所得税会计课件

第五章所得税会计第五章所得税会计参考文献《企业会计准则第18号——所得税》《中华人民共和国企业所得税法》参考文献《企业会计准则第18号——所得税》本章重点应纳税所得额与会计利润的联系与区别资产负债表债务法的会计处理本章重点应纳税所得额与会计利润的联系与区别本章主要内容企业所得税概述企业所得税的会计处理个人所得税的会计处理本章主要内容企业所得税概述一、企业所得税概述（一）概念：国家对境内企业和其他取得收入的组织，就其生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。（二）纳税人：居民企业非居民企业一、企业所得税概述（一）概念：国家对境内企业和其他取得收入的居民企业（1）依照中国法律、法规在中国境内成立的企业；（2）依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。包括：国有、集体、私营、联营、股份制等各类企业；外商投资企业和外国企业；有生产经营所得和其他所得的其他组织；不包括：个人独资企业和合伙企业（适用个人所得税）。无限纳税义务；来源于中国境内、境外的所得纳税居民企业（1）依照中国法律、法规在中国境内成立的企业；非居民企业（1）依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的企业；（2）在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：管理机构、营业机构、办事机构；工厂、农场、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；其他从事生产经营活动的机构、场所。有限纳税义务，来源于中国境内的所得纳税非居民企业（1）依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构（三）税率种类税率适用范围基本25%适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。优惠减按20%符合条件的小型微利企业减按15%国家重点扶持的高新技术企业预提20%（实际l0%）适用于在中国境内未设立机构、场所的。或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业（三）税率种类税率适用范围基本25%适用于居民企业和在中（四）应纳税所得额的计算计算公式：

直接法：应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－以前年度亏损间接法：应纳税所得额=会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额（四）应纳税所得额的计算计算公式：收入总额以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。非货币形式：以公允价值确定收入额特殊：接受捐赠（按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得。价税合计计入营业外收入——捐赠利得，计算所得税）收入总额以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。不征税收入和免税收入不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。免税收入：国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（直接投资收益）；在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）不征税收入和免税收入不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政扣除项目原则（P260）准予扣除范围成本：指生产经营成本费用：指三项期间费用（销售费用、管理费用、财务费用）税金（六税一费，不含增值税，直接计入管理费用的不再单独扣除-房产税、土地使用税、车船税、印花税）损失：指营业外支出、经营亏损和投资损失等其他不得扣除项目扣除项目原则（P260）扣除项目金额确认（P268）工资薪金支出（合理准予扣除）职工福利费（不超过工资薪金总额的14%部分）、工会经费（2%）、职工教育经费（2.5%，超过部分结转以后年度扣除）社会保险费（相关部门规定之外的商业保险费不予扣除）借款费用（不需资本化部分扣除）扣除项目金额确认（P268）工资薪金支出（合理准予扣除）利息费用（面向金融企业允许扣除，面向非金融企业借款利息支出不超过金融企业同期同类贷款利率计算部分准予扣除）汇兑损失（未资本化部分准予扣除）业务招待费（与生产经营活动相关，按发生额60%扣除，不得超过当年销售（营业）收入5‰）广告费和业务宣传费（不超过当年销售（营业）收入）15%部分准予扣除，超过部分结转以后年度）利息费用（面向金融企业允许扣除，面向非金融企业借款利息支出不环境保护专项资金（准予扣除，提取后改变用途不得扣除）保险费（指企业缴纳的财产保险，准予扣除）租赁费（经营租赁：按租赁期限均匀扣除；融资租赁：提取折旧费用，分期扣除）劳动保护费（合理准予扣除）公益性捐赠支出（不超过年度利润总额12%部分准予扣除）环境保护专项资金（准予扣除，提取后改变用途不得扣除）不得扣除的项目向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；企业所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；本法第九条规定以外的捐赠支出；赞助支出；未经核定的准备金支出；企业之间管理费、企业内营业机构间租金和特许权使用费、非银行企业内营业机构间互相支付利息与取得收入无关的其他支出。不得扣除的项目向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；例题（P276）某企业为居民企业，某年度有关经营事项如下：1.取得销售收入3750万元。2.发生销售成本1650万元。3.发生销售费用1005万元（其中广告费675万元），管理费用720万元（其中业务招待费22.5万元），财务费用90万元。4.销售税金240万元（其中增值税180万元）。5.营业外收入105万元，营业外支出75万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款45万元，支付税收滞纳金9万元）。6.计入成本、费用中的实发工资225万元，拨付职工工会经费4.5万元，支付职工福利费和职工教育经费43.5万元。计算当期应纳所得税。例题（P276）某企业为居民企业，某年度有关经营事项如下：（五）企业所得税的申报与缴纳按年度计算，分月或分季预缴。月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。年度终了5个月内汇算清缴向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。（五）企业所得税的申报与缴纳按年度计算，分月或分季预缴。二、企业所得税的会计处理基本方法：资产负债表债务法基本原理：1.从资产负债表出发，比较资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础.2.对于两者的差异区分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，确认递延所得税负债和递延所得税资产。3.在此基础上确定利润表中的所得税费用。二、企业所得税的会计处理基本方法：资产负债表债务法账面价值（按会计准则确定）计税价值（按税法确定）暂时性差异（应纳税、可抵扣）×税率递延所得税（负债、资产）期末资产负债表余额－期初本期递延所得税本期应交所得税应纳税所得额×税率所得税费用借：所得税费用递延所得税资产贷：递延所得税负债应交税费——应交所得税账面价值计税价值暂时性差异（应纳税、可抵扣）×税率递延所得税（一）计税基础资产的计税基础概念：企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额（某项资产在未来计税时按照税法规定可税前扣除的金额）。取得时：一般账面价值=计税基础后续计量：税法和会计准则的差异导致两者存在差异（一）计税基础资产的计税基础资产计税基础示例（固定资产）差异账面价值=实际成本－累计折旧－减值准备计税基础=实际成本－累计折旧产生原因折旧方法差异（税法：一般按年限平均法）折旧年限差异（税法：规定了每一类最低折旧年限）减值准备（税法：计提的资产减值准备在发生实质性损失前不得税前扣除）资产计税基础示例（固定资产）差异A企业于2006年12月20日取得某项固定资产，原价750万元，使用年限为10年，会计上按年限平均法计提折旧，净残值为0。税法规定该类（由于技术进步、产品更新换代较快的）固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。2008年12月31日，企业估计该项固定资产可收回金额为550万元。2008年12月31日，账面余额=750－75×2=600万元，大于可收回金额550万元，计提50元减值准备，账面价值为550万元。计税基础=750－750×20%－600×20%=480万元A企业于2006年12月20日取得某项固定资产，原价750万资产计税基础示例（无形资产）初始确认一般不存在差异内部研究开发（三新）形成的无形资产账面价值=开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出计税基础=账面价值×（1+50%）差异产生原因：税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的按无形资产成本的150%摊销。资产计税基础示例（无形资产）初始确认A企业当期为开发新技术发生研究开发支出2000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前支出400万元，符合资本化条件后支出1200万元。无形资产账面价值=1200万元无形资产计税基础=1200+1200×50%=1800万元A企业当期为开发新技术发生研究开发支出2000万元，其中研究资产计税基础示例（无形资产）后续计量账面价值=实际成本－累计摊销（使用寿命不确定无形资产无该项）－减值准备计税基础=实际成本－累计摊销差异产生原因摊销范围：会计上对使用寿命不确定的无形资产部要求摊销，税法规定除外购商誉外，取得的无形资产均须摊销。减值准备：税法规定计提减值准备在转变为实质性损失前不允许税前扣除。资产计税基础示例（无形资产）后续计量乙企业于2007年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为1500万元，该无形资产使用期限无法合理预计。2007年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。计税时，按10年采用直线法摊销，摊销金额允许税前扣除。账面价值=1500万元计税基础=1500－150=1350万元乙企业于2007年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为15资产计税基础示例（以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产）差异账面价值=公允价值计税基础=原取得成本产生原因公允价值变动处理差异：税法规定企业以公允价值计量的金融资产、金融负债、投资性房地产等，持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时再计入应纳税所得额。资产计税基础示例（以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产2007年10月30日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2000万元，作为交易性金融资产核算。2007年12月31日，该投资的市价为2200万元。账面价值=2200万元计税基础=2000万元2007年10月30日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，其他资产投资性房地产存货应收账款……其他资产投资性房地产负债的计税基础概念：负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额。特殊情况下会影响企业损益预计负债预收账款应付职工薪酬其他负债负债账面价值与计税基础的差异实质上就是该项负债在未来期间可以税前扣除的金额负债的计税基础概念：负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得负债的计税基础（预计负债）会计准则：预计提供售后服务发生的支出满足确认条件，在确认费用的同时确认预计负债。税法发生时税前扣除，计税基础=0不允许扣除，计税基础=账面价值例：甲企业2007年因提供3年保修服务，确认500万销售费用，同时确认预计负债，当年未实际发生，税法规定实际发生时扣除，则负债账面价值为500万，计税基础为0。负债的计税基础（预计负债）会计准则：预计提供售后服务发生的支负债的计税基础（预收账款）会计准则：不符合收入确认条件，确认为负债。税法一般与会计规定一致，计税基础=账面价值特殊情况：预收时计入应纳税所得额，计税基础=账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=0负债的计税基础（预收账款）会计准则：不符合收入确认条件，确认负债的计税基础（应付职工薪酬）会计准则：未支付前确认为负债，同时确认成本费用。税法：合理的职工薪酬允许税前扣除，超过税前扣除标准的进行纳税调整。例：甲企业2007年12月计入成本费用的职工工资总额为4000万元，尚未支付，税法规定可予税前扣除的合理部分为3000万元，则负债账面价值为4000万元，计税基础=账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=4000－0=4000万元负债的计税基础（应付职工薪酬）会计准则：未支付前确认为负债，负债的计税基础（其他负债）罚款和滞纳金等会计准则：尚未支付时确认为费用，同时作为负债。税法：不允许税前扣除例：A公司2007年12月因违反环保法规接受罚款500万元，该罚款尚未支付，则负债账面价值为500万元，计税基础=账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=500－0=500万元负债的计税基础（其他负债）罚款和滞纳金等习题1.在企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，称为（

）。

A.资产的计税基础

B.资产的账面价值

C.负债的计税基础

D.应纳税所得额

2.2007年购入库存商品800万元；年末该存货的账面余额为600万元，已计提存货跌价准备80万元，则存货的计税基础是（

）万元

A.800

B.600

C.520

D.80

3.2007年3月借入1年期借款300万元，年末短期借款余额为300万元。则年末资产负债表日该负债的计税基础是（

）万元。

A.0

B.300

C.150

D.200

习题1.在企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按（二）暂时性差异概念：资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。分类应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异（二）暂时性差异概念：资产、负债的账面价值与其计税基础之间的应纳税暂时性差异确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。产生原因资产账面价值大于计税基础负债账面价值小于计税基础结果：导致未来期间应纳税所得额和应交所得税增加。应纳税暂时性差异确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生应税金可抵扣暂时性差异确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。产生原因资产账面价值小于计税基础负债账面价值大于计税基础结果：导致未来期间应纳税所得额和应交所得税减少。可抵扣暂时性差异确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生可抵扣习题1.在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异是（

）。

A.非暂时性差异

B.实质性差异

C.应纳税暂时性差异

D.可抵扣暂时性差异2.某公司2007年末存货账面余额200万元，已提存货跌价准备10万元，则形成的可抵扣暂时性差异是（

）万元。

A.0

B.200

C.190

D.10

习题1.在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将（三）递延所得税负债和递延所得税资产的确认计算确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异后，应按所得税会计准则确认相关递延所得税负债和递延所得税资产。递延所得税负债的确认和计量递延所得税资产的确认和计量（三）递延所得税负债和递延所得税资产的确认计算确定应纳税暂时递延所得税负债的确认通常情况，递延所得税负债=应纳税暂时性差异×所得税税率账务处理借：所得税费用贷：递延所得税负债特殊情况计入商誉或资本公积按照预期清偿该负债期间的适用税率计算，即以相关应纳税暂时性差异转回期间的所得税税率计量。不要求折现递延所得税负债的确认通常情况，递延所得税负债=应纳税暂时性差例题（选择）甲公司于2007年1月1日开业，2007年和2008年免征企业所得税，从2009年开始适用的所得税税率为25%。2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日账面价值为8000万元，计税基础为6000万元；2008年12月31日账面价值为6000万元，计税基础为3600万元。2008年应确认的递延所得税负债发生额为（）万元。A.0B.100（贷方）C.500（贷方）D.600（贷方）解答：2007年末应纳税暂时性差异2000万元，递延所得税负债余额=2000×25%=500万元2008年末应纳税暂时性差异2400万元，递延所得税负债余额=2400×25%=600万元2008年发生额=600-500=100万元（贷方）注意：递延所得税负债应按预期清偿该负债期间税率计算，而不是按当期税率例题（选择）甲公司于2007年1月1日开业，2007年和20A公司2006年12月31日购入价值200万元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许按双倍余额递减法计提折旧。2008年前适用税率为33%，从2008年起适用税率25%。2008年应确认的递延所得税负债发生额为（）万元。A.1.2（借方）B.2（贷方）C.1.2（贷方）D.2（借方）解答2007年12月31日，设备账面价值=200-200÷5=160万元，计税基础=200-200÷5×2=120万元，递延所得税负债余额=（160-120）×25%=10万元2008年12月31日，设备账面价值=160-200÷5=120万元，计税基础=120-120÷5×2=72万元，递延所得税负债余额=（120-72）×25%=12万元2008年确认递延所得税发生额为12-10=2万元（贷方）A公司2006年12月31日购入价值200万元的设备，预计使递延所得税负债会计处理示例（综合）2007年12月25日，甲企业购入价值100000不需安装的设备，预计使用4年，会计核算采用直线法计提折旧。计税采用年数总和法，预计使用仍为4年，不考虑残值。假定该企业每年税前利润均为100000元，无其他纳税调整项目。所得税税率25%。递延所得税负债会计处理示例（综合）2007年12月25日，甲2007年2008年2009年2010年2011年实际成本100000100000100000100000100000累计会计折旧0250005000075000100000账面价值1000007500050000250000累计计税折旧0400007000090000100000计税基础1000006000030000100000暂时性差异01500020000150000适用税率25%25%25%25%25%递延所得税负债余额037505000375002007年2008年2009年2010年2011年实际成本12007年借：所得税费用25000

贷：应交税费——应交所得税250002008年应纳税暂时性差异=15000元，确认递延所得税负债15000×25%=3750元。应纳税所得额=100000－（40000－25000）=85000元，应纳企业所得税=85000×25%=21250元借：所得税费用25000

贷：递延所得税负债3750

应交税费——应交所得税212502007年2009年累计应纳税暂时性差异=20000元，确认递延所得税负债20000×25%=5000元，期初余额3750元，本期确认1250元。应纳税所得额=100000－（30000－25000）=95000元，应纳企业所得税=95000×25%=23750元借：所得税费用25000

贷：递延所得税负债1250

应交税费——应交所得税23750请同学们做出2010年和2011年的所得税会计处理。2009年请同学们做出2010年和2011年的所得税会计处理2010年累计应纳税暂时性差异=15000元，确认递延所得税负债15000×25%=3750元，期初余额5000元，本期转回1250元。应纳税所得额=100000－（20000－25000）=105000元，应纳企业所得税=105000×25%=26250元借：所得税费用25000

递延所得税负债1250

贷：应交税费——应交所得税262502011年累计应纳税暂时性差异=0元，确认递延所得税负债0元，期初余额3750元，本期转回3750元。应纳税所得额=100000－（10000－25000）=115000元，应纳企业所得税=115000×25%=28750元借：所得税费用25000

递延所得税负债3750

贷：应交税费——应交所得税287502010年递延所得税资产的确认通常情况，递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率账务处理借：递延所得税资产贷：所得税费用特殊情况计入商誉或资本公积以预期收回该资产期间适用所得税税率计算。不要求折现。计提减值，可以恢复。递延所得税资产的确认通常情况，递延所得税资产=可抵扣暂时性差例题（选择）A公司2006年12月31日购入价值100万元的设备，预计使用期5年，无残值。采用双倍余额递减法计提折旧，税法允许按直线法计提折旧。2008年前适用税率为33%，从2008年起适用税率25%。2008年12月31日递延所得税资产的余额为（）万元。

A.7.92B.24C.6D.15解答：2008年12月31日设备账面价值=100-100÷5×2-（100-40）÷5×2=36万元计税基础=100-100÷5×2=60万元2008年12月31日递延所得税资产的余额=（60-36）×25%=6万元例题（选择）A公司2006年12月31日购入价值100万元的递延所得税资产会计处理示例（综合）项目账面价值计税基础差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异交易性金融资产130100存货10001100预计负债500合计11801200某企业12月31日资产负债表部分项目金额如下（单位：万元）。该企业适用税率为25%，当年应纳税所得额为1000万元。（假设期初递延所得税资产和负债余额均为0）递延所得税资产会计处理示例（综合）项目账面价值计税基础差异应递延所得税资产=150×25%=37.5万元递延所得税负债=30×25%=7.5万元应纳税额=1000×25%=250万元所得税费用=250+7.5-37.5=220万元借：所得税费用2200000

递延所得税资产375000

贷：应交税费——应交所得税250000

递延所得税负债75000递延所得税资产=150×25%=37.5万元下一年度（假设应税所得2000万元）项目账面价值计税基础差异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异交易性金融资产140190存货13001300预计负债300无形资产100150合计15701490下一年度（假设应税所得2000万元）项目账面价值计税基础差异期末应纳税暂时性差异为0，递延所得税负债期末余额0，期初余额7.5万元，本期转回7.5万元期末可抵扣暂时性差异为130万元，递延所得税资产期末余额32.5万元，期初余额37.5万元，本期转回37.5-32.5=5万元所得税费用=2000×25%-7.5+5=47.5万元借：所得税费用4975000

递延所得税负债75000

贷：递延所得税资产50000

应交税费——应交所得税5000000

期末应纳税暂时性差异为0，递延所得税负债期末余额0，期初余额A公司2007年利润表中利润总额为2400万元，该公司适用的税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：1.2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：（1）2007年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1200万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业捐赠现金400万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。（3）期末持有的交易性金融资产成本为600万元，公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的金融资产持有期间市价变动不计入应纳税所得额。（4）违反环保规定应支付罚款200万元。（5）期末对持有的存货计提了60万的存货跌价准备。A公司2007年利润表中利润总额为2400万元，该公司适用的该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表所示：项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货1600000016600000600000固定资产：

固定资产原价1200000012000000减：累计折旧24000001200000减：固定资产减值准备00固定资产账面价值9600000108000001200000交易性金融资产1200000060000006000000其他应付款20000002000000总计60000001800000该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表所示1.2007年度应交所得税应纳税所得额=24000000+1200000+4000000-6000000+2000000+600000=25800000元应交所得税=25800000×25%=6450000元2.2007年度递延所得税递延所得税资产=1800000×25%=450000元递延所得税负债=6000000×25%=1500000元递延所得税=1500000-450000=1050000元3.利润表中应确认的所得税费用所得税费用=6450000+1050000=7500000元借：所得税费用7500000

递延所得税资产450000

贷：应交税费——应交所得税6450000

递延所得税负债15000001.2007年度应交所得税沿用上例资料，假定A公司2008年当期应交所得税为924万元。资产负债表中有关资产、负债的账面价值与计税基础相关资料如下表所示。项目账面价值计税基础暂时性差异应纳税可抵扣存货32000000336000001600000固定资产：

固定资产原价1200000012000000减：累计折旧43200002400000减：固定资产减值准备4000000固定资产账面价值728000096000002320000交易性金融资产1040000050000005400000预计负债200000002000000总计54000005920000沿用上例资料，假定A公司2008年当期应交所得税为924万元1.当期所得税=当期应交所得税=9240000元2.递延所得税本期递延所得税资产=期末-期初=5920000×25%-450000=1030000元本期递延所得税负债=期末-期初=5400000×25%-1500000=-150000元递延所得税=-150000-1030000=-1180000元3.所得税费用所得税费用=9240000-1180000=8060000元借：所得税费用806000