高级财务会计-股份支付课件

学习目标：通过本章学习，要求了解股份支付及相关概念；掌握权益结算的股份支付的确认、计量及会计处理；掌握现金结算的股份支付的确认、计量及会计处理。

第三章股份支付

第一节股份支付概述

一、股份支付的定义及特征

股份支付——企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。

股份支付的特征1、股份支付是企业与职工或其他方之间发生的交易。2、股份支付是以获取职工或其他方服务为目的的交易。3、股份支付的对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关。授予日可行权日行权日出售日失效等待期(行权限制期)禁售期行权有效期图18—1典型股份支付交易环节示意图二、股份支付的四个环节

1、授予日——是指股份支付协议获得批准的日期。

“获得批准”——是指企业与职工或其他方就股份支付的协议条款和条件已达成一致，并该协议获得股东大会或类似机构的批准。

单选题：根据《企业会计准则第11号一股份支付》规定，下列事项属于授予日的是(

)。

A.2007年1月5日企业与职工(或其他方)双方就股份支付交易的协议条款和条件进行协商

B.2007年1月28日企业与职工(或其他方)双方就股份支付交易的协议条款和条件已达成一致

C.2007年3月20日该协议获得股东大会或类似机构批准

D.2007年12月31日行权

3、行权日——是指职工和其他方行使权利、获取现金或权益工具的日期。

行权——是按期权的约定价格实际购买股票，一般是在可行权日之后到期权到期日之前的可选择时段内行权。

4、出售日——是指股票的持有人将行使期权所取得的期权股票出售的日期。按照我国法规规定，用于期权激励的股份支付协议，应在行权日至出售日之间设立禁售期，其中国有控股上市公司的禁售期不得低于2年。

三、股份支付工具的主要类型

（一）权益结算的股份支付权益结算的股份支付——是指企业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。

以权益结算的股份支付最常用的工具有两类：

限制性股票和股票期权。

限制性股票——是指职工或其他方按照股份支付协议规定的条款和条件，从企业获得一定数量的本企业股票。

股票期权——是指企业授予职工或其他方在未来一定期限内以预先确定的价格和条件购买本企业一定数量股份的权利。

第二节股份支付的确认和计量

一、权益结算的股份支付的确认、计量及处理

（一）换取职工服务的股份支付的确认和计量原则以权益结算的股份支付换取职工提供服务的——应当以授予职工权益工具的公允价值计量。

（1）完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付——在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入“资本公积——其他资本公积”。（2）授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付（如授予限制性股票的股份支付）——应当在授予日按照权益工具的公允价值，将取得的服务计入相关资产成本或当期费用，同时计入“资本公积——股本溢价”。

3、可行权条件的修改企业有时可能需要修改授予权益工具的股份支付协议中的条款和条件，如调整行权价格或股票期权数量。

在会计核算上，无论已授予的权益工具的条款和条件如何修改，企业应至少确认按照所授予的权益工具在授予日的公允价值来计量获取的相应服务,除非因不能满足权益工具的可行权条件(除市场条件外)而无法可行权。

（四）股份支付的会计处理

1．授予日除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。

2．等待期内的每个资产负债表日（1）根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息——预计可行权的权益工具的数量

◆在等待期内的每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权权益工具数量。

在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一致。

3．可行权日之后——权益结算的股份支付，在可行权日之后不再对已确认的成本费用和所有者权益总额进行调整。

4．在行权日的会计处理

借：银行存款

（实际行权的权益工具数量×行权价）

资本公积——其他资本公积（实际行权的权益工具数量×授予日权益工具公允价值）

贷：股本

（实际行权的权益工具数量×面值）

资本公积——股本溢价

（差额）

【例题1·计算题】

A公司为上市公司。A公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，

2007年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100份股份期权，这些人员从2007年1月1日起必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股15元。2007年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20%；2008年又有10名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为15%；2009年又有15名管理人员离开。【答案及解析】费用和资本公积计算过程见下表：表－1单位：元年份计算当期费用累计费用2007200×100×(1－20%)×15×1/380000800002008200×100×(1－15%)×15×2/3－80000900001700002009155×100×15－17000062500232500会计处理：（1）2007年1月1日（授予日）：授予日不做处理。（2）2007年12月31日借：管理费用等80000贷：资本公积——其他资本公积80000（3）2008年12月31日借：管理费用等90000贷：资本公积——其他资本公积90000（4）2009年12月31日借：管理费用等62500贷：资本公积——其他资本公积62500

2011年12月31日（行权日的会计处理）：借：银行存款62000资本公积——其他资本公积232500贷：股本15500资本公积——股本溢价279000（2）确认成本费用（在等待期内每个资产负债表日）借：成本费用贷：资本公积——其他资本公积

（3）职工行权借：银行存款（企业收到的股票价款）资本公积——其他资本公积（等待期内资本公积中累计确认的金额）贷：库存股（回购的库存股成本）资本公积——股本溢价（差额）(六)换取其他方服务的股份支付的确认和计量原则

（1）其他方服务的公允价值能够可靠计量的——应当按照其他方服务在取得日的公允价值，计入相关资产成本或费用，相应增加所有者权益。

（2）其他方服务的公允价值不能可靠计量但权益工具公允价值能够可靠计量的——应当按照权益工具在服务取得日的公允价值，计入相关资产成本或费用，相应增加所有者权益。

二、现金结算的股份支付的确认、计量及会计处理

（一）现金结算的股份支付的确认、计量原则1、完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付——在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入资产成本或费用和相应的负债。

2、授予后立即可行权的以现金结算的股份支付——应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关资产成本或费用，相应增加负债。◆企业应当在相关负债结算前的每个资产负债表日以及结算日，对负债的公允价值重新计量，其变动计入当期损益。（二）股份支付的会计处理

1、授予日——不做会计处理

除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。

◆授予日后立即可行权的情况在实务中较为少见。

2、等待期内的每个资产负债表日（1）根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息——预计可行权的权益工具的数量

◆在等待期内的每个资产负债表日，企业应当根据最新取得的可行权职工人数变动等后续信息作出最佳估计，修正预计可行权权益工具数量。

在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一致。

（2）根据预计可行权的权益工具数量和资产负债表日当日权益工具的公允价值——计算确认成本费用和相应的应付职工薪酬。

当期应确认的成本费用金额＝计算截至当期累计应确认的金额－前期累计已确认金额

会计处理：借：管理费用等

贷：应付职工薪酬——股份支付3、可行权日之后——企业在可行权日之后不再确认成本费用，在相关负债（应付职工薪酬）结算前的每个资产负债表日以及结算日，对负债的公允价值重新计量，其变动计入当期损益（公允价值变动损益）。

会计处理如下：借：公允价值变动损益贷：应付职工薪酬——股份支付

4、行权日——在可行权日，最终预计可行权权益工具数量应当与实际可行权工具的数量一致。

行权时的会计处理：借：应付职工薪酬——股份支付贷：银行存款【例题2·计算题】甲股份有限公司（以下简称甲公司）有关股份支付的资料如下：（1）2006年11月，甲公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2007年1月1日，甲公司授予200名中层以上管理人员每人100份现金股票增值权，这些人员从2007年1月1日起必须在该公司连续服务3年，即可从2009年12月31日起根据股价的增长幅度获得现金，该增值权应在2011年12月31日之前行使完毕。甲公司估计，该增值权在负债结算之前的每一资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份增值权现金支出额如下：表-2

单位：元年份公允价值支付现金2007142008152009181620102120201125由专业人员确定

计划规定

（2）2007年有20名管理人员离开公司，甲公司估计三年中还将有15名管理人员离开；2008年又有10名管理人员离开公司，甲公司估计还将有10名管理人员离开；2009年又有15名管理人员离开。（3）假定第三年末（2009年12月31日），有70人行使股票增值权取得了现金；第四年末（2010年12月31日），有50人行使了股票增值权；第五年末（2011年12月31日），剩余35人全部行使了股票增值权。

要求：（1）计算甲公司各资产负债表日应计入费用的金额和应确认的负债的金额。（2）编制甲公司自2007年至2011年各年的会计分录。【答案及解析】费用和应付职工薪酬计算过程单位：元

年份负债计算（1）支付现金（2）当期费用（3）07(200-35)×100×14×1/3=770007700008(200－40)×100×15×2/3=160000160000－77000=8300009(200－45－70)×100×18=15300070×100×16=112000153000－160000+112000=10500010(200－45－70－50)×100×21=7350050×100×20=10000073500－153000+100000=205001173500－73500=035×100×25=8750087500－73500=14000总额299500299500其中：（3）=（1）-上期（1）+（2）2．会计处理：（1）2007年1月1日：授予日不做处理。（2）2007年12月31日借：管理费用等77000贷：应付职工薪酬——股份支付77000（3）2008年12月31日借：管理费用等83000贷：应付职工薪酬——股份支付83000（4）2009年12月31日（可行权日）借：管理费用等105000贷：应付职工薪酬——股份支付105000行权时：借：应付职工薪酬——股份支付112000贷：银行存款112000

（1）2010年12月31日（可行权日之后的会计处理）借：公允价值变动损益20500贷：应付职工薪酬——股份支付20500借：应付职工薪酬——股份支付100000贷：银行存款100000（2）2011年12月31日借：公允价值变动损益14000贷：应付职工薪酬——股份支付14000借：应付职工薪酬——股份支付87500贷：银行存款87500

【练习题】甲公司为国内上市公司，董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2008年1月1日，公司向其100名管理人员和100名销售人员每人授予1000份股份期权，其中管理人员的可行权条件：从2008年1月1日起必须在该公司连续服务3年，服务期满时才能以每股5元购买1000股甲公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为每股18元。2008年有10名管理人员离开甲公司，甲公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20%；2009年又有8名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为25%；2010年又有12名管理人员离开。销售人员的可行权条件：第一年末可行权条件为企业的销售收入增长率达到40%；第二年末可行权条件为企业的销售收入增长率两年平均达到30%；第三年末可行权条件为企业的销售收入增长率三年平均达到20%。甲公司估计该期权在授予日的公允价值为每股18元。2008年末，甲公司销售收入增长率为35%，有6名销售人员离开甲公司，甲公司预计2009年销售收入增长率达到40%，因此预计将于2009年12月31日达到可行权状态，同时预计2009年还将有12名销售人员离开企业。2009年末，甲公司销售收入增长率为20%，无法达到可行权条件。另外实际有10名销售人员离开企业，预计2010年还将有10名销售人员离开企业。

2010年末，甲公司销售收入增长率为20%，达到可行权条件。当年实际有8名销售人员离开企业。

要求：（1）计算甲公司各资产负债表日应计入费用和资本公积的金额。（2）编制甲公司自2008年至2010年各年的会计分录。（3）假定146名职工全部在2011年6月30日行权，甲公司股份的面值为每股1元，编制职工行权时的会计分录。年份计算当期费用累计费用2008100×1000×(1－20%)×18×1/34800004800002009100×1000×(1－25%)×18×2/3－480000420000900000201070×1000×18－900000360000【答案】（1）计入管理费用的金额计算如下：单位：元

年份计算当期费用累计费用2008（100－6－12）×1000×18×1/27380007380002009（100－6－10－10）×1000×18×2/3－7380001500008880002010（100－6－10－8）×1000×18－888000480000计入销售费用的金额计算如下：