000万元

(2)根据题意，可得出以下决策结论:20×4年应当停止继续生产甲产品。这是因为继续生产甲产品可获得的贡献边际20000万元，小于继续生产甲产品方案的机会成本25000万元。如果继续生产甲产品，将使企业多损失5000万元的利润。BACK56

追加订货通常是指在计划执行过程中，由外单位临时提出的额外订货任务，即正常订货以外的订货。正常订货是指企业在组织一定时期生产之前争取到的、已纳入该期生产经营计划的订货，又称正常任务；与正常订货相联系的售价为正常价格。是否接受低价追加订货的决策，是指企业在正常经营过程中对于是否安排低于正常订货价格的追加订货生产任务所作的决策。它属于“接受或拒绝方案”的决策类型。

特殊价格追加订货的决策分析57追加订货量与剩余生产能力的关系如下：追加订货量可能小于绝对剩余生产能力追加订货量可能等于绝对剩余生产能力追加订货量可能大于绝对剩余生产能力◆如果追加订货量小于或等于绝对剩余生产能力时，企业就可以利用现有的绝对剩余生产能力来完成追加订货量的任务，这是比较正常的。◆但是一旦出现了追加订货量大于绝对剩余生产能力，也就是剩余生产能力不足完成追加订货，就要考虑不同的处理方案，情况变得十分复杂。58

一、简单条件下的决策可应用直接判断法，也可应用差量损益法

应用直接判断法，必须同时满足以下三个条件：第一，追加订货量小于或等于企业的绝对剩余生产能力(后者为企业最大生产能力与正常订货量之差)。在这种情况下，企业就有可能利用其绝对剩余生产能力来组织追加订货的生产，而不冲击正常任务的完成；第二，企业的绝对剩余生产能力无法转移；第三，要求追加订货的企业没有提出任何特殊的要求，不需要追加投入专属成本。59直接判断法的判定原则在满足上述条件的前提下，可按以下原则作出决策：（1）只要追加订货的单价大于该产品的单位变动生产成本，就应当接受追加订货；（2）如果追加订货的单价小于该产品的单位变动生产成本，应当拒绝接受追加订货；（3）如果追加订货的单价等于该产品的单位变动生产成本，则接受或拒绝追加订货都可以。60[例8－6]已知：A企业只生产一种产品（甲产品），每年最大生产能力为12000件。本年已与其他企业签订了10000件甲产品的供货合同，平均价格为1200万元/件，单位完全成本为1000万元/件，单位变动生产成本为800万元/件。假定该企业的绝对剩余生产能力无法转移。一月上旬，B企业要求以900万元/件的价格向A企业追加订货1000件甲产品，年底前交货；追加订货没有特殊要求，不涉及追加投入专属成本。要求：（1）计算用产量表现的绝对剩余生产能力；（2）判断是否符合应用直接判断法的条件；（3）利用直接判断法作出是否接受此项追加订货的决策

61（1）企业的绝对剩余生产能力=最大生产能力-正常任务=12000-10000=2000(件)（2）∵剩余生产能力2000件大于追加订货量1000件；企业的绝对剩余生产能力无法转移不需要追加投入专属成本∴符合应用直接判断法的条件（3）∵追加订货的价格900万元大于甲产品的单位变动成本800万元

∴应当接受此项追加订货解：62表8—2差别损益分析表价值单位：万元

方案项目接受追加订货拒绝接受追加订货差异额相关收入

相关成本其中:增量成本900000800000800000000+900000+800000-

差别损益+10000063

∵差别损益指标为+100000万元∴应接受此项追加订货，这样可使企业多获得100000万元的利润用差别损益分析法得出的结论与简单法所做的结论完全一致，这表明简单法是正确的。如果企业的绝对剩余生产能力可以转移，在这种情况下，出现机会成本，可以采用差别损益分析法进行决策。64二、复杂条件下的决策

1、绝对剩余生产能力可以转移

[例8—8]仍按例8－6中B公司追加订货资料。假定A公司的绝对剩余生产能力可承揽零星加工业务，预计可获得150000万元。其他条件不变。

要求：用差别损益分析法作出是否接受此项追加订货的决策。65解：依题意编制的差别损益分析表如表8—3所示:

表8—3差别损益分析表价值单位：万元

方案项目接受追加订货拒绝接受追加订货差异额相关收入相关成本合计其中:增量成本机会成本Ⅰ9000009500008000001500000000+900000+950000--

差别损益-5000066∵差别损益指标为-50000万元∴不应接受此项追加订货，否则将使企业多损失50000万元的利润672、如果追加订货冲击正常任务在这种情况下，“接受追加订货”方案的相关成本中除了包括按绝对剩余生产能力计算的增量成本外，还必然涉及到因冲击正常任务、减少正常收入而带来的机会成本。

如果因为被冲击的正常任务无法正常履行合同，需要支付违约赔偿金，应将其视为“接受追加订货”方案的专属成本。68

[例8—9]已知：A企业只生产一种产品，每年最大生产能力为12000件甲产品。本年已与其他企业签订了10000件甲产品的供货合同，平均价格为

1200万元/件，单位完全成本为1000万元/件，单位变动生产成本为800万元/件。假定该企业的绝对剩余生产能力无法转移。合同规定，如正常订货不能如期履约交付给客户，企业须支付给客户

10000万元违约金。一月上旬，C公司要求以920万元/件的价格向A企业追加订货2500件甲产品，年内足量交货；追加订货没有特殊要求，不需要追加投入专属成本。69要求：（1）计算“接受追加订货”方案的相关收入；（2）计算“接受追加订货”方案的增量成本；（3）计算因接受此项追加订货而无法正常履约的正常任务；（4）计算“接受追加订货”方案与冲击正常任务有关的机会成本；（5）确定“接受追加订货”方案与冲击正常任务有关的专属成本；（6）用差别损益分析法作出是否接受此项追加订货的决策。70

解：(1)该方案的相关收入=追加订货单价×追加订货量

=920×2500=2300000(万元)(2)该方案的增量成本=单位变动成本×绝对剩余生产能力

=800×2000=1600000(万元)(3)因接受此项追加订货而无法正常履约的正常任务

=追加订货量-绝对剩余生产能力

=2500-2000=500(件)(4)与冲击正常任务有关的机会成本

=1200×500=600000(万元)(5)与冲击正常任务有关的专属成本为10000万元71(6)依题意编制的差别损益分析表如表8—4所示:表8—4差别损益分析表价值单位：万元

方案项目接受追加订货拒绝接受追加订货差异额相关收入相关成本合计其中:增量成本机会成本Ⅱ专属成本2300000221000016000006000001000000000+2300000+2210000---差别损益+9000072结论∵差别损益指标为+90000万元∴应当接受此项追加订货，这可使企业多获得90000万元的利润733、如果订货企业有特殊要求，在这种情况下，要完成追加订货必须追加投入一定的专属成本。[例8-10]已知：A企业只生产一种产品，每年最大生产能力为12000件甲产品。本年已与其他企业签订了10000件甲产品的供货合同，平均价格为1200万元/件，单位完全成本为1000万元/件，单位变动生产成本为800万元/件。假定该企业的绝对剩余生产能力无法转移。一月上旬，B企业要求以900元/件的价格向A企业追加订货1000件甲产品，年底前交货；该公司的追加订货有特殊的工艺要求，需要A公司追加投入180000元。要求：用差别损益分析法作出是否接受此项追加订货的决策。74解：依题意编制的差别损益分析表如表8—5所示:表8—5差别损益分析表价值单位：万元

方案项目接受追加订货拒绝接受追加订货差异额相关收入相关成本合计其中:增量成本专属成本9000009800008000001800000000+900000+980000--

差别损益-8000075结论：∵差别损益指标为-80000万元∴不应接受此项追加订货，否则将使企业多损失80000万元的利润

76咖喱屋是否接受订单

咖喱屋是市中心一家以其独特的咖喱饭出名的印度餐馆，该餐馆只供应咖喱套餐，并有各种不同样式以适应不同的口味。不管分量是多少，一律以标准价6.00元出售。咖喱屋每天正常业务量水平是200份，提供每份饭的单位变动成本是2.5元，餐馆每天经营固定成本是500元，但是咖喱屋每天可使用最大生产能力是250份。最近该咖喱屋拒绝了一份商学院的订单，该订单要求按每天每盒4.00元提供100份。商学院负责人很恼火，因为他看到该咖喱屋在此之前曾接受过一个特别的一次性总额为200元，数量为50份的订单。于是前往咖喱屋责问“算一算我们为每份饭支付了多少，想一想你们在做什么，难道你们没有商业头脑吗？问题：该咖喱屋经理是否应接受该打单？想一想为什么他接受了数量为50份的订单是，而拒绝了商学院的订单呢？77该咖喱屋拒绝了商学院的订单，是因为商学院的订货量（100份）大于该咖喱屋的绝对剩余生产能力（50份），接受该订单的相关损益是：50×（4-2.5）-50×（6-4）=-25（元）或：100×(4-2.5)-50×(6-2.5)=-25(元)或：100×4–(50×2.5+50×6)=-25（元）BACK78■半成品、联产品是否进一步加工的决策半成品是一个与产成品相对立的概念，是指那些经过初步加工而形成的，已具备独立使用价值，但尚未最终完成全部加工过程的特殊产品表现形式。半成品是否深加工的决策，是指企业对于那种既可以直接出售，又可以经过深加工变成产成品之后再出售的半成品所作的决策。对这类问题，决策时只需考虑进一步加工后增加的收入是否超过增加的成本，如果前者大于后者，则应进一步加工为产成品出售；反之，则应作为半成品销售。在此，进一步加工前的收入和成本都与决策无关，不必予以考虑。只有追加的加工成本才属于决策的相关成本。产品作为半成品出售，其售价和成本都低于进一步加工后作为产成品出售的售价和成本。是否进一步加工，可按下列公式计算、确定。

79应进一步加工的条件进一步加工后的销售收入－半成品的销售收入＞追加的加工成本应直接出售半成品的条件进一步加工后的销售收入－半成品的销售收入＜追加的加工成本

一般采用差量损益分析法进行决策80一、简单条件下，半成品是否深加工的决策

所谓简单条件，就是假定企业已具备将全部半成品深加工为产成品的能力，且无法转移，半成品与产成品的投入产出比为1：1。81

[例8—11]已知：某企业常年组织生产甲半成品，其单位成本为80万元/件，市场售价为100万元/件，年产量1000件。甲半成品经过深加工可加工成市场售价为200万元的乙产成品，每完成一件乙产成品另需追加变动性的加工成本80万元。假定甲与乙的投入产出比为1:1；企业已具备将全部甲半成品深加工为乙产成品的能力，且无法转移。要求：（1）确定各决策备选方案的相关业务量；（2）用差别损益分析法作出是否将全部甲半成品深加工为乙产成品的决策。

82解：（1）依题意，各决策方案的相关业务量均为1000件。（2）依题意编制的差别损益分析表如表8—6所示：

83表8—6差别损益分析表价值单位：万元

方案项目将全部甲半成品深加工为乙产成品直接出售甲半成品差异额相关收入

相关成本其中:加工成本200×1000

=20000080000

80×1000=80000100×1000=1000000

0+100000

+80000-

差别损益+2000084决策结论：应当将全部甲半成品深加工为乙产成品，这样可以使企业多获得20000万元的利润。85二、复杂条件下，半成品是否深加工的决策已知：仍按例8－11的资料。假定企业已具备将全部甲半成品深加工为乙产成品的能力，但如果可以将与此有关的设备对外出租，预计一年可获得15000万元租金收入，该设备年折旧为6000万元。其他条件均不变。要求：（1）确定“将全部甲半成品深加工为乙产成品”方案的机会成本；（2）说明设备折旧6000万元是否为相关成本；（3）用差别损益分析法作出是否将全部甲半成品深加工为乙产成品的决策。

86解：（1）依题意，机会成本为15000万元。（2）6000万元设备折旧不是相关成本，因为该项成本为沉没成本，与决策无关。87（3）依题意编制的差别损益分析表如表8—7所示:表8—7差别损益分析表价值单位：万元

方案项目将全部甲半成品深加工为乙产成品

直接出售甲半成品

差异额

相关收入相关成本合计其中:加工成本机会成本

200×1000=20000095000

80×1000=8000015000100×1000=100000

00０+100000+95000--

差

别

损

益

+5000

88可作出以下决策结论：应当将全部甲半成品深加工为乙产成品，这样可以使企业多获得5000万元的利润。

89

联产品是指通过对同一种原料按照同一工艺过程加工，所产出的性质相近、价值相差不多的多种产品的统称。联产品是否深加工的决策，就是围绕究竟是选择“深加工联产品”方案还是选择“直接出售联产品”方案而展开的决策。

分离前的成本属于联合成本，要按售价等标准分配给各种联产品。联产品在分离后继续加工的追加变动成本和专属固定成本，称为可分成本,决策时应予以考虑。联合成本是沉没成本，决策时不予考虑。1、应进一步加工进一步加工后的销售收入－分离后的销售收入＞可分成本2、分离后立即出售进一步加工后的销售收入－分离后的销售收入＜可分成本90

[例8—12]已知：某企业对同一种原料进行加工，可同时生产出甲、乙、丙三种联产品，年产量分别为2500千克、1500千克、1000千克。全年共发生450000万元联合成本，每种联产品承担的联合成本分别是225000万元、135000万元、90000万元。其中丙联产品可直接出售。企业已经具备将80%的丙联产品深加工为丁产品的能力，且无法转移。每深加工1千克丙产品需额外追加可分成本20万元。丙联产品与丁产品的投入产出比例为1∶0.7。如果企业每年额外支付22000万元租金租入一台设备，可以使深加工能力达到100%。甲、乙、丙三种联产品的单价分别是200万元、210万元和135万元，丁产品的单价为240万元。计划年度企业可以在以下三个方案中作出选择：将全部丙联产品深加工为丁产品；将80%的丙联产品深加工为丁产品；直接出售全部丙联产品。91

要求：（1）确定各个方案的相关业务量、相关收入和相关成本；（2）用相关损益分析法作出丙联产品是否深加工为丁产品的决策。解：

(1)“将全部丙联产品深加工为丁产品”方案确认相关收入的相关业务量就是丁产品的产销量，为1000×0.7=700(千克)

相关收入=240×700=168000（万元）该方案确认可分成本的相关业务量是丙联产品的产量，为

1000千克可分成本=20×1000=20000（万元）专属成本为22000万元

92“将80%的丙联产品深加工为丁产品”方案确认相关收入的相关业务量包括丁产品的产销量和直接出售的丙联产品销量：丁产品的产销量=1000×0.7×80%=560(千克)直接出售的丙联产品销量=1000×（1-80%）=200(千克)相关收入=240×560+135×200=161400（元）该方案确认可分成本的相关业务量是丙联产品的产量

1000千克的80%可分成本=20×1000×80%=16000（万元）“直接出售全部丙联产品”方案的相关业务量为1000千克相关收入=135×1000=135000（元）相关成本=093(2)依题意编制的相关损益分析表如表8—8所示表8—8相关损益分析表价值单位：万元

方案项目将丙联产品深加工为丁产品直接出售丙联产品深加工100%深加工80%相关收入相关成本合计其中：可分成本

专属成本1680004200020000220001614001600016000

013500000

0相关损益12600014540013500094决策结论:应将80%丙联产品加工成丁产品后再出售。BACK95

零部件是自制或外购的决策分析需用量确定时的决策（相关成本分析法）需用量不确定时的决策（成本无差别点法）96[例8—13]已知：某企业常年生产，每年需要甲零件100000件。该零件既可以自制，又可以外购。目前企业已具备自制能力，自制甲零件的单位完全生产成本为30元，其中：直接材料20元，直接人工4元，变动性制造费用1元，固定性制造费用5元。假定甲零件的外购单价为是27元，自制生产能力无法转移。要求：

(1)计算自制甲零件的单位变动生产成本；

(2)利用直接判断法作出自制或外购甲零件的决策；

(3)计算有关的成本节约额。97(1)自制甲零件的单位变动生产成本＝20+4+1=25(元/件)(2)∵自制甲零件的单位变动生产成本<

外购甲零件的单价

25＜27

∴应当自制甲零件(3)自制比外购节约的成本＝(27-25)×100000=200000(元)

98[例8—14]已知：仍按例8－13的资料。假定自制甲零件的生产能力可以用于承揽零星加工业务，每年预计可获贡献边际300000元，其他条件不变。要求：(1)确定自制甲零件方案的机会成本；(2)用相关成本分析法作出自制或外购甲零件的决策。

解：(1)自制甲零件的机会成本为300000元。(2)依题意编制的相关成本分析表如表8—9所示

99表8—9相关成本分析表价值单位：元

方案项目自制甲零件

外购甲零件

变动生产成本机会成本

25×100000=2500000300000

27×100000=2700000

-

相关成本合计

2800000

2700000

100可作出以下决策结论:

应当安排外购甲零件，这样可使企业节约100000元成本。101

[例8-15]已知：企业需用的乙部件可从市场上买到，市价为20元/件；如果安排自制，每年将发生相关的固定成本30000元，单位变动成本为14元/件。要求：作出自制或外购乙部件的决策。解：设自制方案的固定成本为a1

，单位变动成本为b1

外购方案的固定成本为a2

，单位变动成本为b2∵a1=30000＞a2=0b1=14＜b2=20∴符合应用成本无差别点法进行决策的条件成本无差别点业务量

=（30000—0）/（20—14）=5000(件)

决策结论：当乙部件全年需用量在0件—5000件之间变动时，应安排外购；当超过5000件时，则以自制为宜。

BACK102■生产工艺技术方案的决策分析采用先进的生产工艺技术，由于劳动生产率高、劳动强度低、材料消耗少，可能导致较低的单位变动成本，但往往采用较先进的设备装置，导致固定成本高；而采用传统的生产工艺技术时，情况就会相反。在这种情况下，可以采用成本无差别点法进行决策。103[例8—16]

已知：某企业决定生产A零件，有甲、乙两种不同的工艺方案可供选择。甲方案的固定成本为240000元，单位变动成本为80元/件；乙方案的相关固定成本为160000元，单位变动成本为120元/件。要求:用成本无差别点法作出采用何种工艺方案的决策。

104解：甲方案的固定成本为a1，单位变动成本为b1

乙方案的固定成本为a2，单位变动成本为b2∵a1=240000＞a2=160000b1=80＜b2=120∴符合应用成本无差别点法进行决策的条件

成本无差别点业务量

=（240000—160000）/(120-80）

=2000(件)

决策结论：当A零件的需用量小于或等于2000件时，应选择乙工艺方案；当A零件的需用量大于2000件时，应选择甲工艺方案。例见书上PBACK105第五节定价决策

以成本为导向的定价决策方法以市场需求为导向的定价决策方法以特殊要求为导向的定价决策方法定价策略106一、以成本为导向的定价决策方法完全成本法下价格＝单位产品生产成本×(1+成本毛利率)其中：成本毛利率=（利润+非生产成本）/生产成本【例6－36】

107【例6－36】成本加成定价法的应用——完全成本法

已知：某公司生产甲产品的单位生产成本为100元/件，成本毛利率为60%。要求：用成本加成定价法计算目标售价。解:目标售价＝100×(1+60%)＝160(元)108以成本为导向的定价决策方法变动成本法下价格＝单位变动生产成本×(1+变动成本贡献率)其中：变动成本贡献率

=（利润+固定成本+变动非生产成本）/生产成本109【例6－37】成本加成定价法的应用——变动成本法

已知：某公司生产甲产品的单位变动生产成本为80元/件，变动成本贡献率为100%。要求：用成本加成定价法计算目标售价。解:目标售价＝80×(1+100%)＝160(元)110二、以市场需求为导向的定价决策方法利润无差别点法在调价决策中的应用边际分析法在最优售价决策中的应用

111【例6－40】利润无差别点法在调价决策中的应用

已知：当某公司生产经营的A产品的售价为100万元/件时，可以实现销售量10000件，固定成本为300000万元，单位变动成本为60万元/件，实现利润为100000万元。假定企业现有最大生产能力为19000件。要求：利用利润无差别点法评价以下各不相关条件下的调价方案的可行性。

(1)若将售价调低为85万元/件，预计市场容量可达到16500件左右；

(2)若将售价调低为80万元/件，预计市场容量可达到20000件以上；112【例6－40】利润无差别点法在调价决策中的应用

(3)若调低售价为80万元/件，预计市场容量可达到23000件，但企业必须追加50000万元固定成本才能具备生产23000件产品的能力；

(4)若调高售价为110万元/件，只能争取到7000件订货(剩余生产能力无法转移)；

(5)调价水平与销量情况同(4)，但剩余生产能力可以转移，可获贡献边际60000万元。113解:(1)利润无差别点销量

=（300000+100000）/（85-60）=16000(件)∵最大生产能力=19000件＞预计市场容量=16500件可望实现销量=16500件＞利润无差别点销量=16000件∴应当考虑调价114(2)利润无差别点销量

=（300000+100000）/（80-60）=20000(件)∵最大生产能力19000件＜预计市场容量＝20000件可望实现销量=19000件＜利润无差别点＝20000件∴不应调价

115(3)利润无差别点销量

=[（300000+50000）+100000]/（80-60）=22500(件)

∵最大生产能力=预计市场容量=23000件可望实现销量=23000件＞利润无差别点销量=22500件∴应当考虑调价116(4)利润无差别点销量

=（300000+100000）/（110-60）=8000(件)∵最大生产能力=19000件＞预计市场容量＝7000件可望实现销量=7000件＜利润无差别点销量＝8000件∴不应调价

117(5)利润无差别点销量

=[300000+（100000-60000）]/（110-60）

=6800(件)

∵最大生产能力=19000件＞预计市场容量＝7000件可望实现销量=7000件＞利润无差别点销量=6800件∴应考虑调价118边际分析法在最优售价决策中的应用按照微分极值原理，如果利润的一阶导数为零，即边际利润为零，边际收入等于边际成本，此时的利润达到极大值。这时的售价就是最优售价。

如果确实无法找到能使“边际利润等于零”的售价，也可以根据“边际利润为不小于零的最小值”这个条件，来判断最优售价的位置。119【例6－38】边际分析法在定价决策中的应用——公式法

已知：某产品售价与销量的关系式为：p=60-2x；单位变动成本与销量的关系式是：b=20+0.5x，固定成本a=70万元。要求：用公式法求销量—售价的最优组合(求最优售价)120解：依题意，建立的总收入模型为:TR=px=(60-2x)x=60x-2x2边际收入MR=60-4x总成本模型为:TC=a+bx=70+(20+0.5x)x=70+20x+0.5x2边际成本MC=20+x令MR=MC，可求得最优销量x0=8(件)将最优销量x0=8代入p=60-2x，可求得最优售价p0=44(万元/件)显然，当企业按44万元/件的价格销售8件产品时，可实现最大利润为：P0=(p-b)x-a=[44-(20+0.5×8)]×8-70=90(万元)