购货与付款循环审计

9.购货与付款循环Start/981005/SH-FR(97GB)本章主要内容1.购货与付款循环概述2.购货与付款循环的控制测试3.应付账款审计4.固定资产与累计折旧审计Start/981005/SH-FR(97GB)学习目标1.了解该循环主要业务活动及其涉及的主要凭证、记录2.理解该循环内部控制的关键环节3.了解该循环的控制测试4.熟悉该循环涉及相关账户的实质性审计程序，熟练运用各种审计技术方法Start/981005/SH-FR(97GB)主要业务活动、对应的凭证及记录主要业务活动对应的凭证及会计记录请购商品和劳务请购单（不需连续编号）编制订购单订购单验收商品验收单、卖方发票储存已验收商品入库单编制付款凭单付款凭单（订购单、验收单、卖方发票）确认与记录负债应付账款明细账、卖方对账单、转账凭证付款付款凭证、付款凭单记录现金、银行存款支出现金日记账、银行存款日记账第一节购货与付款循环概述P208例10-1Start/981005/SH-FR(97GB)一、购货与付款的内部控制1．采购、验收、储存、会计及财务部门在人员安排及职责分工等方面应相互独立，偿还债务应经上述部门进行相应确认或批准；

2．购货交易、填写订货单、签章批准、订货单副本，应及时提交会计、财务部门；

3．编制按顺序编号的验收单à副本送交采购、会计等部门；

4．采购部门将购货发票、订货单及验收单进行比较；

5．采购部门填制应付款凭单、批准、支付货款；

6．采购部门应对所收各种单据、文件加盖收件日期时刻章；

7．应付账款总分类账和明细分类账应按月结账，并相互核对；

8．供货方取得对账单，与应付账款明细分类账和未付凭单明细表相互调节；

9．采用总价法记录现金折扣，并制定严格的复核制度审查是否发生折扣损失。第二节购货与付款循环的控制测试Start/981005/SH-FR(97GB)（一）请购商品和劳务，请购单必须经主管预算的人员签字。

购货业务测试（二）编制订购单[采购部门]。（三）验收商品。（四）储存已验收的商品存货。（五）编制付款凭单。（六）确认与记录负债。（七）付款。付款业务测试（八）记录现金、银行存款支出。二、购货和付款循环的业务测试Start/981005/SH-FR(97GB)购货和付款循环与销售收款循环原理大同小异特殊性注意事项管理当局认定1．所登记的购货都确已收到商品或接受劳务防止那些主要使企业管理层和职员们而非企业本身受益的交易作为企业的营业支出或资产记入账中存在或发生2．发生的购货都已记录防止低计企业的负债完整性3．购货交易的估价正确交易在采购明细账中正确记录[截止]估价或分摊Start/981005/SH-FR(97GB)三、固定资产的内部控制和控制要点内部控制控制要点主要控制测试程序1、预算制度固定资产增减应编制预算（固定资产内部控制中最重要的部分；大企业要有年度预算，小企业要有计划）检查固定资产的取得与处置是否依据预算，对实际支出与预算之间的差异以及未列入预算的特殊事项，检查其是否履行特别的审批手续（存在或发生、估价或分摊）2、授权批准制度企业的资本性支出预算只有经过董事会等高层管理机构批准方可生效；所有固定资产的取得和处置均需经企业管理当局的书面认可。不仅要检查授权批准制度本身是否完善，还要关注授权批准制度是否得到切实执行。（存在或发生、估价或分摊）3、帐簿记录制度设置总账、明细账、固定资产登记卡；按类别、使用部门、每项固定资产进行明细分类核算；增减变化均有原始凭证。检查明细帐与登记卡设置的完善性，固定资产增减变化时原始凭证的充分性（存在或发生、估价或分摊、完整、表达）Start/981005/SH-FR(97GB)4、职责分工制度对固定资产的取得、记录、保管、使用、维修、处置（不相容职务）等，均应明确划分责任，由专门部门和专人负责检查与观察分工的恰当性（存在或发生、估价或分摊、完整性）5、资本性支出和收益性支出的区分制度书面标准：区分资本性支出和收益性支出；明确资本性支出的范围和最低金额；检查标准制定的合理性与执行的有效性（估价或分摊）6、处置制度投资转出、报废、出售等均要有一定申请报批程序检查报批程序的合理性与执行有效性（存在或发生、估价或分摊）7、定期盘点制度确定数量、存放地点、使用状况。定期盘点制度的作用：①验证账面各项固定资产是否真实[存在或发生]；②了解固定资产的放置地点和使用状况[存在或发生]；③发现是否存在未入账的固定资产[完整性]注册会计师应了解和评价企业固定资产盘点制度，并注意查询盘盈、盘亏固定资产的处理情况[存在或发生、完整性]8、维护保养制度建立日常维护、定期检修制度检查制度的合理性与实际执行情况（存在或发生、估价或分摊）Start/981005/SH-FR(97GB)——应付帐款审计第三节实质性测试Start/981005/SH-FR(97GB)1、确定应付帐款的发生和偿还记录是否完整；

2、确定应付帐款的期末余额是否正确；

3、确定应付帐款在会计报表上的披露是否恰当。一、应付帐款的审计目标Start/981005/SH-FR(97GB)二、实质性测试程序1、获取或编制应付帐款明细表，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。（机械准确性）Start/981005/SH-FR(97GB)2、进行分析程序。（总体合理性）（1）比较本期期末与上期期末余额，分析波动原因（2）分析长期挂帐应付帐款，判断是否缺乏偿债能力或隐瞒利润；借：银行存款贷：应付账款（主营业务收入）（3）计算应付帐款对存货的比率、应付帐款对流动负债的比率，并与以前年度比较，分析整体合理性；（4）根据存货、主营业务收入和主营业务成本的增减变动幅度判断应付帐款变动的合理性。Start/981005/SH-FR(97GB)3、函证应付帐款。（真实性、所有权、估价）

一般情况下，应付账款不需要函证，原因：

（1）应付帐款审计目标主要是防止低估，而函证不能保证查出未记录的应付帐款[完整性]；

（2）况且注册会计师能够取得购货发票等外部凭证来证实应付账款的余额，存在比较令人满意的替代程序，如可以通过期后付款情况的检查予以证实等。应收帐款却必须进行函证。原因：

（1）应收帐款审计目标主要是防止高估，函证能有效地查出高估的应收帐款；

（2）其他替代审计程序尽管审计成本较低，但不能有效地查证高估的应收帐款。如销售发票、销售单、发货单等均属内部证据,可靠性较差。Start/981005/SH-FR(97GB)A、下列情况需要对应付帐款进行函证：（1）重大错报风险较高；（2）某些应付帐款明细账余额较大；（3）客户处于经济困难阶段。B、函证对象的选择：

（1）金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人；（2）金额较大的债权人；

（3）其他债权人，如：帐龄较长的、不送对帐单的等C、函证方式：最好肯定式，并具体说明应付金额。D、替代审计程序：（1）检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支付；（2）同时检查该笔债务的相关凭证资料——购货发票等核实交易事项的真实性。Start/981005/SH-FR(97GB)案例：

某注册会计师正在对甲公司的应付账款项目进行审计。根据需要，该注册会计师决定对下表所示的甲公司4个明细账户中的两个进行函证。应付账款年末余额及本年度进货总额Start/981005/SH-FR(97GB)试问：1.该之策试问：1.该注册会计师应该选择哪两个供应商进行函证？为什么？B、D2.假定上述4家公司为甲公司的购货人，注册会计师应该选择哪两家公司进行函证？为什么？D、CStart/981005/SH-FR(97GB)4、查找未入帐的应付款（1）凭证——账簿资产负债表日未处理的不相符的购货发票有材料入库凭证但未收回购货发票的经济业务（2）凭证——账簿资产负债表日后收到的购货发票，确认其入账时间是否正确。（3）账簿——凭证资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确。若应在资产负债表日前入帐，则漏记应付帐款；

Start/981005/SH-FR(97GB)

5、检查应付帐款是否存在借方余额。（分类）应付帐款出现借方余额，性质为债权，视同资产，应在工作底稿中编制重分类分录,列为资产：借：预付帐款×××

贷：应付帐款×××

Start/981005/SH-FR(97GB)

6、结合预付帐款的明细余额，查明有否在应付帐款和预付帐款两面同时挂帐的项目；结合其他应付款的明细余额，查明有无不属于应付帐款的其他应付款。（分类）

7、检查应付帐款长期挂帐的原因，对确实无需支付的会计处理是否正确。（分类）

新准则：确实无需支付的应付帐款应转入营业外收入项目，相关依据及审批手续应完备。借：应付账款贷：营业外收入

8、检查带有现金折扣的应付帐款的会计处理是否正确。（估价）Start/981005/SH-FR(97GB)9.审查披露如为上市公司，附注：（1）披露持有5%以上表决权股份的股东帐款情况。（2）帐龄超过3年的大额应付帐款未偿还的原因，并在期后事项中反映资产负债表日后是否偿还。Start/981005/SH-FR(97GB)——固定资产审计Start/981005/SH-FR(97GB)1、确定固定资产是否存在；

2、确定固定资产是否归被审计单位所有；

3、确定固定资产及其累计折旧增减变动的记录是否完整；

4、确定固定资产的计价和折旧政策是否恰当；

5、确定固定资产的期末余额是否正确；

6、确定固定资产在会计报表上的披露是否恰当。一、审计目标Start/981005/SH-FR(97GB)1、获取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表。检查分类是否正确，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。（分类、机械准确性）固定资产类别固定资产累计折旧

期初余额本期增加本期减少期末余额折旧方法折旧率期初余额本期增加本期减少期末余额

合计

二、测试程序Start/981005/SH-FR(97GB)2、进行分析程序。（总体合理性）1）计算固定资产原值与本期产品产量的比率，并与上期比较；上升：闲置固定资产或报废而账面未注销的固定资产降低：购入或融资租赁的资产未入账；经营性租赁固定资产的增加；上期闲置率比较高，本期充分使用，产量增加。2）计算本期折旧与固定资产原值的比率，并与上期比较；（基本相同）3）计算累计折旧与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现累计折旧核算上可能存在的错误。（逐年上升）Start/981005/SH-FR(97GB)4）比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误。（注意现在与更新改造结合起来考虑）5.分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。Start/981005/SH-FR(97GB)3、检查固定资产的增加。（真实性、估价）

增加来源有：购入、自建、接受投资、更新改造、融资租入、接受捐赠、债务人抵债增加、盘盈等。（1）购入固定资产审计要点：计价是否正确；批准手续是否健全；会计处理是否正确。如果以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，还应检查是否按各项固定资产公允价值的比例，对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的入帐价值。（2）自建固定资产审计要点：竣工决算、验收和移交报告是否正确；借款利息资本化是否正确；已使用未竣工决算手续是否已暂估入帐，并计提折旧，竣工决算后是否及时调整。（3）投资者投入固定资产审计要点：入帐价值与合同规定是否一致；需经评估的是否由具备相应资格的评估机构评估；交接手续是否齐全。Start/981005/SH-FR(97GB)（4）更新改造固定资产审计要点：增加的原值是否真实，是否符合资本化条件，增计金额是否超过了该项固定资产的可收回金额；重新确定的剩余折旧年限是否恰当。（5）抵债获得的固定资产审计要点：产权过户手续是否齐全；计价及损益确认是否符合有关规定。（6）以非货币性交易换入的固定资产的审计要点：产权过户手续是否齐全；入帐价值及损益确认是否符合有关准则的规定。（7）对于盘盈的固定资产，如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，审计要点：检查是否按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项固定资产新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入帐价值；如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，应检查是否以该项固定资产的预计未来现金流量价值作为入帐价值。Start/981005/SH-FR(97GB)4、检查固定资产的减少。固定资产减少原因：出售、报废、毁损、投资转出、盘亏等。审计要点：

（1）审查授权批准文件；（2）检查会计处理是否恰当，验证数额的计算是否正确；（3）审查转销额（净损益）是否正确；

Start/981005/SH-FR(97GB)5、检查固定资产的所有权。固定资产所有权凭据外购机器设备采购发票、购货合同房地产合同、产权证、财产税单、保险单、抵押贷款还款凭据融资租入设备租赁合同运输设备运营证件（行驶证、营运执照）受留置权限制固定资产(担保、抵押等)有关负债项目(如银行借款、应付帐款等)Start/981005/SH-FR(97GB)

6、对固定资产进行实地观察。（真实性、完整性）（1）以固定资产明细分类账为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况；(真实性）也可以以实地为起点，追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据。（完整性）（2）实地观察的重点是本期新增加的重要固定资产，有时，观察范围也会扩展到以前期间增加的重要固定资产。Start/981005/SH-FR(97GB)

7、检查固定资产使用年限和残值是否合理。固定资产折旧年限折旧率房屋、建筑物不低于20年不高于5%机器设备、大型运输设备不低于10年不高于10%电子设备仪器、汽车不低于5年不高于20%Start/981005/SH-FR(97GB)

8、检查固定资产的租赁。（1）经营租赁的审计要点：

合同手续是否齐全，条款是否完备，是否经审批；

是否有必要租赁，是否履行合同，是否有不正当交易；

有无多收、少收租金；

有无变相赠送、转让情况；

是否记入备查薄。

（2）融资租赁的审计要点：

是否计入固定资产原值；

利率是否恰当，是否与市场利率相当；

计价是否正确，会计处理是否正确。

其他要点与经营租赁的审计要点相似。Start/981005/SH-FR(97GB)9、调查未使用和不需用的固定资产

注册会计师应调查被审计单位有无：

（1）已完工或已购建但尚未交付使用的新增固定资产；（2）因改扩建等原因暂停使用的固定资产；（3）多余或不适用的需要进行处理的固定资产Start/981005/SH-FR(97GB)——累计折旧审计Start/981005/SH-FR(97GB)1、确定折旧政策和方法是否符合国家有关财务会计制度，是否一贯遵循；

2、确定累计折旧增减变动的记录是否完整；

3、确定折旧费用的计算、分摊是否正确、合理和一贯；

4、确定累计折旧的期末余额是否正确；

5、确定累计折旧在会计报表上的披露是否恰当。一、累计折旧的审计目标Start/981005/SH-FR(97GB)二、测试程序

1、编制固定资产及累计折旧分类汇总表，复核加计正确，并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。

2、审查折旧政策和方法是否合法，并前后一致。Start/981005/SH-FR(97GB)《企业会计准则——固定资产》（第20-24条）明确规定：

（1）企业应当根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法或者年数总和法；

（2）如果固定资产包含的经济利益的预期实现方式有重大改变，则应当相应改变固定资产折旧方法；

（3）除本准则第23条所列情况外，折旧方法一经选定，不得随意调整；

（4）企业应当定期对固定资产的使用寿命进行复核。如果固定资产使用寿命的预期数与原先的估计数有重大差异，则应当相应调整固定资产折旧年限。Start/981005/SH-FR(97GB)3、实施分析程序（1）通过“应提折旧固定资产原值×本期折旧率”的计算，验证本期折旧额总体合理性。（2）通过“本期折旧额÷固定资产原值”的计算，并与上年比较，验证本期折旧额合理性与准确性。（3）通过“累计折旧÷固定资产原值”的计算，评估固定资产老化率与可能的损失。结合固定资产减值准备，分析其合理性。Start/981005/SH-FR(97GB)固定资产年初余额本年减少额本年增加额年末数房屋建筑2093021265523564通用设备86126211589708专用设备10008121385413741运输工具16815744601567土地472472其他设备38911150528合计42092789827749580固定资产年初余额本年减少额本年增加额年末数房屋建筑3490318984357通用设备863348651694专用设备30802010414101运输工具992290232934土地1515其他设备115383195合计8540378313