第5章持有至到期投资及长期股权投资

会计学1第5章持有至到期投资及长期股权投资2023/1/192第一节持有至到期投资第二节长期股权投资第五章持有至到期投资及长期股权投资第1页/共91页第一节持有至到期投资2023/1/193持有至到期投资概述1持有至到期投资的会计处理2第2页/共91页

2023/1/194到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。到期日固定、回收金额固定或可确定有明确意图持有至到期有能力持有至到期到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响持有至到期投资——面值

——利息调整

——应计利息持有至到期投资减值准备性质特征账户设置一、持有至到期投资概述第3页/共91页第一节持有至到期投资2023/1/195持有至到期投资概述1持有至到期投资的会计处理2第4页/共91页初始计量按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“持有至到期投资——利息调整”科目核算）实际支付款项中包含的利息，应确认为应收项目后续计量采用实际利率法，按摊余成本计量持有至到期投资转换为可供出售金融资产可供出售金融资产按公允价值计量公允价值与账面价值的差额计入资本公积处置处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益2023/1/196第5页/共91页2023/1/197借：持有至到期投资—面值应收利息/持有至到期投资——应计利息（发行日/付息期至购买日之间分期支付的利息）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等取得借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资—应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（摊余成本×实际利率）持有至到期投资—利息调整（差额，也可能在借方）计息第6页/共91页2023/1/198借：可供出售金融资产——……（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资——……资本公积—其他资本公积（差额，也可能在借方）重分类借：银行存款等贷：持有至到期投资——……投资收益（差额，也可能在借方）出售减值借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备以后价值得以恢复，应在已计提减值准备额度内予以转回借：持有到期投资减值准备贷：资产减值损失第7页/共91页金融资产的摊余成本和实际利率2023/1/199指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）期末金融资产的摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息（期初摊余成本×实际利率）-本期收到的利息（分期付息债券面值×票面利率）-减值准备注：除可供出售金融资产外，其他资产和负债的摊余成本即其账面价值。实际利率：将金融资产或金融负债的未来现金流量折现为当前账面价值所使用的利率。第8页/共91页例——摊余成本的计算2023/1/191020×7年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078．98万，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为20×7年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，年实际利率为4％，每年l2月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资20×8年12月31日的账面价值为()。

A．1888.98万元 B．2055.44万元C．2072.54万元 D．2083．43万元第9页/共91页例——实际利率的计算2023/1/1911甲公司2007年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。10×(1+r)-1

+10×(1+r)-2＋110×

（1＋r）-3＝106当r＝8％时：10×(1+r)-1

+10×(1+r)-2＋110×

（1＋r）-3＝105.1542当r＝7％时：

10×(1+r)-1

+10×(1+r)-2＋110×（1＋r）-3＝107.8738%

105.1542r

1067%

107.873

r＝（106－105.1542）÷（107.873－105.1542）×（7％－8％）＋8％＝7.6889％第10页/共91页例——分期付息到期一次还本债券2023/1/1912A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券，该债券4年期、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2010年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。要求：编制A公司从2007年1月1日至2010年1月1日上述有关业务的会计分录。第11页/共91页答案2023/1/1913（1）2007年1月2日借：持有至到期投资—成本1000

应收利息40（1000×4%）贷：银行存款1012.77

持有至到期投资—利息调整27.23（2）2007年1月5日借：银行存款40

贷：应收利息40（3）2007年12月31日借：应收利息40

持有至到期投资—利息调整8.64

贷：投资收益48.64第12页/共91页2023/1/1914（4）2008年1月5日借：银行存款40

贷：应收利息40（5）2008年12月31日借：应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.07

贷：投资收益49.07（6）2009年1月5日借：银行存款40

贷：应收利息40第13页/共91页2023/1/1915（7）2009年12月31日“持有至到期投资—利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52万投资收益=40+9.52=49.52万借：应收利息40

持有至到期投资—利息调整9.52

贷：投资收益49.52（8）2010年1月1日借：银行存款1040

贷：持有至到期投资—成本1000

应收利息40第14页/共91页例——分期付息到期一次还本债券【综合】2023/1/191620×0年1月1日，甲公司支付价款1000元（含交易费用），从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支付。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税、减值损失等因素。计算实际利率r：59×（P/A,r,5）+1250×（P/F,r,5)＝1000由此得出r＝10%。

第15页/共91页年份期初摊余成本（a）实际利息（b）（按10%计算）现金流入（c）期末摊余成本（d=a+b-c）20×0100010059104120×1104110459108620×2108610959113620×3113611359119020×411901191250+5902023/1/1917第16页/共91页2023/1/1918（1）20×0年1月1日，购入债券借：持有至到期投资——成本1250

贷：银行存款1000

持有至到期投资——利息调整250

（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整41

贷：投资收益100

借：银行存款59

贷：应收利息59

第17页/共91页2023/1/1919（3）20×1年12月31日，确认实际利息收入、收票面利息等借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整45

贷：投资收益104借：银行存款59

贷：应收利息59（4）20×2年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整50

贷：投资收益109借：银行存款59

贷：应收利息59

第18页/共91页2023/1/1920（5）20×3年12月31日借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整54

贷：投资收益113

借：银行存款59

贷：应收利息59（6）20×4年12月31日借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整250-41-45-50-54=60

贷：投资收益（差额）119借：银行存款59

贷：应收利息59

借：银行存款等1250

贷：持有至到期投资——成本1250第19页/共91页年份期初摊余成本（a）实际利息（b）（按10%计算）现金流入（c）期末摊余成本（d＝a＋b—c）20×21138*114**59+62556820×35685730***59520×459560625+3002023/1/1921假定在20×2年1月1日，甲公司预计本金的一半（即625元）将会在该年末收回，而其余的一半本金将于20×4年年末付清。遇到这种情况时，甲公司应当调整20×2年年初的摊余成本，计入当期损益；调整时采用最初确定的实际利率。*（625＋59）×（1＋10%）－1＋30×（1＋10%）－2＋（625＋30）×（1＋10%）－3＝1138**1138×10%＝114（元）（四舍五入）。***625×4.72%＝30（元）（四舍五入）。第20页/共91页2023/1/1922根据上述调整，甲公司的账务处理如下：

（1）20×2年1月1日，调整期初摊余成本借：持有至到期投资——利息调整

52

贷：投资收益52

（2）20×2年12月31日，确认实际利息、收回本金等借：应收利息59

持有至到期投资——利息调整55

贷：投资收益

114

借：银行存款59

贷：应收利息59

借：银行存款625

贷：持有至到期投资——成本625

第21页/共91页2023/1/1923（3）20×3年12月31日，确认实际利息等借：应收利息30

持有至到期投资——利息调整

27

贷：投资收益57

借：银行存款30

贷：应收利息30

（4）20×4年12月31日，确认实际利息、收回本金等

借：应收利息30

持有至到期投资——利息调整250-41-45-52-55-27=30

贷：投资收益60

借：银行存款30

贷：应收利息30

借：银行存款625

贷：持有至到期投资——成本625第22页/共91页年份期初摊余成本（a）实际利息（b）（按9.05%计算）现金流入（c）期末摊余成本（d＝a＋b-c）20×0100090.501090.520×11090.598.6901189.1920×21189.19107.6201296.8120×31296.81117.3601414.1720×41414.17130.83*1250＋29502023/1/1924假定甲公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，甲公司所购买债券的实际利率r计算如下：（59+59+59+59+59+1250）×（1+r）-5＝1000，由此得出r≈9.05%。第23页/共91页2023/1/1925根据上述数据，甲公司的有关账务处理如下：（1）20×0年1月1日，购入债券

借：持有至到期投资——成本1250

贷：银行存款1000

持有至到期投资——利息调整250（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息59

——利息调整

31.5贷：投资收益90.5（3）20×1年12月31日，确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息59

——利息调整39.69

贷：投资收益

98.69

第24页/共91页2023/1/1926（4）20×2年12月31日，确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息59

——利息调整48.62

贷：投资收益107.62

（5）20×3年12月31日.确认实际利息收入借：持有至到期投资——应计利息59

——利息调整58.36

贷：投资收益

117.36

（6）20×4年12月31日借：持有至到期投资——应计利息59

——利息调整250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.83

贷：投资收益130.83

借：银行存款1545

贷:持有至到期投资——成本1250

——应计利息295第25页/共91页2023/1/1927第二节长期股权投资第26页/共91页第二节长期股权投资2023/1/1928长期股权投资的初始计量1长期股权投资的后续计量2长期股权投资核算方法的转换及处置3第27页/共91页2023/1/19292、核算范围1、计量原则(1)企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；(2)企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；(3)企业持有的能对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资(4)企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。按照初始投资成本入账一、长期股权投资的初始计量第28页/共91页2023/1/1930（一）企业合并形成的长期股权投资的初始计量2、合并分类1、合并概念

以合并方式为基础对企业合并的分类控股合并——甲+乙=甲+乙吸收合并——甲+乙=甲新设合并——甲+乙=丙以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类同一控制下的企业合并：参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方【企业集团】最终控制非同一控制下的企业合并：参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。报告主体可能是个别财务报告主体，也可能是合并财务报告主体(控股合并)

第29页/共91页同一控制下支付货币资金借：长期股权投资（按被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：银行存款资本公积（差额）发行权益性证券借:长期股权投资（按被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：股本资本公积（差额）发行权益性证券支付的手续费、佣金等:自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润直接相关费用：计入管理费用2023/1/1931第30页/共91页A.支付货币资金方式【例】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2008年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80％，同日乙公司所有者权益的账面价值为2000万元。（1）若甲公司支付银行存款1500万元借：长期股权投资1600贷：银行存款1500

资本公积—资本溢价100（2）若甲公司支付银行存款1700万元借：长期股权投资1600资本公积—资本溢价100贷：银行存款17002023/1/1932第31页/共91页【例】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2008年8月1日甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司60％的股权，同日乙企业账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资780（1300×60%）贷：股本600

资本公积—股本溢价1802023/1/1933B.发行权益性证券(1)第32页/共91页【例】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80％股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为()。A．5150万元 B．5200万元C．7550万元 D．7600万元【答案】A【解析】甲公司取得该股权时应确认的资本公积=9000×80%-2000×1-50=5150（万元）。2023/1/1934B.发行权益性证券(2)第33页/共91页非同一控制下支付货币资金借：长期股权投资（按支付对价公允价值+直接费用）贷：银行存款支付非现金资产借：长期股权投资贷：相关资产、负债科目银行存款（直接费用）固定资产或无形资产：营业外收支存货：主营业务收支、其他业务收支可供出售金融资产等：投资收益发行权益性证券借:长期股权投资（按支付对价公允价值）贷：股本资本公积（差额）发行权益性证券支付的手续费、佣金等:自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润直接费用：计入投资成本2023/1/1935第34页/共91页【例】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。2023/1/1936A.支付货币资金+非现金资产（固定资产）第35页/共91页甲公司的会计处理如下：借：固定资产清理7300

累计折旧500

固定资产减值准备200

贷：固定资产8000借：长期股权投资7800（200+7600）贷：固定资产清理（公允价）7600

银行存款200借：固定资产清理300

贷：营业外收入3002023/1/1937第36页/共91页【例】甲公司2008年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2008年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70％的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万，增值税85万元，账面成本400万，承担归还短期贷款义务200万。借：长期股权投资785贷：短期借款200

主营业务收入500

应交税费－应交增值税（销项税额）85借：主营业务成本400贷：库存商品4002023/1/1938B.支付非现金资产（存货）+承担负债第37页/共91页【例】2008年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%,该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为2500万元，公允价值变动为500万元），公允价值为3200万元。不考虑其他相关税费。【答案】借：长期股权投资3200

贷：可供出售金融资产——成本2500——公允价值变动500

投资收益200借：资本公积—其他资本公积500

贷：投资收益5002023/1/1939C.支付可供出售金融资产第38页/共91页项目账面价值公允价值土地使用权2000000032000000专利技术800000010000000银行存款80000008000000合计36000000500000002023/1/1940【例】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。D.支付货币资金+无形资产第39页/共91页借：长期股权投资5100贷：无形资产2800银行存款900

营业外收入14002023/1/1941第40页/共91页【例】A公司于2008年3月以4000万元取得B公司30%的股权，并对所取得的投资采用权益法核算，于2008年确认对B公司的投资收益100万元。2009年4月，A公司又投资4200万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司未对该项长期股权投资计提任何减值准备。2009年4月，再次投资之后，A公司对B公司长期股权投资的账面价值为（）万元。A.8300

B.4200

C.8200

D.4100【答案】C2023/1/1942多次交易形成第41页/共91页2023/1/1943借：长期股权投资应收股利（已宣告但尚未发放的股利）贷：银行存款等（买价+相关税费）支付现金【例】2008年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，占丁公司注册资本的30%，每股10元（含已宣告但尚未发放的现金股利1元），实际支付价款10000万元，另支付相关税费30万元。【答案】借：长期股权投资9030

应收股利1000

贷：银行存款10030例题（二）以企业合并以外的方式取得的长期股权投资第42页/共91页2023/1/1944借：长期股权投资（权益性证券公允价值）应收股利（已到付息期但尚未领取的利息）贷：股本资本公积——股本溢价发行证券【例】2007年7月1日，甲公司发行股票1000万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元，甲公司支付了佣金和手续费9万元。不考虑其他相关税费。借：长期股权投资3000

贷：股本1000

资本公积—股本溢价2000借：资本公积—股本溢价9

贷：银行存款9例题（二）以企业合并以外方式取得的长期股权投资第43页/共91页2023/1/1945借：长期股权投资（合同价、协议价）贷：股本资本公积——股本溢价投资者投入【例】2008年8月1日，A公司接受B公司投资，B公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到A公司。B公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余额为800万元，未计提减值准备。A公司和B公司投资合同约定的价值为1000万元，A公司的注册资本为4000万元，B公司投资持股比例为20%。借：长期股权投资1000

贷：实收资本800

资本公积—股本溢价200例题（二）以企业合并以外的方式取得的长期股权投资第44页/共91页2023/1/1946按照非货币性资产交换有关规定非货币性资产交换按照债务重组有关规定债务重组（二）以企业合并以外的方式取得的长期股权投资第45页/共91页取得方式初始计量合并同一控制被投资单位所有者权益账面价值的份额，付出资产账面价值与享有被投资单位所有者权益账面价值份额的差额计入资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益非同一控制付出资产的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。合并以外方式付出资产的公允价值或发行权益性证券的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。2023/1/19473、初始计量第46页/共91页与投资有关的相关费用会计处理项目直接相关的费用、税金发行权益性证券支付的手续费、佣金等发行债务性证券支付的手续费、佣金等长期股权投资同一控制管理费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润计入应付债券初始确认金额非同一控制成本其他方式成本交易性金融资产投资收益持有至到期投资成本可供出售金融资产成本2023/1/1948第47页/共91页第二节长期股权投资2023/1/1949长期股权投资的初始计量1长期股权投资的后续计量2长期股权投资核算方法的转换及处置3第48页/共91页取得方式后续计量合并方式同一控制成本法非同一控制成本法合并以外的方式（1）不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资——成本法；（2）共同控制或重大影响的投资——权益法2023/1/1950第49页/共91页2023/1/19511、适用范围

A.投资企业能够对被投资单位实施控制控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。（1）定量：大于50%（2）定性：小于或等于50%，但有实质控制权B.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量（1）定量：小于20%（2）定性：实质上未达到重大影响。一、成本法——投资按成本计价的方法第50页/共91页2023/1/19522、核算A.追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本B.被投资单位宣告分派的现金股利或利润借：应收股利贷：投资收益成本法——投资按成本计价的方法第51页/共91页2023/1/19531、含义是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法

二、权益法——完全权益法【购买法基础上，消除内部交易】2、适用范围共同控制；重大影响3、账户设置长期股权投资——成本（投资时点）

——损益调整（投资后，留存收益）

——其他权益变动（投资后，资本公积）第52页/共91页（1）初始投资成本的调整2023/1/1954初始投资成本>投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额初始投资成本<投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额借：长期股权投资（差额）贷：营业外收入不调整长期股权投资的初始投资成本（商誉）第53页/共91页【例】A公司以银行存款2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万。（1）如A公司能够对B公司施加重大影响借：长期股权投资——成本2000贷：银行存款2000

注：商誉200（万元）（2000-6000×30%）体现在长期股权投资成本中。（2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万借：长期股权投资——成本2000

贷：银行存款2000借：长期股权投资——成本100贷：营业外收入100

2023/1/1955例：投资成本的调整第54页/共91页2、投资损益的确认2023/1/1956借;长期股权投资——损益调整贷：投资收益借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益(如长期应收款)减记至零为限借：投资收益贷:长期股权投资——损益调整123被投资企业实现净利被投资企业宣告发放股利被投资企业亏损第55页/共91页2023/1/1957123会计政策或会计期间被投资企业各项可辨认资产或负债的账面价值与公允价值存在差异。例5-17；5-18未实现内部交易损益投资企业分享被投资企业的净利润时应考虑的因素：第56页/共91页【例】甲公司2008年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30％的股份，另支付相关费用l5万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元(假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等)。乙公司2008年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2008年度利润总额的影响为()。A．165万B．180万C．465万D．480万【答案】C；[11000×30%-（3000+15）]+600×30%=465万2023/1/1958例：投资成本的调整及投资收益的确认第57页/共91页【例】某投资企业于2007年1月1日取得对联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为600万，账面价值为300万，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为300万元。2023/1/1959例：被投资企业各项可辨认资产或负债的账面价值与公允价值存在差异第58页/共91页

账面原价已提折旧公允价值预计使用年限甲公司取得投资后剩余使用年限存货500

700

固定资产120024016002016

无形资产700140

800108

小计24003803100

2023/1/1960【例】甲公司于20×4年12月25日购入乙公司30%的股份，购买价款为2000万元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司净资产公允价值为6000万元，除下列项目外，其账面其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位：万元）。例：被投资企业各项可辨认资产或负债的账面价值与公允价值存在差异第59页/共91页假定乙公司于20×5年实现净利润600万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（不考虑所得税影响）：调整后的净利润=600-（700-500）×80%-（1600÷16-1200÷20）-（800÷8-700÷10）=600-160-40-30=370甲公司应享有份额=370×30%=111（万元）借:长期股权投资1110000

贷：投资收益1110000

2023/1/1961第60页/共91页2023/1/1962投资企业向联营企业或合营企业出售资产联营企业或合营企业向投资企业出售资产顺流交易逆流交易未实现内部交易损益中属于投资企业享有的份额，予以扣除；但未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，不应予以抵销未实现内部交易损益第61页/共91页逆流交易2023/1/1963【例】甲企业于2007年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产负债的公允价值与账面价值相同，2007年8月，乙公司将其成本为300万元的某商品以500万元的价格出售给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至2007年资产负债表日，甲企业仍未对外出售存货，乙公司2007年实现净利润为1600万元。假定不考虑所得税影响。借：长期股权投资——损益调整（1400×20％）280贷：投资收益280第62页/共91页【例】A公司2008年1月取得B公司30%有表决权股份，能够对B公司施加重大影响。假定A公司取得该项投资时，B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2008年8月20日，B公司将其成本为800万元的商品以1000万元的价格出售给A公司，A公司将取得的商品作为存货。至2008年12月31日，A公司将上述商品对外出售40%，2009年A公司将剩余商品对外全部出售。B公司2008年实现净利润为2000万元，2009年实现净利润2200万元。2023/1/1964第63页/共91页【答案】2008年内部交易存货中未实现内部销售利润=（1000-800）×60%=1202008年确认的投资收益=（2000-120）×30%=564借：长期股权投资—B公司（损益调整）564

贷：投资收益5642009年内部交易损益已经实现，2009年应确认的投资收益=（2200+120）×30%=696万元借：长期股权投资—B公司（损益调整）696

贷：投资收益6962023/1/1965第64页/共91页【例】某投资企业于2008年1月1日取得对联营企业30％的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为600万元，账面价值为300万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。被投资单位2008年度利润表中净利润为1000万元。被投资企业2008年10月5日向投资企业销售商品一批，售价为60万元，成本为40万元，至2008年12月31日，投资单位尚未出售上述商品。假定不考虑所得税的影响，投资企业按权益法核算2008年应确认的投资收益为（）万元。A．300B．291C．309D．285【答案】D【解析】投资企业按权益法核算2008年应确认的投资收益=[1000-（600÷10-300÷10）]×30%-（60-40）×30%=285万元。2023/1/1966第65页/共91页顺流交易【例】甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。20×7年，甲企业将其账面价值为300万元的商品以500万元的价格出售给乙公司。至20×7年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×7年净利润为1000万元。假定不考虑所得税因素。借：长期股权投资—损益调整［（1000-200）×20%］160

贷：投资收益1602023/1/1967第66页/共91页【例】甲企业持有乙企业30%有表决权股份，能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。20×8年，甲企业将其账面价值为400万元的商品以320万元的价格出售给乙公司。20×8年资产负债表日，该批商品尚未对外部独立第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司20×8年净利润为1000万元。借：长期股权投资—损益调整300（1000×30%）贷：投资收益3002023/1/1968第67页/共91页3、其他权益变动2023/1/1969持股比例不变

借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。【例】A企业持有B企业30%的股份，当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为600万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为3200万元。假定A企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时有关资产的公允价值与其账面价值亦相同。不考虑相关的所得税影响。

借：长期股权投资——损益调整960

——其他权益变动180

贷：投资收益960

资本公积——其他资本公积180

第68页/共91页取得方式初始计量后续计量合并同一控制被投资单位所有者权益账面价值的份额，付出资产账面价值与享有被投资单位所有者权益账面价值的份额计入资本公积。成本法核算。非同一控制付出资产的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。成本法核算。合并以外的方式付出资产的公允价值或发行权益性证券的公允价值，付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。（1）不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量：成本法核算；（2）共同控制或重大影响：权益法核算。2023/1/1970第69页/共91页第二节长期股权投资2023/1/1971长期股权投资的初始计量1长期股权投资的后续计量2长期股权投资核算方法的转换及处置3第70页/共91页2023/1/1972控制（成本法）共同控制、重大影响（权益法）持股比例低、无公允价值（成本法）下降；成本法转权益法上升；权益法转成本法上升；成本法转权益法下降；权益法转成本法第71页/共91页（一）成本法转权益法：持股比例上升2023/1/19732010年1月1日，持股比例10%2011年3月1日，追加20%，持股比例达30%1.计算每个投资点的商誉2.对于被投资单位取得投资后至再次投资交易日之间可辨认净资产公允价值变动，相对于原持股比例应享有的部分，在调整长期股权投资的同时，调整留存收益、投资收益和资本公积第72页/共91页例：成本法转权益法A公司于20×5年2月取得B公司10%的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈余公积。20×6年1月1日，A公司又以1800万元的价格取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的财务和生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%的股权后，双方未发生任何内部交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。2023/1/1974第73页/共91页答案（1）20×6年1月1日借：长期股权投资18000000贷：银行存款18000000（2）对长期股权投资账面价值的调整：①原10%股权成本900万>享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840（8400×10%）万,商誉，不调整②被投资单位的可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动借：长期股权投资3600000贷：资本公积——其他资本公积2700000盈余公积90000利润分配——未分配利润810000③新投资的股权部分，成本=1800万>享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额12000×12%=1440,商誉，不调整2023/1/1975第74页/共91页例A公司于2010年1月1日取得B公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为6000万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10%提取盈余公积。2011年3月1日，A公司又以1510万元取得B公司20%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为7500万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对B公司10%股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为1000万元（其中2010年度实现净利润900万元，2011年1月和2月实现净利润100万元），2010年5月1日，B公司宣告分派现金股利200万元，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。2023/1/1976第75页/共91页要求：（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录（2）2011年3月1日A公司支付1510万元取得B公司20%的股权，编制相关会计分录2023/1/1977第76页/共91页（1）对长期股权投资账面价值的调整①对于原10%股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600万元(6000×10%)之间的差额100万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。借：长期股权投资100贷：盈余公积10利润分配——未分配利润90②对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动(7500-6000)相对于原持股比例的部分150万元，其中属于投资后被投资单位留存收益和净利润增加部分80万元[(1000-200)×10%]，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益和投资收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动70万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：借：长期股权投资150贷：资本公积——其他资本公积70盈余公积7利润分配——未分配利润63投资收益102023/1/1978第77页/共91页(2)2011年3月1日，A公司应确认对B公司的长期股权投资借：长期股权投资1510贷：银行存款1510对于新取得的股权，其成本为1510万元，与取得该投资时按照新增持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元(7500×20%)之间的差额10万元，应体现在长期股权投资成本中，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以综合考虑应确认留存收益90万元，应冲减原确认的留存收益10万元。借：盈余公积1利润分配——未分配利润9贷：长期股权投资10若原投资点未确认留存收益，则借：长期股权投资90贷：盈余公积9利润分配——未分配利润812023/1/1979第78页/共91页（一）成本法转权益法：持股比例下降2023/1/19802010年1月1日持股比例60%2011年1月1日出售20%1.计算剩余持股比例的商誉2.调整被投资单位原投资交易日至出售部分投资交易日之间剩余持股比例部分，按权益法核算应调整的长期股权投资和所有者权益3.按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资，并调整长期股权投资账面价值第79页/共91页例A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。20×6年1月2日，A公司将其持有的对B公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。A公司原取得对B公司60%股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后，A公司对B公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。2023/1/1981第80页/共91页答案（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：借：银行存款54000000贷：长期股权投资30000000投资收益24000000（2）调整长期股权投资账面价值：剩余长期股权投资的账面价值为6000万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额600（6000-13500×40%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为4200[干扰项]［（24000-13500）×40%］万元，其中，3000（7500×40%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。借：长期股权投资30000000贷：盈余公积3000000利润分配——未分配利润270000002023/1/1982第81页/共91页（二）权益法转成本法2023/1/1983持股比例上升持股比例下降按分步取得股权最终形成企业合并处理将原持股比例部分由权益法调整为成本法按账面价值作为成本法核算的基础第82页/共91页例甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。20×6年10月，甲公司将该项投资中的50%对外出售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠计量，出售以后甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为4800万元，其中投资成本3900万元，损益调整为900万元，出售取得价款2