第五章 长期股权投资

第五章长期股权投资

本章应关注的主要内容：（1）掌握以企业合并方式以外的方式取得的长期股权投资初始成本的确定方法；（2）掌握长期股权投资成本法核算；（3）掌握长期股权投资权益法核算；（4）熟悉长期股权投资减值和处置的核算。第一节长期股权投资概述

一、投资的概念财务会计中的投资有广义和狭义之分:

广义的投资包括权益性证券投资、债权性证券投资、期货投资、房地产投资、固定资产投资等等；

狭义的投资仅指企业为了获取收益或者实现资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。不包括房地产投资、期货投资、固定资产投资等。

狭义投资的特点：

1、投资是以投资企业让渡其他资产而换取的另一项资产的转换；

2、投资的目的是通过投出资产在企业外部的循环与周转而对投资单位产生直接或间接的经济利益流入；

3、投资是企业财务经营运作的决策落实，它可能会产生收益或风险不定的双重性验证。

二、投资的分类：（一）按其投资的性质划分：

1、权益性投资

2、债权性投资

3、混合性投资（二）按其投出资产的存在形态划分

1、货币资产投资

2、有形资产投资

3、无形资产投资（三）按其投资的具体对象划分

1、股票投资

2、债券投资

3、基金投资

4、其他投资（四）按照投资方管理层持有意图划分

1、交易性投资

2、可供出售投资

3、持有至到期投资

4、长期股权投资

三、本章核算内容（P130-131）本章所指长期股权投资是根据《企业会计准则第2号——长期股权投资》所规范的长期权益性投资。是指企业准备长期持有的权益性投资。包括以下内容：

1、具有控制的权益性投资——投资企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。（＞50％）

2、具有共同控制的权益性投资——投资企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。

3、具有重大影响的权益性投资——投资企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。（20％≦比例≦50％）

4、投资企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的权益性投资。（＜20％）注意：本准则未予规范的其他权益性投资，指的是原第四类投资“投资方对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、并且在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。（＜20％）——适用《22号准则——金融工具确认和计量》

修订前：权益性投资控制共同控制重大影响“三无”且活跃市场无报价但活跃市场有报价交易性金融资产可供出售金融资产长期股权投资修订后：权益性投资控制合营企业重大影响第四类投资长期股权投资可供出售金融资产

如何判断是否控制？（P130）在确定能否对被投资单位实施控制时，投资方应当按照《企业会计准则第33号——合并财务报表》的有关规定进行判断。投资方能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司（适用成本法核算）。投资方属于《企业会计准则第33号——合并财务报表》规定的投资性主体且子公司不纳入合并财务报表的情况除外。

如何判断重大影响？（P130-131）重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，应当考虑投资方和其他方持有的被投资单位档期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。投资方能够对被投资方施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。

如何判断合营企业？（P131）在确定被投资单位是否为合营企业是，应当按照《企业会计准则第40号——合营安排》的有关规定进行判断。

例：甲公司2014年7月，取得对乙公司5%的股权，成本为800万元。2015年2月，甲公司又以1200万元取得对乙公司6%的股权。假定甲公司对乙公司的生产经营决策不具有重大影响或者共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。2015年3余额，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按其持股比例可取的10万元。

甲公司会计处理：借：可供出售金融资产8000000

贷：银行存款8000000借：可供出售金融资产12000000

贷：银行存款12000000借：应收股利100000

贷：投资收益100000

四、长期股权投资涉及的主要会计核算问题

1、初始投资成本的确定；

2、持有期间的后续计量；

3、核算方法的转换

4、处置损益的结转等。第二节长期股权投资的初始计量

一、长期股权投资初始计量原则（P131）长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资从初始计量的角度来讲，分别两种情况：（一）企业合并所形成的长期股权投资；

（二）企业合并之外其他方式形成的长期股权投资。（本节只介绍非企业合并取得的长期股权投资的核算，企业合并取得的长期股权投资将在《高级财务会计》课程中介绍）

二、以企业合并以外的方式取得长期股权投资的初始计量（P136-140）（一）以支付现金取得的长期股权投资

——应按实付价款作为长期股权投资的初始投资成本，包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。

实际支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目，不构成长期股权投资的初始投资成本。P136，例5－5。

（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资

——应按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。相关手续费、佣金等应自发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。（一般了解）

不包括自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。P137，例5－6。

（三）投资者投入的长期股权投资

——应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。（一般了解）

P137，例5－7

（四）以债务重组、非货币资产交换等方式取得的长期股权投资的初始投资成本的确定。（略）【例1】

甲公司于20×6年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。

甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：

借：长期股权投资8200

贷：银行存款8200

如果支付的价款中含有30万元已宣告尚未发放现金股利呢？

【例2】

20×6年3月，A公司通过增发9000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9000万股份的公允价值为9600万元。为增发该部分股份，A公司支付了800万元的佣金和手续费。

借：长期股权投资9600

贷：股本9000

资本公积—溢价600

借：资本公积——股本溢价600

盈余公积20

利润分配——未分配利润180

贷：银行存款800

或：借：长期股权投资9600

盈余公积20

利润分配——未分配利润180

贷：股本9000

银行存款800【例3】

2007年3月1日，甲公司接受乙公司投资，乙公司将持有的对丙公司的长期股权投资投入到甲公司。乙公司持有的对丙公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。甲公司和乙公司投资合同约定的价值为2000万元，甲公司的注册资本为3000万元，乙公司投资持股比例为60%。甲公司的会计处理如下：

借：长期股权投资—丙公司2000

贷：实收资本—乙公司1800

资本公积——资本溢价200

乙公司如何进行会计处理呢？

第三节长期股权投资的后续计量

长期股权投资的后续计量主要是企业在股权投资持有期间（包括处置过程中）的核算。本节主要问题：

1、成本法；

2、权益法；

3、长期股权投资的处置和减值。

一、长期股权投资的成本法（一）成本法的定义及适用范围

成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权投资的成本法适用于——企业持有的能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。

定量：大于50％；定性：实质上控制。对控制的理解：见P130。

注意：1、范围：控制子公司变化：（1）不要求变合并报表时按权益法调整；（2）第四类投资不采用。

2、核算要点：（1）按照初始投资成本计价；（2）追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本；（3）被投资单位宣告分派现金股利或利润时，应当确认当期投资收益。

（二）成本法的一般程序在成本法下，设置“长期股权投资”、“应收股利”和“投资收益”三个账户。1、投资时：应当按照初始投资成本计价。借：长期股权投资（支付的全部价款-A)

应收股利（已宣告尚未收到的现金股利A）贷：银行存款（支付的全部价款)

注意：除追加或收回投资应当调整长期股权投资的初始投资成本。2、持有期间的核算

成本法下持有期间有两件事：现金股利的处理和期末计提资产减值。（1）现金股利的处理

被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。

被投资单位分配现金股利时：

借：应收股利贷：投资收益收到时：借：银行存款贷：应收股利例：P141，例5－11。

2、期末计提减值长期股权投资的减值分为四类情况：（1）对子公司的投资；（控制）

（2）对合营企业的投资；（共同控制）

（3）对联营企业的投资；（重大影响）上述三类投资的减值，应依据《8号准则——资产减值》的规定，计提的减值准备不允许转回。

（4）对被投资方不具有控制、共同控制和重大影响，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资应当按照《22号——金融工具确认和计量》的规定计提减值处理，计提的减值也不允许转回。借：资产减值损失（账面价值＞可收回金额）贷：长期股权投资减值准备（三）处置时的核算（P157-158）

处置长期股权投资时，其账面价值与实际取得价款之间的差额，应当计入当期损益（投资收益）。借：银行存款（收到的价款）长期股权投资减值准备（已提减值）投资收益（差额）贷：长期股权投资（账面余额）投资收益（差额）或

注意：如果是处置部分长期股权投资，则“长期股权投资”科目和“长期股权投资减值准备”科目应按照处置比例结转金额。

例:见P157，例5-26.

例4、综合例子说明非合并取得长期股权投资采用成本法核算全过程。有关甲公司投资于C公司的情况如下：（1）2009年1月1日甲公司支付现金800万元给B公司，受让B公司持有的C公司15％的股权（具有实质控制权），假设未发生直接相关费用和税金。（2）2009年4月1日，C公司宣告分配2006年实现的净利润，其中分配现金股利100万元。甲公司于5月2日收到现金股利15万元。（3）2009年，C公司实现净利润300万元。（4）2010年3月12日，C公司宣告分配2009年净利润，分配的现金股利为80万元。

（5）2010年C公司发生巨额亏损，2010年末甲公司对C公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为750万元(根据金融工具确认与计量准则）。（6）2011年1月20日，甲公司经协商，将持有的C公司的全部股权转让给丁企业，收到股权转让款900万元。要求：作甲公司相关会计处理。答案：（1）2009年1月1日借：长期股权投资—C公司800

贷：银行存款800

（2）2009年4月1日借：应收股利15

贷：投资收益152007年5月2日借：银行存款15

贷：应收股利15

（3）2009年，C公司实现净利润300万元，甲公司采用成本法核算，不作账务处理。（4）2010年3月12日借：应收股利12

贷：投资收益12

（5）2010年末，长期股权投资的账面价值800万元、未来现金流量的现值750万元，则借：资产减值损失50

贷：长期股权投资减值准备50

（6）2011年1月20日借：银行存款900

长期股权投资减值准备50

贷：长期股权投资—C公司800

投资收益150

二、长期股权投资的权益法（P142)

（一）权益法的概念与适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。

投资企业对被投资单位具有共同控制（即合营企业）或重大影响（即联营企业）的长期股权投资，应当采用权益法核算。

两个重要概念的理解：共同控制——是指被投资单位的经营和财务决策不是由某一投资方确定，应由两个或者两个以上的投资企业共同作出决定。对共同控制的理解：见P131。例如，A企业、B企业分别对C企业投资50％，此时C企业成为A和B企业共同控制的企业，C企业为A和B的合营企业；如果A企业占有55％的投资比例，这种情况下，C企业称为A企业的子公司，就不属于共同控制的情况。再如，A企业和B企业分别对C公司投资30％，C公司其他40％的股权非常分散，这种情况下，C公司仍然是A企业和B企业的合营企业。

重大影响——是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权利，但并不能控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

定量：大于等于20％，小于等于50％；定量：实质上达到重大影响。对重大影响的理解：见P130。注意：如果A公司对B公司投资比例为50％，B公司其他50％的股权非常分散，这种情况下，A公司对B公司属于重大影响，不能认为是控制。长期股权投资的性质A.控制（母子公司）

定量：投资持股比例大于50％。

定性：实质上达到控制。

B.共同控制（合营企业）定量：各方投资比例相等

定性：法律、章程明确要求C.重大影响（联营企业）

定量：持股20％以上但小于等于50％。

定性：实质上达到重大影响。D.无控制、无共同控制、无重大影响，其他权益投资。定量：持股20％以下

定性：实质上无重大影响长期股权投资的核算范围

对子公司投资（＞50％.60%）

在“长期股权投资”中规范，采用成本法核算。

对合营企业投资（投资各方持股比例相同）

在“长期股权投资”中规范，采用权益法核算。

对联营企业投资（20％≦比例≦50％。20%）

第四类投资（＜20%）

可供出售金融资产

成本法和权益法的适用范围成本法

投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资

权益法

投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资注意：1、范围：联营企业和合营企业变化：选择权对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投资基金在内的类似主体间接持有的，无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响，投资方都可以按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变动计入损益，并对其余采用权益法核算。2、核算要点：（1）初始成本调整；（2）被投资单位实现的净损益按公允价值调整、政策期间的统一、内部未实现损益的抵消、超额亏损确认与恢复（3）被投资单位实现的其他综合收益（4）被投资单位宣告分派的利润或现金股利（5）被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外所有者权益的其他变动应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

（二）权益法核算的一般程序长期股权投资权益法的核算分为三个步骤：投资时、持有期间和处置时的核算。设置“长期股权投资”科目核算，下设“成本”、“损益调整”和“其他权益变动”三个明细科目。

长期股权投资——××企业（成本）

——××企业（损益调整）

——××企业（其他权益变动）1、投资时的核算

投资时的核算应先确定初始投资成本，然后对初始投资成本进行调整：（2个小步骤）（1）确定初始投资成本借：长期股权投资——××（成本）贷：银行存款等

与成本法下取得长期股权投资的入账一样，只是在“长期股权投资”科目下设“成本”明细项目核算初始投资成本。

（2）初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。被投资单位可辨认净资产的公允价值，应当比照《企业会计准则第20号——企业合并》的有关规定。

（2）初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。例：P143，例5－12。分析：取得的份额为2250万元（9000×25％），支付的代价为2450万元，多付的225万元为商誉，仍保留在长期股权投资的余额中。

（2）长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整已确认的初始投资成本。借:长期股权投资——××（成本）（差额）贷:营业外收入例P143，例5－12。分析：取得的份额为2500万元（10000×25％），支付的代价为2450万元，少付50万元视同接受捐赠，计入营业外收入。

为什么要强调可辨认？为什么会增加营业外收入？

以后年度也作公允价调整吗？

【例】

A企业于2008年1月取得B公司30%的股权，支付价款900万元。取得投资时被投资单位净资产公允价值3200万元。采用权益法核算。账务处理如下：

借：长期股权投资--××（成本）9600000

贷：银行存款9000000

营业外收入——捐赠利得600000

如果被投资方净资产公允价2800万元呢？

如果用成本法核算呢？

2、持有期间的核算

采用权益法核算下，持有期间有两件事：确认权益、计提减值。一是确认权益:

（1）由于被投资企业净损益的变动，投资企业应确认投资收益，同时调整长期股权投资。①投资后，被投资企业实现净利润的处理。借：长期股权投资——××（损益调整）贷：投资收益

注意：在计算应享有或应分担被投资单位实现的净损益的份额时，法规或章程规定不属于投资企业的净损益除外。

②投资后，被投资单位发生净亏损的处理。借：投资收益贷：长期股权投资——××（损益调整）

注意不要冲减长期股权投资－投资成本！

投资后，若被投资单位发生巨额亏损的处理。借：投资收益贷：长期股权投资——××（损益调整）长期应收款预计负债尚未冲减的损失，在“备查簿”中注明，以后年度，被投资单位盈利时，投资单位应分享的数额，先冲减“备查簿”中未调减的亏损。

什么情况下会出现按照投资合同或协议约定将承担的损失？

注意：在确认被投资单位发生亏损时，应当按照以下顺序处理：（P148-149）

a、冲减长期股权投资的账面价值；

b、若长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值（即冲减长期应收款）；

c、在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。

d、上述处理后，若仍有未确认的损失，则在备查簿中记录。

例：见P149，例5－18。

（1）冲减长期股权投资账面价值（2）冲减长期应收款（3）确认预计负债（4）备查登记发生超额亏损恢复

例5、甲企业持有乙企业40％的股权，2007年12月31日投资的账面价值为2000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同，则：

a.若乙企业2008年发生亏损3000万元。借：投资收益1200

贷：长期股权投资——乙企业（损益调整）1200b.若乙企业2008年发生亏损6000万元。假设甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元。借：投资收益2400

贷：长期股权投资——乙企业（损益调整）2000

长期应收款——乙企业400

被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按上述顺序相反的顺序处理。借：预计负债长期应收款长期股权投资——××（损益调整）贷：投资收益【例】

甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为4000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。

乙企业2007年度的亏损额为12000万元，当年度甲企业应分担损失4800万元，长期股权投资账面价值减至零。如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款600万元，则应进一步确认损失，再假定投资协议规定投资企业仍然需要负担额外损失，并假定符合预计负债确认条件。

借：投资收益4800贷：长期股权投资—损益调整4000

长期应收款600

预计负债200

2008年12月31日，乙企业实行净利润为3000万元。

借：预计负债200

长期应收款600

长期股权投资—损益调整400

贷：投资收益1200

注意不要冲减长期股权投资－投资成本！

③投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应当考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行调整后，作为确认投资收益的依据。

需要考虑的调整因素有（P143-147）一是被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整；

★二是以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净损益进行调整后，作为确认投资收益的依据。

例如以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时公允价值为基础计算确定的资产减值金额等对被投资单位净利润的影响。

例：见P144，例5－13。例6、甲企业于2007年1月1日取得联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按直线法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为500万元。

解析：被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元，按照取得时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元。假定不考虑所得税影响，按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150万元（500×30％）万元。如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440万元（500－60），投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132（440×30％）万元。借：长期股权投资——××（损益调整）132

贷：投资收益132

三是，在确认投资收益时，对于投资企业与其联营企业和合营企业之间发生的未实现内部交易损益也应予以抵销。（P145-147略）投资企业与联营企业或合营企业的内部交易分为：顺流交易和逆流交易。（1）顺流交易（P146)例：P146，例5-15.

解析见P146.

注意：如华联公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对未实现内部交易损益应进行下列调整：借：营业收入160（800×20%）

贷：营业成本

100（500×20%）投资收益60

（2）逆流交易（P145-146）例：P145，例5-14.

解析见P146.

注意：进行上述处理后，华联公司如需要编制合并财务报表，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在华联公司持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：借：长期股权投资——B公司（损益调整）40

贷：存货40（600-400）×20%=40

★注意：投资企业与其联营企业及合营企业之间无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，如果属于所转让资产发生的减值损失，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。例：P146，例5-16.

注意：在进行有关调整时，应当考虑重要性项目。不具有重要性的项目可不予调整。符合下列条件之一的，投资企业可以以被投资单位的账面净利润为基础，计算确认投资损益，同时在会计报表附注中说明理由。(P144)

（1）投资企业无法合理确定取得投资时被投资单位各项可辨认净资产等的公允价值；

（2）投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性的；（3）其他原因导致无法取得被投资单位的有关资料，不能按照准则中规定的原则对被投资单位的净损益进行调整的。（P144）(2)被投资企业净损益以外的所有者权益的其他变动（如投资方确认其他综合收益、接受投资等导致的所有者权益变动），投资企业应确认资本公积、其他综合收益；同时调整长期股权投资。

A、被投资单位接收捐赠、第三方增资等引起的所有者权益的变动借：长期股权投资——××（其他权益变动）贷：资本公积——其他资本公积或做相反的分录。

被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动都要调整吗？B、被投资单位其他综合收益引起的所有者权益的变动借：长期股权投资——××（其他权益变动）贷：其他综合收益或做相反的分录。例：见P151，例5－21.

《企业会计准则第30号——财务报表列报准则》，计入其他综合收益的有：（1）可供出售金融资产产生的利得（损失）；（2）按权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有的份额；（3）现金流量套期工具产生的利得(损失)；（4）外币财务报表折算差额；（5）其他：如非投资性房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时（转换日）的公允价值大于账面价值的差额等。

例、A企业持有B企业30%的股份，能够对B企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入其他综合收益的金额为1800万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为9600万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间、有关资产、负债的公允价值与其账面价值均相同。

借：长期股权投资—损益调整28800000

—其他权益变动5400000

贷：投资收益28800000

其他综合收益5400000

（3）取得现金股利或利润的处理（P147）投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。

①分得的现金股利未超过已确认损益调整的部分，应抵减长期股权投资的账面价值（通过“损益调整”明细项目）。借：应收股利（按应收的现金股利）

贷：长期股权投资——××（损益调整）

②取得的现金股利超过已确认投资收益部分，应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的账面价值。（通过“成本”明细项目）。借：应收股利（按应收的现金股利）

贷：长期股权投资——损益调整（按未超过账面已确认投资收益的金额）

——成本（按超过账面已确认投资收益的部分）例：P147，例5-17.

（4）股票股利的处理被投资单位分派的股票股利，投资企业不作账务处理。只在备查簿中登记增加的股数，降低每股的单位成本。

权益法下“长期股权投资”明细科目核算主要内容成本1、长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，属于内含商誉，不调整长期股权投资的初始投资成本；2、长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额调整长期股权投资的初始成本，借记“长期股权投资—XX公司（成本）”科目，贷记“营业外收入”科目。损益调整1、投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值（损益调整）。2、投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值（损益调整、成本）。其他权益变动在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目（或“其他综合收益”科目）。

二是期末计提减值

:

长期股权投资采用权益法核算时，计提资产减值应当按照“资产减值”准则的有关规定处理。其账务处理是：借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备

长期股权投资减值准备一旦计提，未来会计期间不得转回。

3、处置时的核算

借：银行存款（实收数）长期股权投资减值准备（已提减值）长期股权投资——××（损益调整）（账面余额）

——××（其他权益变动）（账面余额）

投资收益（差额）贷：长期股权投资——××（成本）（账面余额）

——××（损益调整）（账面余额）

——××（其他权益变动）（账面余额）

投资收益（差额）或或或

注意：采用权益法的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。借：资本公积——其他资本公积其他综合收益贷：投资收益或作相反分录。长期股权投资准则，第十七条：1、账面价值与实际取得价款之间的差额，计入当期损益；2、原权益法下的其他综合收益，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，

例：见P158，例5－27。

权益法综合例题：

东方股份有限公司（以下简称东方公司）2007年至2010年投资业务的有关资料如下：

1、2007年11月1日，东方公司与甲股份有限公司（以下简称甲公司）签订股权转让协议。该股权转让协议规定：东方公司收购甲公司持有A公司股份总额的30％，收购价格为270万元，收购价款于协议生效后以银行存款支付；该股权协议生效日为2007年12月31日。该股权转让协议于2007年12月25日分别经东方公司和甲公司临时股东大会审议通过，并依法报经有关部门批准。

2、2008年1月1日，A公司股东权益总额为800万元，其中股本为400万元，资本公积为100万元，未分配利润为300万元（均为2007年度实现的净利润）。

3、2008年1月1日，A公司董事会提出2007年利润分配方案如下：按实现净利润的10％提取法定盈余公积；不分配现金股利。对该方案进行会计处理后，A公司股东权益总额仍为800万元，其中股本为400万元，资本公积为100万元，盈余公积为30万元，未分配利润为270万元。假定2008年1月1日，A公司可辨认净资产的公允价值为800万元。假定取得投资时被投资单位各项资产的公允价值与账面价值不具重要性。

4、2008年1月1日，东方公司以银行存款支付收购股权价款270万元，并办理了相关的股权划转手续。

5、2008年5月1日，A公司股东大会通过2007年度利润分配方案如下：按实现净利润的10％提取法定盈余公积；分配现金股利200万元。

6、2008年6月5日，东方公司收到A公司分派的现金股利。7、2008年6月12日，A公司因长期股权投资业务核算确认其他综合收益80万元。

8、2008年度，A公司实现净利润400万元。

9、2009年5月4日，A公司股东大会通过2008年度利润分配方案。该方案如下：按实现净利润的10％提取法定盈余公积；不分配现金股利。

10、2009年度，A公司发生净亏损200万元。

11、2009年12月31日，东方公司对A公司投资的预计可收回金额为272万元。

12、2010年1月5日，东方公司将其持有的A公司股份全部对外转让，转让价款250万元，相关的股权划转手续已办妥，转让价款已存入银行。假定东方公司在转让股份过程中没有发生相关税费。

要求：

1、确定东方公司收购A公司股权交易中的“股权转让日”；

2、编制东方公司上述经济业务的会计分录。参考答案：

1、东方公司收购A公司股权交易中的“股权转让日”为2008年1月1日。

(1)2008年1月1日借：长期股权投资—A公司（成本）270

贷：银行存款270

东方公司初始投资成本大于应享有A公司可辨认净资产公允价值的份额240万元，东方公司不调整初始投资成本。（2）2008年5月1日借：应收股利60

贷：长期股权投资——××（成本）60（3）2008年6月5日借：银行存款60

贷：应收股利60（4）2008年6月12日借：长期股权投资——××（其他权益变动）24

贷：其他综合收益24（5）2008年度实现利润借：长期股权投资——××（成本）60

——××（损益调整）60

贷：投资收益120

（6）2009年度亏损借：投资收益60

贷：长期股权投资——××（损益调整）60（7）2009年12月31日，长期股权投资的账面余额＝270－60＋24＋120－60＝294（万元),可收回金额为272万元，应计提减值22万元。借：资产减值损失22

贷：长期股权投资减值准备22（8）2010年1月5日借：银行存款250

长期股权投资减值准备22

投资收益22

贷：长期股权投资——××（成本）270

——××（其他权益变动）24借：其他综合收益24

贷:投资收益24或（8）2010年1月5日借：银行存款250

长期股权投资减值准备22

其他综合收益24

贷：长期股权投资——××（成本）270

——××（其他权益变动）24

投资收益2例题：

A公司于2007年1月1日以1035万元（含支付的相关费用1万元）购入B公司股票400万股，每股面值1元，占B公司实际发行在外股数的30％，A公司采用权益法核算此项投资。2007年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为3000万元。取得投资时B公司的固定资产公允价值为300万元，账面价值为200万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。

2007年1月1日B公司的无形资产公允价值为100万元，账面价值为50万元，无形资产的预计使用年限为5年，净残值为零，按照直线法摊销。2007年B公司实现利润200万元，提取盈余公积20万元。2008年B公司发生亏损4000万元，2008年B公司增加资本公积100万元。2009年A公司实现净利润520万元。假定不考虑所得税和其他事项。要求：完成A公司上述有关投资业务的会计分录（金额单位以万元表示）参考答案：

1、2007年1月1日投资时：借：长期股权投资——B公司（成本）1035

贷：银行存款1035

初始投资成本1035万元＞应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额900万元（3000×30％），不调整初始投资成本。

2、调整2007年B公司实现净利润

2007年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝200－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝180（万元）A公司应确认的投资收益＝180×30％＝54（万元）借：长期股权投资—B公司（损益调整）54

贷：投资收益543、B公司提取盈余公积，A公司不需进行账务处理。

4、B公司增加资本公积100万元借：长期股权投资—B公司（其他权益变动）30

贷：资本公积—其他资本公积305、调整2008年B公司亏损

2008年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净亏损＝4000＋（300－200）÷10＋（100－50）÷5＝4020（万元）

在调整亏损前，A公司对B公司长期股权投资的账面余额＝1035＋54+30=1119（万元），当被投资单位发生亏损时，投资企业应以投资账面价值减记至零为限，因此应调整的“损益调整”的数额为1119万元，而不是1206万元（4020×30％）借：投资收益1119

贷：长期股权投资—B公司（损益调整）1119

备查簿登记未减记的长期股权投资87万元（1206－1119）。因长期股权投资账面价值减记至零。

6、调整2009年B公司实现净利润2009年B公司按固定资产和无形资产的公允价值计算的净利润＝520－（300－200）÷10－（100－50）÷5＝500（万元）借：长期股权投资—B公司（损益调整）63

贷：投资收益63500×30％－87＝63

例题1、A公司以银行存款2000万元取得B公司30%的股权，能够对B公司施加重大影响。（1）如取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为5000万元；（2）如取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为7000万元.则A公司投资时的会计处理：

解析：（1）借：长期股权投资——B公司（成本）2000

贷：银行存款2000（2）借：长期股权投资——B公司（成本）2100

贷：银行存款2000

营业外收入100

例2、甲公司2014年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30%的股份，对乙公司具有重大影响，另支付相关费用10万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元（与账面价值相等）。乙公司2014年实现净利润600万元。假定不考虑其他因素，改投资对甲公司2014年度利润总额的影响金额为（）万元。

A.470B.180C.290D.480

答案：A

=【11000×30%-（3000+10）】+600×30%=470万元

例3、某投资企业于2014年1余额1日取得对联营企业30%的股权，能够对被投资单位施加重大影响。取得投资时被投资单位的某项固定资产公允价值为500万元，账面价值为300万元，尚可使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。被投资单位2014年度利润表中净利润为1000万元。不考虑所得税和其他因素的影响，投资企业对此投资于2014年应确认的投资收益为（）万元。

A.300B.291C.294D.240

答案：C

=【1000-（500/10-300/10）】×30%=294.万元第四节长期股权投资的转换

与重分类（一般了解）

长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降或上升而由成本法改为权益法或由权益法改为成本法。引起核算方法转换的主要原因之一是由于投资企业追加投资或处置对被投资单位的长期股权投资。但并不是说，投资企业只要追加投资或处置长期股权投资就必然会发生核算方法的转换。后续计量——核算方法的转换（6中种组合）行为原来现在处理追加投资金融资产权益法1、不追溯，公允价值计量转为权益法核算。权益法成本法2、不追溯，权益法转为成本法。金融资产成本法3、不追溯，公允价值转为成本法。处置投资权益法金融资产1、不追溯，权益法转为公允价值计量。成本法金融资产2、不追溯，成本法转公允价值计量。成本法权益法3、追溯，成本法转为权益法。

追加投资：

1、金融资产——权益法，不追溯。原投资的公允价值加上新增投资成本之和。原投资公允价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入当期损益。相当于把金融资产处置了再重新购入金融资产——权益法举例

例题：A公司于2012年2月取得B公司10%的股权，成本为600万元，因对被投资单位不具有重大影响，A公司将其作为可供出售金融资产核算。

2013年1月2日，A公司又以1200万元的价格取得B公司的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元，A公司对B公司的可供出售金融资产的账面价值1000万元，计入其他综合收益的累积公允价值变动为400万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够对B公司施加重大影响，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。不考虑所得税影响因素。解析：2013年1月2日，A公司原持有10%股权的公允价值为1000万元，为取得新增投资而支付对价的公允价值为1200万元，因此A公司对B公司22%股权的初始投资成本为2200万元。由于初始投资成本2200万元大于应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额1760万元（8000万元×22%），因此，A公司不需要调整长期股权投资的成本。会计分录：借：长期股权投资2200（1000+1200）其他综合收益400

贷：可供出售金融资产1000

银行存款1200

投资收益400例：见P154，例5-22、23、24.追加投资：

2、权益法——成本法，不追溯原股权投资账面价值加上新增投资成本之和。原权益法核算法下确认的其他综合收益，在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。例：见P153，例5-21.追加投资

3、金融资产——成本法，不追溯原股权投资账面价值加上新增投资成本之和原计入其他综合收益的累计公允价值变动转入当期损益。处置投资

1、权益法——金融资产，不追溯转换日公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益原权益法核算下的其他综合收益，在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。见P156，例5-25处置投资

2、成本法——金融资产，不追溯转换日按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量