成本管理：产品核算与财务报告节选

42/42成本管理：产品核算与财务报告(节选)爱德华

J·布洛切

&

康·陈

&

托马斯

W·林内容提要《成本管理：产品核算与财务报告》本书主要从成本管理的技术层面，系统而全面地介绍了各种不同的成本计算方法，如分批法、分步法，以及服务部门、联产品、副产品等的成本分摊等。作者在阐述成本计算与成本分摊等具体方法的同时，还就各种不同方法的战略意义进行了深入阐述。

作者介绍爱德华

J·布洛切（Edward

J·Blocher）北卡罗来纳大学凯恩-弗兰格勒商学院的会计学教授，德州大学会计学博士，他曾任职于西北大学，1976年以来执教于北卡罗来纳大学，布洛切教授是美国会计学会（AAA），管理会计协会（IMA）的活跃会员，他在AAA主持成本管理工作室，并建立了一套人工智能与专家系统，他也是美国注册会计师协会（AICPA）的活跃会员，时下在一个任务组工作。康

H·陈（Kung

H·Chen）内布拉斯-林肯大学会计学院的研究生导师和斯特恩哈特基金会的会计学教授，他在国立台湾大学获研究生学位，西弗吉尼亚大学获MBA，在德州大学获博士学位。

[以下内容由圣明摘自《成本管理：产品核算与财务报告》,如需阅读全文,请购买正版图书]第一章分批成本法学习目的学完本章后，你应当能够：1．描述在设汁和选择成本汁算系统中的——些主要方法；2．描述分批成本法的战略作用；3．区分分批成本法和分步成本法，并确定它们各自适用的企业类型4．在分批成本系统中，用生产账户来描述成本流程；5．计算预定工厂间接费用分配率，并将它用在分批成本系统中；6．计算少分配和多分配的间接费用，并在期未进行正确的处理；7.解释为什么多重间接费用分配率和基于作业的成本动因比适用于全企业的单一间接费用分配率更优越；8.描述分批成本法是如何运用于服务业的；9.定义并解释经营成本计算系统。如果没有有效的程序来追溯成本和收入，任何企业都不能获得长期的成功。——现代经济学家产品成本计算(productcosting)是累计、分类直接材料、自接人工和工厂间接费用，并将它们分配到产品或服务上去的过程。无沦在制造还是非制造性企业中，产品成本汁算都为以下三个方面提供了有用的信息：(1)确定产品和服务的成本及存货的计量；(2)管理计划、成本控制和业绩评价；(3)战略决策和经营决策。管理者制定许多战略决策和经营决策的主要依据就是有关产品和服务的信息。这类决策包括：1．决定产品和服务的定价。·为了收回成本，天然气公司应当向居民用户收取的最低费率是多少?·为—厂收回成本，饭店应怎样为菜单定价?2．评估增加或减少某一产品、某一部门或某一附属机构所产生的财务影响。·一家汽车制造商应当在产品线上增加一种越野车吗?·—家百货商店应当关闭它的运动用品部吗?3．决定自制还是外购。·一家诊所应当自己验血还是向外部实验室购买这项服务?·一家玩具制造商应当自制还是购买——些塑料组件?4．评价产品、服务或部门的业绩。·一家汁算机外围设备制造公司的打印机产品的上月利润是多少?·一家船业制造公司的豪华渔船产品线去年产生了多少利润?在讨论为以上目的使用成本数据之前，我们先来解释怎样设计和选择一个好的成本系统，怎样收集成本数据，怎样确定成本。成本系统的设计／选择方针现有的产品核算系统分为以下几类：(])成本归集法——分批或分步成本核算系统；(2)成本计量法——实际、常态或标准成本核算系统；(3)间接费用分配法——传统的或基于作业的成本核算系统；(4)固定工厂间接费用的处理——变动或吸收成本核算系统。TI是怎样摆脱不利的命运的?总部设在达拉斯的德州仪器公司(TI)是半导体工业的恐龙。TI是数字手表的发明者，并且最早涉足个人计算机，但它不再是这一领域的领导者。1989年，TI出现$39,000,000的亏损。CEO杰瑞．R．琼金斯明白，TI若想恢复它往日的辉煌，必须重新定义它的基本业务。而这正是TI所做的——在增加收入和利润的战略方针指导下，TI近年来作了较大调整。问题：TI怎样进行了调整?答案见第7页。对某一特定系统的选择取决于：(1)行业及产品或服务的性质；(2)企业的战略和它对管理信息的需求；(3)获取、设计、修改和运行一个特定系统的成本和收益。成本归集：分批或分步成本核算在分批成本核算系统中，产品或服务的批次是成本对象，这意味着为了确定产品成本，发生的所有制造成本都被分配至产品批次。另一方面，在分步成本核算系统中，制造过程或部门是成本对象。例如，金属加工部门可能是一个成本中心，而装配部门可能是另一个。分批成本核算系统通常被生产多种不同产品的厂商使用。只要成本可以被特定的产品、批次、合同或项目确认，分批成本核算系统就是适用的。另一方面，分步成本核算系统通常被生产同质产品的厂商使用。这种厂商通常从事一种或几种产品的连续大规模生产。成本计量：实际、常态和标准成本核算无论是分批还是分步成本核算系统，成本都可以按实际量、常态量或标准量来计量。一个实际成本核算系统对所有的产品成本，包括直接材料、直接人工和工厂间接费，都使用发生成本的实际量。实际成本核算系统很少被使用，因为它们计算出的单位产品成本会随期间或批次的不同而发生波动，这种波动在定价、增加／削减产品线决策及业绩评价方面会产生严重问题。大多数实际的工厂间接费只能在期间未或期间后，而不是该批产品完成时被确知。因此，实际成本核算系统不能及时提供准确的单位产品成本信息。常态成本核算系统的直接材料和直接人工使用实际成本，而工厂间接费则通过预定比率使用常态成本。预定工厂间接费用率根据预定工厂间接费用使用串和成本中心的作业量釆分配给各成本中心。预定工厂间接费用率是由工厂间接费用的年预算成本除以预算量或作业水平得到的。常态成本核算：系统为每批产品的生产成本提供—个及时的估算。标准成本核算系统对所有：三类制造成本——直接材料，直接人工和工厂间接费都使用标准比率(成本)和数量。标准成本是预先没定的企业应达到的目标成本。在许多情况下，标准成本系统能起到很好的成本控制、业绩评价和过程改进作用。间接费用分配：传统成本法或作业成本法传统的产品成本核算系统在将间接费用分摊到产品或批次上时，通常是依据数最型的成本动因，比如直接人工的金额或人工工时。一个自动化的工厂环境和—个传统的劳动密集型工厂相比，常常只需要最低限度的直接人工成本和一个相当高的固定工厂间接费。一些工厂间接费成本并不是基于业务量的。例如，机器的调整成本是基于批次的，而产品的设计费用是基于产品的。以直接人工小时或机器小时为依据的传统的数量型间接费用分摊方法，由于多计或少计了成本，将会导致产品成本核算的严重扭曲。在作业成本核算系统下，工厂间接成本将使用多重成本动因，按因果准则分配至产品。作业成本核算系统同时使用数量型和非数量型成本动因，根据各项活动耗费资源的情况，将工厂间接费用成本更准确地分配到产品上。固定工厂间接费的处理：变动成本法和吸收成本法固定工厂间接费是制造成本的—个组成部分，但与其他的组成部分(比如直接材料或直接人工)不同，它并不是总按同一种方法处理的。一些企业把固定工厂间接费视同为其他的制造成本，并把它包括在单位成本计算中。这种系统被称为吸收成本核算系统这种系统中，产品成本同时包括或吸收制造该产品所需的变动制造成本和固定制造成本。相反，一个变动成本核算系统的产品成本仅包括变动制造成本，固定工厂间接费被视为期间费用(成本)。公认会计原则和税法要求，在对外报告时使用吸收成本法；而为了内部管理计划和控制的目的，许多企业偏好变动成本法，只把直接材料、直接人工和变动工厂间接费包含在产品成本中。设计／选择方针产品成本核算系统的设计和选择并不是一项容易的任务。管理会计师在设计或选择一个合适的产品成本核算系统时，应遵循以下方针：1.了解行业和产品性质，以及不断变化的制造环境。有多种不同产品的企业通常使用分批成本核算系统。这种系统适用高成本／低产量的商品和服务。在一个相当长的期间内生产同质产品的企业使用分步成本核算系统。这种系统适用于高产量／低成本、单位产品很难指认并被分摊成本的商品。在实践中，许多企业恰当地对某些产品和部门使用分批成本法，对另一些产品和部门使用分步成本法。汽车制造企业就是一个例子。它们的产品不仅有许多共同点，还有各自的特点。汽车制造商既不能使用一个纯粹的分批成本核算系统，也不能使用一个纯粹的分步成本核算系统，也不能使用一个纯粹的分布核算系统。当生产过程或作业不断重复时，标准成本系统就是适用的。在规模相对较小的企业、或是新企业、或是生产无标准或定制产品的行业中，常态成本核算系统和实际成本核算系统更为常见。许多企业的制造环境在迅速变化。为了提供有意义的信息，成本核算系统必须能跟上不断变化的制造环境。正是由于制造环境的变化，许多企业把它们的产品成本核算系统从单成本动因系统改为多成本动因的作业成本核算系统。2.为管理战略和经营决策提供有用的成本信息。分批成本法比分步成本法更有利于实现成本控制的管理目的，因为它能提供更精确、更及时的信息。分批成本法也最适合产品差异化战略。标准成本系统和常态成本系统及实际成本系统相比，能为管理提供更好的成本控制、业绩评价和过程改进信息。和传统的数量型成本核算系统相比，作业成本核算系统能提供更准确的产品成本信息，从而使管理者能作出不同的战略决策。变动成本核算系统将变动成本和固定成本相区别。它通常比吸收成本法更适合成本控制、利润计划和制定决策。然而在美国，无论是对外部报告还是所得税，变动成本法都不是计量存货的适用方法。3．考滤取得、浸汁，修改和运行一个特定系系费用／收益。由于分批成本系统更关注具体的批次和成本中心层次，它比分步成本系统需要更多的时间和费用来运行。标准成本系统的设计和更新比典型的常态或实际成本系统更困难、更耗费时间，但运行它的簿记成奉比实际成本系统要低。设汁和更新作业成本系统比传统的数造型成本系统要花费更多的时间和金钱。变动成本核算系统和吸收成本核算系统相比，设汁要更困难并且更费时，但它运行起来却较省时，因为它不必向产品或服务分摊固定工厂间接费。—个企业叮能会为某个目的、某些产品或部门使用—种产品核算系统，而为另—些目的、另一些产品或部门实用另一种系统；这样，整个整合的成本核算系统必须有足够的灵活性，以使两者都能使用。分批成本法的战略作用分批成本法为管理者提供信息，以使管理者能够在产：品和顾客、制造方法、价格决策及其他长期问题上进行战略选择。分批成本信息对企业具有战略重要忆，原因有四：首先，企业址通过使用成本领先或产品差异战略来进行竞争的。如果企业采取成本领先战略，而间接费用又十分复杂，则传统的数量型分批成本法(比分步成本法和作业成本法都简单)不能提供很多帮助。如果企业采用差异战略，则分批成本法更适合，因为管理的重点将是能产生差异的关键成功因素，而不是将成本小心地迫溯到一个步骤或几个作业活动上去。第二，有关分批成本法的重要战略问题和潜在伦理问题，涉及到企业有关分配间接费用和摊派多分配或少分配间接费用的决策。例如，假设一家企业正为两类市场生产产品——一个是价格竞争型，另一个个不是(如，成本加成的政府合同)——间接费用的分配方法是一个战略和伦理问题。当企业生产成本加成产品时，管理者可能被诱惑向它们多分摊成本，并通过选择一个分配基础或分摊方法来达到目的。第三，分批成本法适合服务企业，特别是专业服务企业。追溯直接成本不是主要问题，分配间接费用也不复杂困难。因此，分批成本法将使服务企业的管理更有效。第四，分批成本单可通过四个方面来扩展成战略平衡计分卡，这四个方面是：财务、顾客、内部经营过程、学习与成长。分批成本法与分步成本法不同行业使用的两类基本的产品成本核算系统是分批成本法和分步成本法。在比较了这两者之后，本章余下的篇幅将讨沦分批成本法。TI是怎样转败为胜的?(接3页)答案：通过改变它的客户……德州仪器公司明白，它必须对其战略和文化作出剧烈变革，以增加收入和利润。因此，TI放弃了经营几十亿美元客户业务的计划，把经营的重点转移到高科技企业客户上——建立合作伙伴关系，并使用分批成本核算信息来分析客户的盈利能力、控制成本。随着技术进步和竞争的加剧，客户需要更复杂、更特殊的芯片产品。在首席执行官杰瑞·琼金斯看来。克服这一市场不利因素的一个办法是与关键客户开展联合设计。通过与客户的合作，琼金斯相信TI不仅开始制造买家有保证的芯片，而且成为了无可替代的合作者。我们寻求的是相互依赖”，琼金斯说。不仅如此，联合开发增强了TI的技术能力，使它能生产出有更大需求的复杂芯片。公司目前有50％的收入来自高利润率的产品，比如微处理器和定做的芯片，而在1988年，这一数字是25％。除竞争外，TI的商业联系也得到加强。的确，公司不可能像以前那样成为市场领导者．但它确实使情况发生了好转。资料来源：TI在世界中上升”，《商业周刊》，1993年8月2日分批成本法分批成本法(jobcosting)是一种归集成本并将其分配到特定产品批次上去的成本核算系统、它一般被生产多种不同产品和服务的企业所使用。这类企业的生产部门所要完成的仟务随不同的产品而不同。因为每件产品或服务所要求的操作都不一样，确定一件产品或服务的成本的最佳方法是按产品或批次归集成本。因此，在分批成本法中，通过归集和分配成本到特定的产品或某一客户定单(购买一件或几件产品)来得到产品或服务的成本。产品或服务的单位成本是由总的工作成本除以产品量或服务最计算得来。如果产品或服务是为顾客的需要定做的，如下面有关托普诺汽车修理厂和萨利工业公司的例子所示的那样，分批成本法就会被采用。使用分批成本法的行业有印刷厂、造船厂、定做家具厂、承包商、电影制片厂、会汁师事务所、律师事务所、广告代理商、咨询公司、诊所、定做机器工具或设备厂、建筑公司及研究、工程和开发服务，这些行业中的每—个工作都是不同的。分步成本法分步成本法(processcosting)按步骤或部门来归集产品或服务的成本，并把它们分配到大量的、近于同质的产品上去。那些不断大批量生产一种或几种同质产品的公司使用分步成本法，对某一产品直接追溯其详尽的成本元素，在经济上并不可行。在分步成本法中，产品和服务成本是按步骤或部门归集的，而不是像分步成本法那样按产品来归集。产品或服务的单位成本计算方法是先加总步骤成本，并将总的步骤成本除以产品或服务的总量。生产洗涤剂就是一个适合使用分步成本作业法的行业的例子。因为在一个会计期间内生产的每一盒洗涤剂都是同质的，所以没有必要为此期间生产的每盒或每批洗涤剂单独记录成本。采用以下这种方法更为经济合理：先求出期间内每一步骤的平均成本，将这些步骤平均成本相加，以求得期间内每盒洗涤剂的平均成本。使用分步成本法的行业包括化工厂、食品加工商、家用设备制造商、纺织企业、打油产品制造商、造纸厂、木材厂、果肉加工厂、玻璃制造厂、面包房、酿酒厂、水泥厂和制糖厂。托普诺汽车修理厂托普诺汽车修理厂是一个很好地实施了分批成本核算法的企业。这个厂平时要完成多种不同的作业任务，从换轮胎到安装发动机。虽然看起来工厂雇员每天中要多次重复做同一个作业，例如，两个客户可能要求调整发动机，但他们的车型号不同，因而复杂程度不同，修理成本也不一样。其中一个顾客还要求拧紧轮胎、因此，对托普诺来说，跟踪修理每辆车的成本，而不是每项作业月成本是有意义的。萨利工业公司对娱乐机器人使用分批成本核算法萨利工业公司是一家活动人物形象的小型制造商，这种活动人物形象通常被称作娱乐机器人，比如外星人ET。由于娱乐机器人是客户定做的，萨利工业公司使用分批成本核算系统来帮助管理者进行项目计划、成本控制、业绩评价和价格决策。每份分批成本作业单被分为直接材料、直接人工、工厂间接费用。由于萨利公司还是一家小企业，它的分批成本核算系统相对较简单，主要是通过表格来完成的。资料来源：BasedonThomasBartonandFrederickM．Cole，AccountingforMagic”，ManagementAccounting,January1991,pp.27-31分批成本法和分步成本法的比较分批成本法和分步成本法在总的目的、制造账户的设置、制造账户间的成本流动方面是人体相似的。这两种成本核算系统的总目的都是正确地将直接材料、直接人工和工厂间接制造成本分配到产品上去。两个系统制造账户的设置相同，都包括材料控制、在产品控制、工厂间接费控制和产成品控制。而且成本在这两个系统的制造账户间的流动也是基本相同的。分批成本法和分步成本法有三个主要区别。首先，在分批成本法中，成本是按工作归集的，而在分步成本法中，成本是按生产部门归集的。第二，分步成本法有多种不同的产品或服务，它使用工作成本单来为一项特定工作归集和控制成本；分批成本法有同质产品的大批量生产，它使用生产成本报告来为某—特定部门归集和控制成本。第三，在分批成本法中，单位成本是在工作完成后按工作来汁算的；在分步成本法中，单位成本是在每个会计期间末，通过使用约当产显概念，按部门计算的。图表1—1总结了分批成本法和分步成本法这三个主要不同。分批成本法：总述分批成本系统中最基本的支持文件是分批成本计算单。一份分批成本计算单(jobcostsheet)记录和汇总了某一特定工作的直接材料、直接人工和工厂间接费用。当一项工作的制造或加工开始时，分批成本计算单就开始启动。分批成本计算单为所有的成本项目及管理者选择的其他详细数据提供了记录空问，它伴随着产品一起经过各个加工流程，并记录下所有的成本。生产完成后，记录在分批成本计算单上的成本总额就是这项工作的总成本。单位成本是将工作的总成本除以该工作中的产品量得到的。见图表1—2中的工作成本单。分批成本计算单上记录的所有成本都包含在在产品控制账户中。在产品控制账户的次级账户(如直接材料、直接人工和各种工厂间接费用账户)足由工作成本单组成的，而这些分批成本计算单包括处理这批工作的当期之内或之前发生的制造成本。所有的分批成本计算单上的总金额等于在产品控制账户的借方总额。这一数额就是需要进行会计处理的总的制造成本，它在制造产品的成本报表中被作出报告。因为每一项作都有独立的分批成本计算单，一项已经开始尚未结束的工作的成本单代表了在产品存货控制账户的明细分类账。当一项工作完成后，相应的成本单被归拢在代表已完工产品成本的一组成本计算单中。直接材料成本当以$2,200购买了直接材料时，会计师要：(1)检查采购单的支持文件接货报告和发票；(2)在明细分类账即材料分类账的接货栏中，记录采购量这些将支持以下的日记账分录：(1)借：材料控制2200贷：应付账款2200一个总分类控制账户将明细分类账中的类似明细账户的余额加总。材料控制账户总额是明细账户中所有直接材料和间接材料的加总。一个产品成本核算系统使用领料单来记录和控制所有发出的材料。领料单(materialrequisitionform)是生产部门的主管用来领取生产材料所使用的原始凭证。生产部门填制领料单向仓库申请材料，而领料单的复印件则被送达成本会计部门。仓库按照领料申请发出材料。材料的领用表明所使用的材料被计入了部门、工作和项目成本中。在—个计算机连网的环境中，生产部门将这一信息键入计算机。根据领料单的信息，生产使用的直接材料的成本被记录在成本计算单中。这个文件是确定某一特定工作的材料成本的原始凭证。注意图表1-3中的领料单特别指明厂使用这些材料的工作。例如，史密斯工作店的部门A的351号工作消耗了价值$1500的直接材料，日记账分录如下：(2)借：在产品控制1500贷：材料控制1500间接材料处理为工厂间接费用成本的一部分。典型的间接材料是工厂耗材和润滑剂。它们被记录在间接成本单明细分类账和工厂间接控制总分类账的账户上。向支持部门发出$50的间接材料的日记账分录为：(3)借：工厂间接费用控制50贷：材料控制50图表1-4通过相关的总分类T型账户、明细分类账和各种原始凭证描述了交易(1)、(2)、(3)中的直接材料和间接材料的成本流。直接人工成本直接人工成本被记录在分批成本计算单上，方法是每天为每位员工填写时间单。时间卡(timeticket)显示了一位员工花费在每项工作上的时间、工资率、每项工作应计的总成本。通过分析时间单可以掌握将直接人工成本分配到各个工作所需的信息。注意图表1-5中的典型的时间单。史密斯工作店的部门A为351号工作花费的$1000直接人工成本由以下分录来记录：(4)借：在产品控制1000贷：应付工资控制1000除了时间单，成本分配和应付工资核算中还广泛使用钟点卡或。作为工资计算过程中内部核查准确性的一种手段，某一员工的时间单上记录的时间将与相应的钟点卡相对比。间接人工成本被作为工厂间接成本总额的一部分。间接人工成本通常包括监工、质检人工的薪金、返工人工的报酬，及仓库保管员的工资。这些项目被记录在间接成本单明细分类账下的间接人工栏内。下面是记录$100间接人工成本的分录：(5)借：工厂间接费用控制100贷：应付工资控制100图表1—6通过有关的总分类账T型账户、明细分类账和不同的原始凭证描述了直接人工和间接人工的成本流。工厂间接成本成本分配是将成本分配到恰当的产品、服务或工作上去的过程。间接费用分配(overheadapplicationorallocation)是把间接费用分配到恰当的工作上去的过程。分配是必不可少的，因为间接费用成本无法追溯到单个工作上去。把间接费用成本追溯到不同工作上去主要有三种方法：实际成本法、常态成本法和标准成本法。这一章将讨论前两种方法。实际成本法实际成本法(actualcosting)把实际发生的成本计人直接材料和直接人工并把实际工厂间接费分配到不同的工作上。实际工厂间接费用(actualfactoryoverhead)是在一个会计期间内发生的间接材料、间接人工成本和其他间接工厂成本，包括工厂租金、保险、财产税、折旧、维修、能量、照明、供热和工厂人员的薪金税。不同的企业使用不同的词汇来描述工厂间接费，比如制造间接费用、间接费用或共担费用。交易(3)和(5)分别讨论了$50的间接材料和别00的间接人工。其他工厂间接费用成本比如折旧、设施和保险在间接费用成本单明细分类账的其他栏目下归集。支持这些成本的的文件包括应付凭单、发票和各种备忘录。以下的日记账分录记录了工厂设施、折旧和保险的实际间接费用成本：(6)借：工厂间接费用控制350贷：应付账款80累计折旧——厂房150预付保险费120实际工厂间接费用根据分配基数如人工工时、员工人数和面积分配到不同的工作上，分配额记录在分批成本计算单明细分类账的间接费用一栏中。以下分录记录了分配到史密斯工作店部门A的第351号工作上的间接费用($50+$100+$350=$500)是：(7)借：在产品控制500贷：已分配的工厂间接费用500图表1-7中，我们通过相关的总分类账T型账户、明细分类账和原始凭证描述了实际工厂间接费和已分配的工厂间接费成本流。常态成本法对许多制造商来说，并不是总能在生产结束时或期末得到实际工厂间接费用成本数据的，并且工厂间接费也很难追溯到单个产品上去。在实践中，许多企业采用常态成本法(normalcosting)，对直接材料和直接人工使用实际成本，而使用预定的基数把工厂间接费用分配到不同的工作上去。把工厂间接费用常态化的一个原因，是为了避免各个期间单位成本随着该期间产量的变化发生波动，，使用预定的年间接费率可使间接成本的波动常态化，这就是常态成本法一词的由来。在后面的部分中，我们将讨论使用预定的间接费率的主要原因和它是怎样分配工厂间接费的。计算单位成本当一项工作完成后，完工产品从生产部门转至产成品。管理会计师从分批成本汁算单上计算出发生的总成本，并把$3000的总成本($1500直接材料+S1000直接人工+$500工厂间接费)从在产品控制账户转至完工产品控制账户，分录如下：(8)借：完工产品控制3000贷：在产品控制3000由于已完成工作的成本从在产品转至已完工产品，在产品控制账户只有在工厂仍有未完工产品时，才会有期末余额。在工作完成时，用总工作成本($3000)除以该工作的单位数(20)，就得到该工作的单位成本(S150)。分批成本法：使用预定的工厂间接费用需要预定的工厂间接费用率的原因对许多制造商来说，并不是总能在生产结束寸或期末得到实际工厂间接费用成本数据的，并且工厂间接费也很难追溯到单个产品上去。因此，对一些企业来说，一个处理间接费用的简便方法是一直等到会计期间末，再根据实际发生的间接费用计算产品成本。这种方法被称为实际成本法。然而实际成本法带来的问题是，不同期间生产的产品的单位成本会因为产量的不同而发生波动。因此，许多公司的选择是，在计算制造成本的时候，不采用实际发生的间接费用成本，而是为最终的成本对象，如工作或产品，确定间接费用成本，方法是使用预定的间接费用率将间接费用分配到成本对象上，这后一种方法就是常态成本法。预定的工厂间接费率(predeterminedfactoryoverheadrate)是一个用来将工厂间接费用分配到某一工作的预估工厂间接费用率。使用预定的工厂间接费用分配率分配到某一工作上的工厂间接费用被称为已分配的工厂间接费用(factryoverheadapplied)。取得预定的间接费用分配率的四个步骤是：1．为一个适当的经营期间(通常是一年)确定一个工厂间接费用预算成2.为分配工厂间接费用选定一个最恰当的成本动因。3.估算在经营期间所选成本动因的总量或业务量。4.将工厂间接费用的预算成本除以所选成本动因的估计作业量，得到预定的间接费率。为什么许多企业喜爱使用预定的间接费用分配率?理由至少有两个：一个是将单位产品所含的间接费用成本常态化。常态化是指使用长期平均单位成本，如年平均间接费率，而不是期间或月平均间接费率，来确定间接费用成本。这就避免了每一期间的单位平均成本随着该期间产量的变化而发生波动。工厂间接费用的一个相当大的部分，是不随着产量变化、保持常量的期间成本，而企业的产量在不同期间却很少保持不变。因此，如果使用实际间接费用成本来确定产品成本，分配到单位产品上的成本将每月不同。产量低的期间，单位成本较高，而产量高的期间，单位成本较低。工厂间接费用分配的成本动因使用预定的间接费用分配率的基础，既可以是数量型的也可以使作业型的成本动因指标。重要的考虑是，它必须与工厂间接费用总成本的变化密切相关。否则，分配的间接费用和发生的间接费用之间就会出现差异。更糟的是，产品成本会是误导性的和扭曲的。分配间接费用的基础也被称为成本动因。成本动因的最佳选择是最能代表驱动或引致间接费用发生的因素的作业或产量。直接人工工时、直接人工成本和机器小时是分配间接费用时最经常使用的几个数量型成本动因。其他业务型成本动因包括准备次数、定单数、制造周期和质检工时。将估计的总间接费用成本除以相关期间的成本动因估算总量，就得到间接费用成本动因率。劳动密集型企业比较适合的基础或成本动因可能是直接人工工时、直接人工成本或一些和人工相关的作业量度。相反，如果工厂间接成本主要与设备运行相关，适当的成本动因可能就是机器小时或一个相关衡量指标。或者，如果主要的间接费用成本包括采购、生产安排、调整准备和督促，则恰当的成本动因可能是定单的数量，而不是人工工时或机器小时。分配工厂间接费用成本预定的工厂间接费用率通常是在一年的开始或之前，按以下公式计算出（表略）例如，史密斯照明公司按用户的定单来生产照明设备。它下一年度的总预算工厂间接费用成本是$200000，史密斯照明公司的总间接费用成本随着总机器小时变化。因此，管理层决定把机器小时作为间接费用分配的成本动因。公司的预算及实际数据如下：（表略）以这些估计值为基础，史密斯公司下一年的间接费用分配率是每机器小时$2($200000／100000小时)。分配到ll号工种上的间接费用成本是$6000。每套照明没备的间接费用成本是$20:分配到11号工种上的间接费用是$2X3000＝$6000分配的间接费用成本被记录在分批成本计算单的间接费用一栏中。这一分录记录了11号工种的工厂间接费用借：在产品控制——-11号工种6000贷：已分配的工厂间接费用6000不设已分配的工厂间接费用”账产的企业贷记工厂间接费用控制”账户。我们使用独立的已分配的工厂间接费用”账户是为了清楚地区分实际的和已分配的间接费用成本。在使用预定的间接费用率把间接费用成本分配到产品上时，如果产量高于预期时，分配到产品上的间接费用总额将超过期间内发生的实际间接费用总额。另—方面，在一个产量低于期望的期间内，分配到产品上的间接费用总额少于实际发生的间接费用总额。如果间接费用分配率是在较长期间内--通常是—个完整的营业周期内——正确地确定下来的，多分配的总额应当大致等于少分配的总额。尽管如此，实际发生额与分配额之间的差额还是会存在。少量的差额并不会导致销货成本和库存量的严重扭曲。少分配和多分配的工厂间接费用某一给定期间内已分配的工厂间接费用总额很可能与该期间实际发生的间接费用成本有差异。如果成本动因的实际水平超过了估计值，或者实际的工厂间接费用低于期望值，分配的间接费用会比实际的间接费用高。作为分配的工厂间接费用”或工厂间接费用控制”账户贷项的分配的简介费用成本，如果高于作为工厂间接费用控制”账户的借项的实际间接费用成本，我们把它称作多分配的间接费用。多分配的间接费用(overappliedoverhead)是已分配的间接费用超出实际工厂间接费用成本的那一部分。当分配的间接费用成本(记录在已分配的工厂间接费用控制”账产的贷方)，少于记录在工厂间接费用控制”账产借方的实际间接费用成本时，企业存在少分配的间接费用情形。少分配的间接费用(underappliedoverhead)是实际工厂间接费用超过已分配的工厂间接费用的那一部分。少分配和多分配的间接费用的处理我们应当怎样处理已分配的工厂间接费用和实际发生的间接费用之间的差额呢?由于实际生产成本应当在发生的期间被报告，在会计期间末总的产品成本应当以实际的而不是已分配的；工厂间接费用为基础。少分配和多分配的间接费用可以按以下两种方法处理：]．调整已销产品成本账户。2．调整期间的生产成本；亦即，在在产品控制、产成品控制和已销产品成本账户的余额所含的当期已分配的间接费用之间，按比例分配差额。如果少分配或多分配的间接费用的数额无关紧要，它通常被当作期间费用并调整到已销产品成本上。另一方面，如果数额较大，通常采用按比例分配的方法。调整已销产品成本对已销产品进行调整是处理间接费用差额的两种方法中较简便的一种。对实际发生的和已分配的工厂间接费用的差额的调整，是通过加上当期的已销产品成本或从其中减去的方法来处理的(具体要看怎样处理合适)。假设史密斯照明公司分配了$200000的间接费用，但在年末却发现实际发生的间接费用是$205000。这$5000的差异代表了少分配的间接费用。调整已销产品成本的正确分录是借：已销产品成本5000已分配的工厂间接费用200000贷：工厂间接费用控制205000记录处理少分配的间接费用这一分录对工厂间接费用控制账户和已分配的工厂间接费用账户进行了结账。它同时增加了本期已销产品成本$5000。仅把差额处理到已销产品成本账户忽略了这样一个事实，即在产品和完工产品的结余额中也包含了一部分当期生产成本。当差异量不大并且不会严重扭曲财务结果时，从现实的角度看，把它结转到已销产品成本中是可行的。如果史密斯照明公司的少分配间接费用低于净收益的5％，则这个数额不重要，把少分配的间接费用结转到已销产品成本中是恰当的。处理完少分用配的工厂间接费用后，当期的已销产品成本就增加了。另一方面，处理多分配的工厂间接费用将减少当期的已销产品成本。即使差额是显著的，如果少分配或多分配的工厂间接费是由当期经营特点所引致的，它们仍可结转至已销产品成本帐户中。如果差异是企业当期经营的结果，它可以看作是当期费用，并按同样的方法处理。按比例分配至存货和所销商品成本账户按比例分配(proration)是将少分配或多分配的工厂间接费用分配到在产品控制、产成品控制和所销商品成本账户中去的过程。由于工厂间接费用，是记入在产品控制账产的制造成本的一个组成部分，少分配或多分配的间接费用将影响在产品账户的价值，进而影响从在产账户转出、记入产成品的数额。最终，本期的已销产品成本也受到影响，因此它是由产成品账产决定的。如果所有投入生产的产品在期末都已完工，则像上面解释过的那样，可通过记入已销产品成本账户，来调整实际间接费用和分配的间接费用的差额。另一方面，假如在期末加工的产品没有全部完工，并且／或者完工的产品没有全部售出，则对少分配或多分配的间接费用的调整将