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文档简介

第二章

成本费用及成本核算程序会计学院周晓敏E-mail:nmgzxm@163.com学习目标与学习重点学习目标要求通过本章学习,在理解成本概念的基础上,理解成本与费用之间的关系;掌握不同角度下的成本分类;了解成本信息的运用。学习重点掌握成本的涵义;掌握成本与费用之间的关系;掌握不同角度下成本的分类;2?一、成本的涵义3什么是成本?不同的经济环境,不同的行业特点,对成本的内涵有不同的理解。但是,成本的经济内容归纳起来有两点是共同的:一是成本的形成是以某种目标为对象的;二是成本是为实现一定的目标而发生的耗费

.?成本与费用4成本与费用既有紧密联系又有一定的区别。成本代表经济资源的牺牲,而费用是会计期间为获得收益而发生的成本。费用是成本的基础;按对象归集的费用构成成本。成本会计关注的是成本而不是费用。已耗成本未耗成本支出成本会计期间机会成本成本与费用成本:是指生产某种产品、完成某个项目或者说做成某件事情的代价,也即发生的耗费总和,是对象化的费用。费用:是指企业在获取当期收入的过程中,对企业所拥有或控制的资产的耗费,是会计期间与收入相配比的成本。5成本的作用成本是制订和选择决策方案的重要依据成本是业绩评价的重要依据成本是制定价格的依据成本是生产耗费的补偿尺度6成本的分类1、按成本的可辨别性(可追溯性)分类2、按成本性态分类3、按成本的经济用途(经济职能)分类4、按成本的管辖范围(可控性)分类5、成本按经营决策需要分类71、按成本的可辨别性(可追溯性)分类

成本的可辨认性:是指成本的发生与特定成本对象之间的关系,以此标准划分为直接成本和间接成本两大类。(1)直接成本:是指与成本对象直接相关的、能够既经济又方便地进行追溯的成本。(2)间接成本:是指与成本对象相关,但不能既经济又方便地追溯到各个成本对象的成本。间接成本需要通过成本分配的方法分配给各成本对象,如右图。

2、按成本性态分类变动成本(variablecost):是指在相关范围内其成本总额随业务量增减变化而成正比例变动的成本。如直接材料、直接人工、销售佣金等。变动成本具有两个特点:1)是变动成本总额(用bx表示)与业务量成正比例变动。即业务量增加,变动成本总额随之增加,业务量减少,变动成本总额随之减少;2)是单位变动成本(用b表示)是不变的。成本性态(成本习性):是指成本总额与特定业务量在数量方面的依存关系。成本按其性态分类可分为变动成本、固定成本和混合成本三类。2、按成本性态分类2)单位固定成本(用a/x表示)的反比例变动性。固定成本的细分类:1)约束性固定成本:是指通过管理当局的决策行为不能改变其支出数额的固定成本。如:固定资产折旧费、保险费、房屋及设备租金、财产税等。2)酌量性固定成本:是指通过管理当局的决策行为可以改变其支出数额的固定成本。如:广告费、咨询费、新产品开发研究费、职工培训费等。

固定成本(fixedcost):是指在相关范围内其成本总额不受业务量增减变动影响而固定不变的成本。固定成本的特点也是两点:1)固定成本总额(用a表示)的不变性;练习一以下是南方公司经常发生的费用项目:

1、研究开发费

2、保险费

3、直接人工

4、能源费(全部按千瓦小时计费)

5、直接材料

6、外请顾问咨询费

7、直线法计提的折旧费

8、教育培养费要求:指出以上各项目哪些属于变动成本;哪些属于酌量性固定成本;哪些属于约束性固定成本?

[答案]:变动成本:3;4;5;酌量性固定成本:1;6;8约束性固定成本:2;72、按成本性态分类

混合成本:有些费用既不属于变动成本,也不能归属于固定成本。因为它们既不是与业务量成正比例变动,也不是固定不变的,而是业务量增加,费用也适当增加;业务量减少,费用也适当减少。这种成本具有变动与固定的双重性质,所以称为混合成本。简言之,混合成本是指兼有变动成本和固定成本双重性质的成本。混合成本的基本特征:其发生额虽受业务量变动的影响,但其变动的幅度并不同业务量的变动保持严格的比例关系。混合成本的基本类型:1)以一定初始量为基础的混合成本。2)阶梯式混合成本。2、按成本性态分类混合成本对于混合成本,为了便于管理上的应用,要采用适当的方法进行分解,以区分出其中的变动成本因素和固定成本因素,并分别计入变动成本和固定成本的总额。混合成本的分解方法:一、技术测定法;二、历史资料分析法(高低点法、散布图法、回归直线法);三、直接分析法。一、技术测定法1.定义:该种方法是根据生产过程中各种材料和人工成本消耗量的技术测定来划分固定成本和变动成本的方法。2.基本点:把材料、工时的投入量和产量(业务量)进行对比分析,用以确定单位产量的消耗定额,并把与产量有关的部分汇集为单位变动成本,与产量无关的部分汇集为固定成本。3.例如:热处理的电炉设备在预热过程中的耗电成本(初始量),可通过技术测定划归为固定成本;至于预热后对零部件进行热处理的耗电成本,应划归为变动成本。二、历史资料分析法1.高低点法:(1)定义:是通过对过去一定时期、一定业务量范围内的业务量最高点、最低点和与此相关的成本的最高点、最低点之差计算成本中的“固定”部分和“变动”部分各占的数额。(2)具体算法:设以y代表相关范围内的混合成本总额,x代表业务量,a代表混合成本中的固定成本,b代表混合成本中随业务量变动的部分,即单位变动成本,则:y=a+bx用高低点法对混合成本分解,a、b可按下式计算:b=高低点成本之差/高低点业务量之差

a=最高点的混合成本总额-b*最高点业务量或,a=最低点的混合成本总额-b*最低点业务量

二、历史资料分析法1.高低点法

(3)简言之

y=a+bx注:y——一定业务量下的混合成本总额;x——业务量;a——混合成本中的固定成本总额部分;b——混合成本中的单位变动成本部分;练习二【资料】某厂的历史成本数据表明,物料费在相关范围内的变动情况如右表所示:直接人工小时物料费953979037787365823457832975317662815823950217【要求】用“高低点法”进行物料费的分解。答案b=a=y-bx=——————=4(元)397-21795-50=397-95×4=17或:=217-50×4=17y=17+4x二、历史资料分析法2.散布图法(又称目测画线法):(1)定义:是指将若干期业务量和成本的历史数据标注在坐标图上,通过目测,画一条尽可能接近所有坐标点的直线,并据此来推算固定成本和单位变动成本的一种分析方法。(2)具体步骤:

1)将各期业务量与相应成本的历史资料作为点的坐标标注在平面直角坐标图上;

2)目测画一条直线,使其尽可能通过或接近所有坐标点;

3)在纵轴上读出该直线的截距值,即固定成本总额a;

4)在直线上任取一点P,假设其坐标值为(xi,yi)。将它们代入下式计算单位变动成本b:b=(yi-a)/xi;

5)将a、b值代入下式,写出一般成本性态模型:y=a+bx。二、历史资料分析法3.回归直线法:运用使所确定的直线与各成本点之间的误差平方和达到最小的方法,分解混合成本,该方法称为“回归直线法”。该方法下,混合成本中的固定成本a和单位变动成本b的计算公式如下:y=a+bx

建立联立方程Σy=na+bΣxΣxy=aΣx+bΣx2

练习三【资料】某厂的历史成本数据表明,维修费在相关范围内的变动情况如右图所示:机器工作小时维修费5012030110106050150401003080207060150401102050【要求】用“回归直线法”进行维修费的分解。答案1期限(n)机器工作小时(x)维修费(Y)XYX215012060002500230110330090031060600100450150750025005401004000160063080240090072070140040086015090003600940110440016001020501000400合计35010003960014500答案2=28.6=2.04y=a+bx=28.6+2.04x三、直接分析法

1.定义:该法是根据混合成本中各具体项目的特点,视其比较接近于哪一类(变动或固定)成本,就作为哪一类成本处理。2.特点:

1)缺点:分析计算比较粗略;2)优点:计算相对比较简单,计算结果不像其他方法那样抽象,而且能较为清楚地反映出变动成本和固定成本包含的具体费用项目,便于比较分析,因此这一方法实用价值较高。练习四

[资料]设某厂某年1—6月份机器维修在相关范围内的情况如下。

月份机器工作小时维修成本(元)110014021101703901504801305120150670130

[要求]用“高低点法”和“回归直线法”将维修成本分解为变动成本和固定成本,并写出各自的一般成本性态模型。答案1高低点法:b=(150-130)/(120-70)=0.4(元)a=150-0.4*120=102(元)或=130-0.4*70=102(元)所以:y=102+0.4x答案2回归直线法:机器工作小时(x)维修成本(元)(y)xyx210014014000100001101701870012100901501350081008013010400640012015018000144007013091004900合计:570合计:870合计:83700合计:55900b=0.6(元)a=88(元)所以:y=88+0.6x说明高低点法:是通过对过去一定时期、一定业务量范围内的业务量最高点、最低点和与此相关的成本的最高点、最低点之差计算成本中的“固定”部分和“变动”部分各占的数额。需要说明的是:如果业务量和成本月份不一致,以业务量(即x)为主来确定高低点。值得注意的是:尽管采用的数据资料相同,由于采用的混合成本的分解方法不同,所得出的成本性态模型一般不相同。究其原因,是由于误差引起的。思考:高低点法、散布图法以及回归直线法,哪种方法的分解结果更精确些?3、按成本的经济用途(经济职能)分类生产成本(制造成本、产品成本):是指在生产过程为制造一定种类、一定数量的产品所发生的各种生产费用之和。成本项目一般可设置为“直接材料”、“直接人工”、“制造费用”三个项目。直接材料:是指企业生产经营过程中直接耗用的,并构成产品实体的原料及主要材料、辅助材料等。直接人工:是指企业直接从事产品生产的生产工人的工资。制造费用:是指在生产中发生的不能归入上述两个成本项目的其他成本费用支出。它是指企业内部各生产单位为组织生产和管理生产所发生的各项费用。如:车间固定资产折旧费、维修费、保险费、机物料消耗、车间管理人员工资、水电费和办公费等。具体包括:间接材料;间接人工;其他制造费用。3、按成本的经济用途(经济职能)分类非生产成本(非制造成本、期间费用、期间成本):是指企业在销售和管理过程中发生的各项费用,是与企业的销售、经营和管理任务相关的成本。非生产成本主要包括销售费用、管理费用和财务费用三方面内容。销售费用:是指企业在销售商品过程中发生的费用。也就是指与企业销售活动有关的成本,如:广告费、运输费、装卸费、包装费、展览费、销售佣金、销售部门人员工资、福利费、折旧费和办公费等。管理费用:是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用。它是与企业的生产和销售活动没有直接关系的成本,如:企业行政管理人员的工资、工会经费、诉讼费、排污费、保险费、技术转让费、坏账损失和业务招待费等。财务费用:是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用。包括:应当作为期间费用的利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)、金融机构手续费及筹资发生的其他费用等。说明:由于非生产成本与产品的生产并无直接关系,而与生产经营期间直接相关,因此又称为期间费用或期间成本。3、按成本的经济用途(经济职能)分类(1)制造成本直接材料(生产成本)直接人工制造费用间接材料间接人工其他制造费用(2)非制造成本销售费用(非生产成本)管理费用财务费用4、按成本的管辖范围(可控性)分类可控成本

可控成本是指可由一个部门、车间、班组、个人对其发生额施加影响并控制的成本。可控成本的可控是指:

1)有办法知道发生何种耗费;

2)有办法计量所发生的耗费;

3)在发生偏差时有办法加以调控。不可控成本

不可控成本与可控成本是相对的,是指一个部门、车间、班组、个人对其发生额不能予以控制的成本。这个部门、车间不可控,那个部门、车间为可控;下级不可控,上一级则可控。例如:一个企业材料采购价格,对材料供应部门来说是可控成本,对生产车间来说是不可控成本;材料消耗量对生产车间来说是可控成本,对材料供应部门来说却是不可控成本。区分可控成本和不可控成本,有助于划清各个成本责任者的经济责任,对成本实行有效控制。5、成本按经营决策需要分类(1)差别成本(differentialcost):也称差量成本、差等成本。

广义的差别成本:不同备选方案间预计成本的差额。

狭义的差别成本:指由于生产能力利用程度的不同而引起的成本差额。[例]某工厂的甲零件若自制,预期的单位成本为26元;若向市场采购,预期的单位采购价格为28元,则自制方案较外购方案优越,因为单位零件有差量成本2元。(2)边际成本(marginalcost):指在企业生产能量的相关范围内,每增加或减少一个单位产量而引起的成本变动。

边际成本=总成本的变化量/产量变化量

[例]管理会计中的单位变动成本以及增产或减产一个单位产品的差量成本,都是边际成本这个理论概念的具体表现形式。5、成本按经营决策需要分类(3)机会成本(opportunitycosts):指由于放弃某项方案而损失的潜在收益。机会成本是基于某一资源的多种用途而提出来的。[例]某企业现有一空闲的车间,既可以用于甲产品的生产,也可以用于出租。如果用来生产甲产品,其预计收入为3500元,预计成本费用为1800元,可以获得净利1700元;若用于出租可以获得租金收入1200元。对决策者而言,如果选择用于甲产品的生产则出租方案必然要放弃,其可能获得的租金收入1200元应作为生产甲产品这一方案的机会成本。5、成本按经营决策需要分类(4)沉没成本(sunkcosts):过去已经发生,不是目前或未来决策所能改变的成本。它是过去决策的结果,与现在或未来的决策无关,

[例]已经发生不可收回的支出,如时间、金钱、精力等。(5)付现成本(out-of-pocketcosts):指需要立即支付现款或需在近期内支付现金所产生的成本。

[例]企业在短期经营决策中,如遇到本身的货币资金比较拮据,近期内又无应收账款可以收回,而向市场上筹措资金又比较困难或借款利率较高时,则管理当局在决策分析过程中对“付现成本”的考虑,往往比对“总成本”的考虑多,并会选择“付现成本”最小的方案来代替“总成本”最低的方案。5、成本按经营决策需要分类(6)重置成本(replacementcosts):指假设在现在的市场条件下重新购置目前持有的某项资产所需发生的成本。(7)可避免成本与不可避免成本(AvoidableCostandUnavoidableCost)

可避免成本:通过某项决策行动可以改变其数额的成本。如酌量性固定成本。也就是说,如果某一特定方案采用了,与其相联系的某项支出就必然发生;反之,如果某项方案没有采用,则某项支出就不会发生。

不可避免成本:指某项决策行动不能改变其数额的成本。如约束性固定成本。也就是同某一特定决策方案没有直接联系的成本。其发生与否,并不取决于有关方案的取舍。5、成本按经营决策需要分类(8)可延缓成本与不可延缓成本(DeferrableCostandUndeferrableCost)

可延缓成本:如果推迟执行某项已决定要实施的方案,对企业的整体经营活动不会产生太大的影响,那么,与该方案联系在一起的成本就称之为可延缓成本。

不可延缓成本:指不可推迟到以后再发生的成本,或者是如果推迟会对企业的正常运转产生重大不利影响的成本。(9)专属成本与共同成本(SpecificCostandCommonCost)

专属成本:指可以明确归属于某种、某批或某个部门的固定成本。

共同成本:指必须由几种、几批或有关部门共同分担的固定成本。5、成本按经营决策需要分类(10)相关成本与非相关成本(RelevantCostandIrrelevantCost)

1)相关成本:指进行决策时应考虑的未来成本。前述成本中属于相关成本的有:差别成本、边际成本、机会成本、付现成本、重置成本、专属成本、可避免成本、可延缓成本。

2)非相关成本:指决策时不必考虑的那部分的成本。前述成本中属于非相关成本的有:沉没成本、不可避免成本、不可延缓成本、共同成本。39二、成本核算的相关理论(一)成本核算原则1.划分收益性支出与资本性支出原则2.实际成本计价原则3.权责发生制原则4.成本分期核算原则5.一致性原则6.相关性原则7.重要性原则(一)成本核算原则划分收益性支出与资本性支出原则收益性支出也称营业支出,是指与当期收入相配比的费用支出。收益性支出全部列作当期的成本、费用。如生产过程中原材料的消耗、直接工资、制造费用和期间费用均属于收益性支出。资本性支出是指为适应企业经营上的长远需要,不能由当年产品销售收入全部补偿的支出,而要由各受益期的收入分期负担。如购置固定资产、无形资产的各项支出。划分两者支出的目的①正确确定资产的价值;②正确计算各期的产品成本、期间费用;③正确确定当期损益。(一)成本核算原则实际成本计价原则实际成本计价亦称历史成本计价,是指各项财产物资应当按照取得或构建时发生的实际成本入账,并在会计报告中也按实际成本反映。成本核算按实际成本计价,包括两方面的内容:①对生产所耗用的原材料、燃料、动力和折旧等费用,都要按实际成本计价;②完工产品成本要按实际成本计价。(一)成本核算原则权责发生制原则权责发生制1.凡是本期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,不论款项是否收付,都应当作为本期的收入和费用;2.凡是不属于本期的收入和费用,即使款项已在当期收付,也不应当作为本期的收入和费用。产品成本的确定,是以权责发生制为基础计算的贯彻权责发生制的目的:主要是为正确划分本期产品成本和下期产品成本的界限,以便正确计算产品销售利润。(一)成本核算原则成本分期核算原则成本核算的分期,必须与会计年度的分月、分季、分年相一致,以便于利润的计算。成本核算的分期不能与产品的成本计算期混为一谈。一致性原则一致性原则:是指成本核算所采用的方法前后各期必须一致,使各期的成本资料有统一的口径,前后连贯,互相可比。否则,就容易弄虚作假,任意调节各期成本的高低,影响成本的正确性。(一)成本核算原则相关性原则相关性原则包括两个方面:成本信息的有用性和及时性。有用性:帮助使用人员解决成本相关的问题,并为未来决策提供有用信息。及时性:及时提供足以反映企业资金耗费状况的成本信息,借以迅速地做出生产经营决策,纠正和完善成本管理工作中的失误和不足,并果断地采取进一步加强成本管理的具体措施。重要性原则重要性原则①对于成本有重大影响的项目应作为重点,力求精确;②对于那些不太重要的琐碎项目,就可以从简处理,不必要求过严。(二)成本核算的基本要求1.严格执行国家规定的成本开支范围2.正确划分各种费用支出的界限3.做好各项成本核算的基础工作4.选择恰当的成本计算方法(二)成本核算要求1.严格执行国家规定的成本开支范围(1)企业生产单位为生产产品所实际消耗的原材料、辅助材料、备品备件、外购半成品、燃料、动力、包装物、低值易耗品等费用;(2)企业生产单位为生产产品所发生的固定资产折旧费、修理费、租赁费;(3)企业生产单位支付给职工的工资、津贴、奖金、补贴、社会保险费、住房公积金和职工福利费;(4)企业生产单位因生产原因引起的废品修复费用或报废损失,季节性停工、修理期间停工所支付的工资,以及在工资基础上计提的社会保险费、住房公积金、职工福利费;(5)企业生产单位为组织和管理生产所支付的办公费、差旅费、运输费、保险费、水电费、设计制图费、试验检验费、劳动保护费、邮电费等。(二)成本核算要求2.正确划分各种费用支出的界限(1)划清收益支出与资本支出、营业外支出的界限;(2)划清产品生产费用与期间费用的界限;(3)划清本期产品成本和下期产品成本的界限;(4)划清不同产品成本的界限;(5)划清在产品成本和产成品成本的界限。(二)成本核算要求(1)划分收益性支出与资本性支出、营业外支出的界限收益性支出是指企业为了取得当期收益而发生的支出。资本性支出是指企业为了取得多个会计期间的收益而发生的支出。营业外支出则是指企业发生的与其生产经营业务无直接关系的各项支出。(二)成本核算要求只有划分收益性支出与资本性支出的界限,才能正确核算各期的成本费用和资产价值。只有划分收益性支出与营业外支出的界限,才能正确核算各期间的成本费用和营业利润。(2)划分生产费用与期间费用的界限生产费用是在一定期间内为了生产产品所发生的,按规定应计入产品成本的资金耗费。生产费用主要包括在产品生产过程中发生的直接材料费用、直接人工费用和应分摊的制造费用等。期间费用是指直接计入当期损益的营业费用、管理费用和财务费用。(二)成本核算要求(2)划分生产费用与期间费用的界限生产费用是在一定期间内为了生产产品所发生的,按规定应计入产品成本的资金耗费。生产费用主要包括在产品生产过程中发生的直接材料费用、直接人工费用和应分摊的制造费用等。期间费用是指直接计入当期损益的营业费用、管理费用和财务费用。(二)成本核算要求(3)划分各个会计期间的费用界限对于应计入产品成本的生产费用和应计入当期损益的期间费用,还应按权责发生制原则在各个会计期间之间进行合理划分。(4)划分各种产品的费用界限对于应计入本期产品成本的费用,还应在各种产品之间进行合理划分。在各种产品之间分配费用时,应注意划分盈利产品与亏损产品、可比产品与不可比产品之间的费用界限。(二)成本核算要求(5)划分本期完工产品与期末在产品的费用界限到期末,将各种产品本期发生的产品费用在有关成本计算单中归集完毕后,就可以计算本期各种完工产品成本总额和单位成本。(二)成本核算要求3.做好各项成本核算的基础工作(1)建立和健全有关成本核算的原始记录和凭证,并建立合理的凭证传递流程;(2)制订消耗定额,加强标准化管理;(3)建立材料物资的计量、验收、领发、盘存等制度;(4)制订内部转移价格和内部结算制度。(二)成本核算要求4.选择恰当的成本计算方法成本计算的主要方法——品种法、分批法、分步法(1)品种法适用于大量大批单步骤生产企业;(2)分批法适用于小批单件的生产企业;(3)分步法适用于大量大批多步骤生产企业。

说明:费用与成本的关系:1)费用是指为生产和销售产品所发生的各项支出,包括生产费用和期间费用;2)生产费用是产品成本的基础;3)成本是指对象化了的生产费用。各种产品————甲产品的还是乙产品的?各种支出————是成本费用?各期费用成本————一月还是二月的?产品成本和期间费用————与生产直接相关?产成品和在产品————可否出售?成本核算的基本要求(二)成本核算要求支出前期后期本期管理费用财务费用销售费用期间费用产品成本在产品产成品生产经营费用资本性支出营业外支出福利性支出…乙产品甲产品…各种支出————是成本费用?各期费用成本

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