第十三章公司间交易-常勋高级财务会计课件

厦门大学出版社杜兴强/主编高级财务会计厦门大学出版社杜兴强/主编高级财务会计第十三章公司间交易第一节公司间交易引起的债权债务关系第二节公司间存货交易第三节公司间固定资产和无形资产转让交易第四节公司间租赁交易21世纪会计学系列教材2第十三章公司间交易21世纪会计学系列教材2第一节公司间交易引起的债权债务关系

第一节公司间交易引起的债权债务关系3公司间交易（内部交易）：企业集团内部母子公司之间或子公司与子公司之间发生的交易。公司间交易所形成的需要抵销的项目主要可以分为以下几类：

1.公司间债权债务关系。它是指母子公司之间或子公司相互之间由于商品购销、投资与被投资等所形成的内部债权债务关系。公司间交易（内部交易）：企业集团内部母子公司之间或子公司与子42.公司间存货交易。它是指企业集团内部的商品购销活动，企业集团内部一方将其产品出售，另一方将其作为自己的原材料、商品等存货购进，然后进一步加工销售给企业集团内部或直接销售给企业集团外部。3.公司间固定资产(无形资产)转让交易。它是指企业集团内部固定资产或无形资产的转让、出售等。4.公司间租赁交易。它是指企业集团内部的相互租赁业务，企业集团内部一方(往往是母公司)将固定资产出租给另一方成员企业(往往是子公司)使用，包括经营性租赁和融资性租赁。2.公司间存货交易。它是指企业集团内部的商品购销活动，企业集5公司间一般债权债务关系的消除1.合并抵销原理——分析法企业集团内所有债权债务的期末余额均要消除。消除方法是，直接将债权债务做一反向分录，借记内部负债，贷记内部资产，借记或贷记的金额为内部债权债务的期末余额。2.合并抵销原理——还原法在合并抵销分录中所要做的，就是将所有企业集团不会作但母子公司已作的会计分录全部予以消除。公司间一般债权债务关系的消除1.合并抵销原理——分析法6内部债券投资与应付债券的消除1.直接从发行企业购入债券债券发行企业可能按面值、溢价或折价发行债券，相应地，购买债券的企业则按面值、溢价或折价记录为长期债券投资。例子见表13-1。抵销分录应为：借：应付债券200000贷：长期债券投资200000借：利息收入20000贷：利息费用20000内部债券投资与应付债券的消除1.直接从发行企业购入债券7内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除8内部债券投资与应付债券的消除2.从第三方购入债券(1)原理推定赎回：企业集团内部成员从第三方(集团外部)购入其他成员企业发行的债券，应视同企业集团赎回债券处理。推定赎回损益：集团在赎回债券时，赎回价格与账面价值之间的差额就形成了损益。推定：从单个企业来看，上述业务发生在两个不同的企业，一方反映为债券的发行，另一方反映为债券的投资，在后者购买债券时，双方企业都没有确认也不应该确认任何损益。(2)举例说明

内部债券投资与应付债券的消除2.从第三方购入债券9内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除10内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除11内部债券投资与应付债券的消除2003年编制合并报表时，消除分录如下：借：应付债券240债券赎回损失15贷：长期债券投资2552004年编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：应付债券260期初未分配利润10贷：长期债券投资270借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用20内部债券投资与应付债券的消除2003年编制合并报表时，消除分12内部债券投资与应付债券的消除2005年编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：应付债券280期初未分配利润5贷：长期债券投资285借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用202006年度编制合并报表时，企业内部债券余额为零，编制抵销分录如下：借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用20内部债券投资与应付债券的消除2005年编制合并报表时，编制抵13内部债券投资与应付债券的消除(3)我国目前的做法

我国财政部发行的《合并会计报表暂行规定》不反映内部债券业务形成的推定损益，而是将内部债券投资与应付债券抵销时发生的差额作为合并价差处理。同样，这一合并价差列示于合并资产负债表的长期投资方下，作为长期投资的一个组成部分。根据上例，具体抵销分录如下：2003年度：借：应付债券240合并价差15贷：长期债券投资255内部债券投资与应付债券的消除(3)我国目前的做法14内部债券投资与应付债券的消除2004年度：借：应付债券260合并价差10贷：长期债券投资270借：利息收入15贷：利息费用152005年度：借：应付债券280合并价差5贷：长期债券投资285借：利息收入15贷：利息费用15内部债券投资与应付债券的消除2004年度：15内部债券投资与应付债券的消除2006年度：借：利息收入15贷：利息费用15与前面的做法相比，上述抵销分录有以下两个特点：①期末应付债券与长期债券投资余额之间的差额，在合并报表中确认为合并价差，随着单个企业计提利息收入和利息费用的不一致，合并价差的金额越来越小。②利息收入和利息费用的抵销金额，是以较小的金额为准。内部债券投资与应付债券的消除2006年度：16坏账准备的消除坏账准备的抵销分录如下：(1)将上期抵销的内部应收款项计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销；（2）将本期内部应收款项增加(减少)而在个别会计报表中补提(冲销)的坏账准备的数额予以抵销。假定企业按应收款项余额的一定比例计提坏账准备来说明坏账准备的抵销问题。（1）期初内部应收款项余额为零，当期发生内部应收款项（部分合并工作底稿如表13-4所示）坏账准备的消除坏账准备的抵销分录如下：17坏账准备的消除（2）期初内部应收款项余额不为零（3）总结坏账准备的消除（2）期初内部应收款项余额不为零18提示1.从以上抵销分析中可以看出，当以前期间债权、债务、收入、费用的消除对合并净收益没有影响(或其净影响为零)，本期不需要考虑以前期间的消除分录对本期的影响。2.在考虑前期合并抵销分录对本期的影响时，一个有效的办法是，对前期抵销分录中出现的损益项目，在本期一律以“期初未分配利润”替代，就可以看出是否对本期产生影响，以及影响如何。提示1.从以上抵销分析中可以看出，当以前期间债权、债务、19第二节公司间存货交易

第二节公司间存货交易20全部实现对集团外部销售例如，P企业和S企业形成一个企业集团。P企业本期(2003年)将成本80000元的存货销售给S企业，销售作价100000元。S企业购入后，当期全部实现对外销售，实现销售收入140000元。部分工作底稿如表13-5所示：全部实现对集团外部销售例如，P企业和S企业形成一个企业集21全部实现对集团外部销售抵销分录为：借：主营业收务收入100000贷：主营业务成本100000在企业集团内，如果购货企业在购货时发生了相应的购货费用，并且这些购货支出实际支付或即将支付给集团外部，则它也是企业集团的费用，从而仍应按销售方的内部销售收入金额来消除，而不是按购货企业的销售成本来消除。当购货企业也实现销售时，如果不做内部存货交易的消除，将会人为地夸大企业集团的销售规模。全部实现对集团外部销售抵销分录为：22全部未实现对集团外部销售例如，我们将上例改为，2003年S企业按100000元的价格购入该批存货后，当期全部未实现销售，全部成为S企业期末存货。部分工作底稿如表13-6所示：抵销分录如下：借：主营业务收入100000贷：主营业务成本100000（抵销分录借贷方金额为内部销售收入金额）及借：主营业务成本20000贷：存货20000（抵销分录借贷方金额为期末存货中包含的未实现利润）全部未实现对集团外部销售例如，我们将上例改为，2003年S23全部未实现对集团外部销售全部未实现对集团外部销售24全部未实现对集团外部销售未实现利润：集团内成员企业(销售方)销售资产给另一成员企业(购货方)时，销售方销售该项资产所确认的利润。实务中，对未实现内部销售利润的确认往往用销售毛利率计算：内部销售毛利率=(内部销售收入—内部销售成本)内部售收入×100%期末未实现利润=期末内部存货×内部销售毛利率=内部销售毛利×期末内部存货÷内部销售收入=内部销售毛利×未实现比例全部未实现对集团外部销售未实现利润：集团内成员企业(销售方)25部分售出，部分形成期末存货1.对于购货企业人为地将该购货分为两部分，一部分全部实现对集团外销售，另一部分全部未实现对外销售，形成期末存货。2.直接分析法。例子中部分工作底稿如表13-7所示：部分售出，部分形成期末存货1.对于购货企业人为地将该购货26期初存货中包含未实现利润期初存货中包含未实现利润：购货企业以前期间从内部成员企业购入的存货至上期期末为止，仍尚未实现对集团外部销售。例子：在2003年度，我们通过抵销分录对这一高估进行了消除：借：主营业务收入100000贷：主营业务成本80000存货20000在2004年度应作以下消除：借：期初未分配利润20000贷：存货20000期初存货中包含未实现利润期初存货中包含未实现利润：购货企业27期初存货中包含未实现利润2004年抵销分录为：借：期初未实现利润20000贷：主营业务成本20000部分合并工作底稿如表13-8。期初存货中包含未实现利润2004年抵销分录为：28所有情况的综合1.对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销借：期初未分配利润贷：主营业务成本(期初存货中包含的未实现利润的金额)2.本期发生的内部商品购销业务的抵销借：主营业务收入贷：主营业务成本(本期内部购销收入的金额)3.对期末存货中包含的内部未实现利润的抵销借：主营业务成本贷：存货(期末存货中包含的未实现利润的金额)所有情况的综合1.对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销29所有情况的综合举例子说明。（1）2003年度，P企业销售毛利率=(100-80)÷100=20%P企业销售成本率=80÷100=80%2004年度，P企业销售毛利率=(150-105)÷150=30%P企业销售成本率=105÷150=70%（2）2003年底，S企业存货中未实现利润为(100×80%)×20%=16万元，它将导致2003年度企业集团合并主营业务利润比个别报表中主营业务利润合计数少16万元，如表13-9所示。（3）2004年度S企业销售成本120万元。（4）2004年度S企业销售收入130万元，为对集团外部的收入，企业集团也认定销售收入130万元。（5）2004年12月31日，S企业期末存货为80+150-120=110万元。所有情况的综合举例子说明。30所有情况的综合所有情况的综合31所有情况的综合对比个别报表中合计数与合并数，得出抵销分录如下：借：期初未分配利润(30-14)16主营业务收入(280-130)150贷：主营业务成本(225-87)138存货(110-82)28它可以拆分为以下三笔分录：(1)对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销借：期初未分配利润16贷：主营业务成本16期初存货中包含的未实现利润=80×20%=16万元所有情况的综合对比个别报表中合计数与合并数，得出抵销分录如下32所有情况的综合(2)对本期发生内部商品购销业务的抵销借：主营业务收入150贷：主营业务成本150说明：本期内部购销收入为150万元(3)对期末存货中包含的内部未实现利润的抵销借：主营业务成本28贷：存货28期末存货中包含的未实现利润=50×20%+60×30%=28万元所有情况的综合(2)对本期发生内部商品购销业务的抵销33存货计提跌价准备1.计提存货跌价准备对合并报表当期影响的消除(1)S企业对该项存货计提了20000元的跌价准备。（部分合并工作底稿列示如表13-11所示）(2)S企业对该项存货计提了90000元的跌价准备。（部分合并工作底稿列示如表13-12所示）2.对以后期间合并报表的影响2004年合并报表时抵销分录为：①抵销2003年度存货交易对2004年度合并报表的影响；②抵销2003年S企业多提存货跌价准备对2004年度合并报表的影响；③抵销S企业2004年度多提存货跌价准备对合并报表的影响。存货计提跌价准备1.计提存货跌价准备对合并报表当期影响的消34存货计提跌价准备3.提示编制抵销分录时，应坚持以下原则：(1)合并报表是以个别报表为基础编制的，以前期间内部交易对合并报表的影响并未记入个别报表。(2)分析个别报表合计数与合并数之间的差异是一种较易于确定抵销分录的方法。其中，合并数的确定依赖于将企业集团作为一个整体分析而得。(3)在分析抵销分录的编制时，应分清前期影响和当期影响，并分别予以消除。(4)编制抵销分录时应具体问题具体分析。存货计提跌价准备3.提示35存货计提跌价准备存货计提跌价准备36存货计提跌价准备存货计提跌价准备37存货计提跌价准备存货计提跌价准备38存货计提跌价准备存货计提跌价准备39第三节公司间固定资产和无形资产转让交易

第三节公司间固定资产和无形资产转让交易40公司间固定资产转让交易分为三种类型：①企业集团内部成员企业将其自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为普通商品销售(固定资产——商品)；②企业集团内部成员企业将其自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为固定资产使用(固定资产——固定资产)；③企业集团内部成员企业将其自身生产的产品销售给其他成员企业作为固定资产使用(商品——固定资产)。公司间固定资产转让交易分为三种类型：41第二种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理①设备转让对企业集团的净影响(A分录+B分录)；②对B企业多提折旧的消除（部分合并工作底稿如表13-15所示）。2.交易以后期间的抵销处理(1)2003年度编制合并报表时的抵销处理（见表13-16）；(2)2004年度编制合并报表时的抵销处理（见表13-17）。第二种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理42第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销43第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销44第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销45第三种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理在编制2002年度合并报表时，采用分析法分析如表13-18所示。对比差异可知，2002年编制合并报表时，消除分录为：①消除未实现利润，并将固定资产原价调整到按建造成本计价；②消除D企业多提的折旧费用及累计折旧。2.以后期间(使用期间)抵销的处理第三种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理46第三种类型的固定资产转让交易的抵销第三种类型的固定资产转让交易的抵销47内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理1.期满报废清理2.固定资产超期使用后报废清理(1)使用期间的抵销处理（见表13-19）(2)超期使用后清理期间的抵销处理3.提前报废清理（见表13-20）提前报废清理时，有以下几个方面值得注意：①提前报废时，在报废年度，个别企业或集团仍计提折旧。②报废时，固定资产原价及累计折旧不再列示在个别报表或合并报表中。③报废清理时，原固定资产原价中包含的未实现利润随着清理而实现。内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理1.期满报废清理48内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理49内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理50无形资产转让交易的抵销公司间无形资产转让的抵销，与公司间固定资产交易的抵销类似，但前者更为简单。无形资产的摊销直接贷记无形资产，而不用专门的累计摊销账户记录。2003年编制合并报表时，抵销分录为：①消除2002年无形资产转让交易对2003年度合并报表的影响；②消除2003年S企业多提的摊销费用。

无形资产转让交易的抵销公司间无形资产转让的抵销，与公司间固51第四节公司间租赁交易第四节公司间租赁交易52经营租赁企业集团内部发生经营租赁时，集团内成员企业(出租方)往往将其租赁资产从固定资产和累计折旧账户转入租赁资产和累计折旧账户，同时，仍对其按原方法计提折旧。另外，出租方将记录从承租方收取的租金，同时记录为租金收入。集团内另一成员企业(承租方)则在其账簿中记录应付租金，同时记录租金费用。从企业集团角度看，租赁业务应是指集团向集团外部出租或承租，因此，上述租赁业务并未发生，应将其有关记录全部予以冲销。企业集团仍按原定方法提取折旧费用。经营租赁企业集团内部发生经营租赁时，集团内成员企业(出租53经营租赁例如，2003年与该台设备有关的会计分录如下：经营租赁例如，2003年与该台设备有关的会计分录如下：54经营租赁经营租赁55融资租赁1.个别企业的会计处理融资租赁下，在租赁开始日，出租方转销该租出固定资产，并记录长期应收租赁款这一债权。承租方则将租入资产入账，作为固定资产记录和反映，同时记录长期应付租赁款这一债务。租赁期间，出租方逐步确认租金收入，承租人则按既定方式提取折旧费用，并偿还债务。举例说明。P企业会计处理如下：(1)2003.1.1购入该项固定资产；(2)2003.1.2租出固定资产；(3)2003年—2007年收益的分配及租金的收取。融资租赁1.个别企业的会计处理56融资租赁融资租赁57融资租赁2.租赁期间合并报表的编制

融资租赁2.租赁期间合并报表的编制58融资租赁合并抵销分录如下：①抵销公司间利息收入和利息费用：借：利息收入18955贷：利息费用18955②抵销公司间长期应收款、应付款：借：长期应付款200000贷：应收融资租赁款200000③抵销未实现融资收益、未确认融资费用：借：未实现融资收益41495贷：未确认融资费用41495租赁期间其他会计年度编制合并报表时的抵销处理与此类似，但金额不同。融资租赁合并抵销分录如下：59融资租赁3.租赁期满的抵销处理融资租赁3.租赁期满的抵销处理60融资租赁合并抵销分录为：借：营业外收入1000贷：固定资产原价1000以后年度，只要该固定资产未退出企业集团，每年都作以下抵销分录：借：期初未分配利润1000贷：固定资产原价1000该项固定资产清理期间编制合并报表时将作以下抵销分录：借：期初未分配利润1000贷：营业外收入1000融资租赁合并抵销分录为：61思考题1.为什么在编制合并报表时需要消除公司间交易？哪些公司间交易会对以后年度合并报表的编制产生影响？2.如何计算公司间存货交易包含的未实现利润？它是否会对下期合并报表的编制产生影响？3.是否应该消除集团内部子公司相互之间的交易？4.公司间固定资产交易如何对合并报表的编制产生影响？这一影响的持续时间为多久？为什么？5.如果公司间交易的固定资产无须计提折旧，该项固定资产交易中包含的未实现利润能否实现？如何实现？6.租赁按其目的可以分为哪几类？应如何抵销内部租赁业务对合并报表的影响？思考题1.为什么在编制合并报表时需要消除公司间交易？哪些公62厦门大学出版社杜兴强/主编高级财务会计厦门大学出版社杜兴强/主编高级财务会计第十三章公司间交易第一节公司间交易引起的债权债务关系第二节公司间存货交易第三节公司间固定资产和无形资产转让交易第四节公司间租赁交易21世纪会计学系列教材64第十三章公司间交易21世纪会计学系列教材2第一节公司间交易引起的债权债务关系

第一节公司间交易引起的债权债务关系65公司间交易（内部交易）：企业集团内部母子公司之间或子公司与子公司之间发生的交易。公司间交易所形成的需要抵销的项目主要可以分为以下几类：

1.公司间债权债务关系。它是指母子公司之间或子公司相互之间由于商品购销、投资与被投资等所形成的内部债权债务关系。公司间交易（内部交易）：企业集团内部母子公司之间或子公司与子662.公司间存货交易。它是指企业集团内部的商品购销活动，企业集团内部一方将其产品出售，另一方将其作为自己的原材料、商品等存货购进，然后进一步加工销售给企业集团内部或直接销售给企业集团外部。3.公司间固定资产(无形资产)转让交易。它是指企业集团内部固定资产或无形资产的转让、出售等。4.公司间租赁交易。它是指企业集团内部的相互租赁业务，企业集团内部一方(往往是母公司)将固定资产出租给另一方成员企业(往往是子公司)使用，包括经营性租赁和融资性租赁。2.公司间存货交易。它是指企业集团内部的商品购销活动，企业集67公司间一般债权债务关系的消除1.合并抵销原理——分析法企业集团内所有债权债务的期末余额均要消除。消除方法是，直接将债权债务做一反向分录，借记内部负债，贷记内部资产，借记或贷记的金额为内部债权债务的期末余额。2.合并抵销原理——还原法在合并抵销分录中所要做的，就是将所有企业集团不会作但母子公司已作的会计分录全部予以消除。公司间一般债权债务关系的消除1.合并抵销原理——分析法68内部债券投资与应付债券的消除1.直接从发行企业购入债券债券发行企业可能按面值、溢价或折价发行债券，相应地，购买债券的企业则按面值、溢价或折价记录为长期债券投资。例子见表13-1。抵销分录应为：借：应付债券200000贷：长期债券投资200000借：利息收入20000贷：利息费用20000内部债券投资与应付债券的消除1.直接从发行企业购入债券69内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除70内部债券投资与应付债券的消除2.从第三方购入债券(1)原理推定赎回：企业集团内部成员从第三方(集团外部)购入其他成员企业发行的债券，应视同企业集团赎回债券处理。推定赎回损益：集团在赎回债券时，赎回价格与账面价值之间的差额就形成了损益。推定：从单个企业来看，上述业务发生在两个不同的企业，一方反映为债券的发行，另一方反映为债券的投资，在后者购买债券时，双方企业都没有确认也不应该确认任何损益。(2)举例说明

内部债券投资与应付债券的消除2.从第三方购入债券71内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除72内部债券投资与应付债券的消除内部债券投资与应付债券的消除73内部债券投资与应付债券的消除2003年编制合并报表时，消除分录如下：借：应付债券240债券赎回损失15贷：长期债券投资2552004年编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：应付债券260期初未分配利润10贷：长期债券投资270借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用20内部债券投资与应付债券的消除2003年编制合并报表时，消除分74内部债券投资与应付债券的消除2005年编制合并报表时，编制抵销分录如下：借：应付债券280期初未分配利润5贷：长期债券投资285借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用202006年度编制合并报表时，企业内部债券余额为零，编制抵销分录如下：借：利息收入15期初未分配利润5贷：利息费用20内部债券投资与应付债券的消除2005年编制合并报表时，编制抵75内部债券投资与应付债券的消除(3)我国目前的做法

我国财政部发行的《合并会计报表暂行规定》不反映内部债券业务形成的推定损益，而是将内部债券投资与应付债券抵销时发生的差额作为合并价差处理。同样，这一合并价差列示于合并资产负债表的长期投资方下，作为长期投资的一个组成部分。根据上例，具体抵销分录如下：2003年度：借：应付债券240合并价差15贷：长期债券投资255内部债券投资与应付债券的消除(3)我国目前的做法76内部债券投资与应付债券的消除2004年度：借：应付债券260合并价差10贷：长期债券投资270借：利息收入15贷：利息费用152005年度：借：应付债券280合并价差5贷：长期债券投资285借：利息收入15贷：利息费用15内部债券投资与应付债券的消除2004年度：77内部债券投资与应付债券的消除2006年度：借：利息收入15贷：利息费用15与前面的做法相比，上述抵销分录有以下两个特点：①期末应付债券与长期债券投资余额之间的差额，在合并报表中确认为合并价差，随着单个企业计提利息收入和利息费用的不一致，合并价差的金额越来越小。②利息收入和利息费用的抵销金额，是以较小的金额为准。内部债券投资与应付债券的消除2006年度：78坏账准备的消除坏账准备的抵销分录如下：(1)将上期抵销的内部应收款项计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销；（2）将本期内部应收款项增加(减少)而在个别会计报表中补提(冲销)的坏账准备的数额予以抵销。假定企业按应收款项余额的一定比例计提坏账准备来说明坏账准备的抵销问题。（1）期初内部应收款项余额为零，当期发生内部应收款项（部分合并工作底稿如表13-4所示）坏账准备的消除坏账准备的抵销分录如下：79坏账准备的消除（2）期初内部应收款项余额不为零（3）总结坏账准备的消除（2）期初内部应收款项余额不为零80提示1.从以上抵销分析中可以看出，当以前期间债权、债务、收入、费用的消除对合并净收益没有影响(或其净影响为零)，本期不需要考虑以前期间的消除分录对本期的影响。2.在考虑前期合并抵销分录对本期的影响时，一个有效的办法是，对前期抵销分录中出现的损益项目，在本期一律以“期初未分配利润”替代，就可以看出是否对本期产生影响，以及影响如何。提示1.从以上抵销分析中可以看出，当以前期间债权、债务、81第二节公司间存货交易

第二节公司间存货交易82全部实现对集团外部销售例如，P企业和S企业形成一个企业集团。P企业本期(2003年)将成本80000元的存货销售给S企业，销售作价100000元。S企业购入后，当期全部实现对外销售，实现销售收入140000元。部分工作底稿如表13-5所示：全部实现对集团外部销售例如，P企业和S企业形成一个企业集83全部实现对集团外部销售抵销分录为：借：主营业收务收入100000贷：主营业务成本100000在企业集团内，如果购货企业在购货时发生了相应的购货费用，并且这些购货支出实际支付或即将支付给集团外部，则它也是企业集团的费用，从而仍应按销售方的内部销售收入金额来消除，而不是按购货企业的销售成本来消除。当购货企业也实现销售时，如果不做内部存货交易的消除，将会人为地夸大企业集团的销售规模。全部实现对集团外部销售抵销分录为：84全部未实现对集团外部销售例如，我们将上例改为，2003年S企业按100000元的价格购入该批存货后，当期全部未实现销售，全部成为S企业期末存货。部分工作底稿如表13-6所示：抵销分录如下：借：主营业务收入100000贷：主营业务成本100000（抵销分录借贷方金额为内部销售收入金额）及借：主营业务成本20000贷：存货20000（抵销分录借贷方金额为期末存货中包含的未实现利润）全部未实现对集团外部销售例如，我们将上例改为，2003年S85全部未实现对集团外部销售全部未实现对集团外部销售86全部未实现对集团外部销售未实现利润：集团内成员企业(销售方)销售资产给另一成员企业(购货方)时，销售方销售该项资产所确认的利润。实务中，对未实现内部销售利润的确认往往用销售毛利率计算：内部销售毛利率=(内部销售收入—内部销售成本)内部售收入×100%期末未实现利润=期末内部存货×内部销售毛利率=内部销售毛利×期末内部存货÷内部销售收入=内部销售毛利×未实现比例全部未实现对集团外部销售未实现利润：集团内成员企业(销售方)87部分售出，部分形成期末存货1.对于购货企业人为地将该购货分为两部分，一部分全部实现对集团外销售，另一部分全部未实现对外销售，形成期末存货。2.直接分析法。例子中部分工作底稿如表13-7所示：部分售出，部分形成期末存货1.对于购货企业人为地将该购货88期初存货中包含未实现利润期初存货中包含未实现利润：购货企业以前期间从内部成员企业购入的存货至上期期末为止，仍尚未实现对集团外部销售。例子：在2003年度，我们通过抵销分录对这一高估进行了消除：借：主营业务收入100000贷：主营业务成本80000存货20000在2004年度应作以下消除：借：期初未分配利润20000贷：存货20000期初存货中包含未实现利润期初存货中包含未实现利润：购货企业89期初存货中包含未实现利润2004年抵销分录为：借：期初未实现利润20000贷：主营业务成本20000部分合并工作底稿如表13-8。期初存货中包含未实现利润2004年抵销分录为：90所有情况的综合1.对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销借：期初未分配利润贷：主营业务成本(期初存货中包含的未实现利润的金额)2.本期发生的内部商品购销业务的抵销借：主营业务收入贷：主营业务成本(本期内部购销收入的金额)3.对期末存货中包含的内部未实现利润的抵销借：主营业务成本贷：存货(期末存货中包含的未实现利润的金额)所有情况的综合1.对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销91所有情况的综合举例子说明。（1）2003年度，P企业销售毛利率=(100-80)÷100=20%P企业销售成本率=80÷100=80%2004年度，P企业销售毛利率=(150-105)÷150=30%P企业销售成本率=105÷150=70%（2）2003年底，S企业存货中未实现利润为(100×80%)×20%=16万元，它将导致2003年度企业集团合并主营业务利润比个别报表中主营业务利润合计数少16万元，如表13-9所示。（3）2004年度S企业销售成本120万元。（4）2004年度S企业销售收入130万元，为对集团外部的收入，企业集团也认定销售收入130万元。（5）2004年12月31日，S企业期末存货为80+150-120=110万元。所有情况的综合举例子说明。92所有情况的综合所有情况的综合93所有情况的综合对比个别报表中合计数与合并数，得出抵销分录如下：借：期初未分配利润(30-14)16主营业务收入(280-130)150贷：主营业务成本(225-87)138存货(110-82)28它可以拆分为以下三笔分录：(1)对期初存货中包含的内部未实现利润的抵销借：期初未分配利润16贷：主营业务成本16期初存货中包含的未实现利润=80×20%=16万元所有情况的综合对比个别报表中合计数与合并数，得出抵销分录如下94所有情况的综合(2)对本期发生内部商品购销业务的抵销借：主营业务收入150贷：主营业务成本150说明：本期内部购销收入为150万元(3)对期末存货中包含的内部未实现利润的抵销借：主营业务成本28贷：存货28期末存货中包含的未实现利润=50×20%+60×30%=28万元所有情况的综合(2)对本期发生内部商品购销业务的抵销95存货计提跌价准备1.计提存货跌价准备对合并报表当期影响的消除(1)S企业对该项存货计提了20000元的跌价准备。（部分合并工作底稿列示如表13-11所示）(2)S企业对该项存货计提了90000元的跌价准备。（部分合并工作底稿列示如表13-12所示）2.对以后期间合并报表的影响2004年合并报表时抵销分录为：①抵销2003年度存货交易对2004年度合并报表的影响；②抵销2003年S企业多提存货跌价准备对2004年度合并报表的影响；③抵销S企业2004年度多提存货跌价准备对合并报表的影响。存货计提跌价准备1.计提存货跌价准备对合并报表当期影响的消96存货计提跌价准备3.提示编制抵销分录时，应坚持以下原则：(1)合并报表是以个别报表为基础编制的，以前期间内部交易对合并报表的影响并未记入个别报表。(2)分析个别报表合计数与合并数之间的差异是一种较易于确定抵销分录的方法。其中，合并数的确定依赖于将企业集团作为一个整体分析而得。(3)在分析抵销分录的编制时，应分清前期影响和当期影响，并分别予以消除。(4)编制抵销分录时应具体问题具体分析。存货计提跌价准备3.提示97存货计提跌价准备存货计提跌价准备98存货计提跌价准备存货计提跌价准备99存货计提跌价准备存货计提跌价准备100存货计提跌价准备存货计提跌价准备101第三节公司间固定资产和无形资产转让交易

第三节公司间固定资产和无形资产转让交易102公司间固定资产转让交易分为三种类型：①企业集团内部成员企业将其自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为普通商品销售(固定资产——商品)；②企业集团内部成员企业将其自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为固定资产使用(固定资产——固定资产)；③企业集团内部成员企业将其自身生产的产品销售给其他成员企业作为固定资产使用(商品——固定资产)。公司间固定资产转让交易分为三种类型：103第二种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理①设备转让对企业集团的净影响(A分录+B分录)；②对B企业多提折旧的消除（部分合并工作底稿如表13-15所示）。2.交易以后期间的抵销处理(1)2003年度编制合并报表时的抵销处理（见表13-16）；(2)2004年度编制合并报表时的抵销处理（见表13-17）。第二种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理104第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销105第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销106第二种类型的固定资产转让交易的抵销第二种类型的固定资产转让交易的抵销107第三种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理在编制2002年度合并报表时，采用分析法分析如表13-18所示。对比差异可知，2002年编制合并报表时，消除分录为：①消除未实现利润，并将固定资产原价调整到按建造成本计价；②消除D企业多提的折旧费用及累计折旧。2.以后期间(使用期间)抵销的处理第三种类型的固定资产转让交易的抵销1.交易当期的抵销处理108第三种类型的固定资产转让交易的抵销第三种类型的固定资产转让交易的抵销109内部交易的固定资产在清理期间的抵销处理1.期满报废清理2.固定资产超期使用后报废清理(1)使用期间的抵销处理（见表13-19）(2)超期使用后清理期间的抵销处理3.提前报废清理（见表13-20）提前报废清理时，有以下几个方面值得注意：①提前报废时，在报废