会计信息失真与思索x

一、问题提出从宏观的角度看，企业特别是股份公司提供的会计信息是一种"社会公共产品"。会计信息与投资者的投资决策、债权人的信贷决策、对企业经济价值与社会价值的评价、政府对微观企业的控制、企业经营管理者的廉政建设等，都密切相关。因此，企业会计信息的质量，不仅影响到与企业有利益关系的投资者、债权人等群体的经济利益，而且影响到整个国家的经济秩序和社会秩序。我国著名会计学家杨时展教授提出的天下欲乱计先乱，天下欲治计乃治精辟见解，警示我们必须高度重视企业会计信息的质量问题。会计信息必须真实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量情况，是对会计的基本要求。然而，我国企业的会计信息失真现象却大量存在，其对我国市场经济建设与发展的制约效应，已经显现。因而，有效解决会计信息失真问题，成为我国会计界、经济界乃至我国政府面临的重大课题。从会计信息失真现象产生伊始，人们责备的目光就投向了属于企业管理体系组成部分的会计工作，以及用来规范企业会计行为的会计准则与会计制度本身。然而，会计准则与会计制度制定者和企业会计工作者的艰苦努力，却末能根本扭转会计信息失真的局面。这使得我们不得不去反思造成企业会计信息失真这一顽症的真正原因，以便对症下药。笔者认为，站在理论研究的角度，科学界定会计信息具真具有真实性与失真失去真实性的判断标准，是认识会计信息质量问题的前提条件;从不同经济层面分析制约、左右会计信息质量的主要因素，才是解决会计信息失真的关键。二、理论前提会计信息具真与失真的判断标准1.主要会计准则对会计信息真实性含义的理解在会计的发展过程中，即使在发达的市场经济环境中，会计信息失真现象都不同程度地存在。因此，各国，特别是西方国家，都十分重视会计信息真实性问题的理论研究，并试图界定真实性标准的含义。为明确会计信息的质量标准，美国财务会计准则委员会于1980年5月发布了第2号财务会计概念公告一一《会计信息的质量特征》。在该公告中，正式将反映真实性作为会计信息的质量特征之一，并确立了关于会计信息真实性的以下观点①认为真实性就是一项数值或说明符合它意在反映的现象。认为反映真实性与"可核性"、立性等共同构成会计信息的可靠性，而可靠性是会计信息的两个主要质量特征之一。反映真实性存在反映真实性的程度、精确和不肯定性偏向的影响、完整性等问题。该公告分别进行了阐述。国际会计准则委员会在1989年7月发布的《编报财务报表的框架》中，将真实反映作为可靠性质量特征的首要内容，并认为①信息要可靠，就必须真实反映其所拟反映或理当反映的交易或事项。由于所应计量的交易或事项的鉴定，或是能够确切传达相应信息的计量和列报技术的设计与运用，存在内在困难，所以大多数财务信息都可能存在不足以真实反映所拟反映情况的风险。国际会计准则没有正面界定会计信息真实性之所指。我国《企业会计制度2001》将真实性作为企业提供会计信息的首要原则，要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。但其并未解释会计核算所要求的真实性的实质性含义。据此可以得出关于会计信息真实性标准的几点初步结论①尽管不同机构颁布的会计准则都明确要求会计信息具有真实性，但其各自对会计信息真实性含义的理解并不完全一致。会计信息的真实性含义值得进一步研究。②不同的会计准则制定者总是将对会计信息的"真实性"要求与会计信息的可靠性质量特征联系起来进行理解，认为只有具有真实性的信息才是可靠的，可靠的信息首先必须是真实的。会计信息的反映真实特征存在程度问题与风险问题。也就是说，会计信息对企业经济活动进行反映的真实程度在不同时间和不同空间具有差别，会计信息完全真实地再现企业经济活动的要求具有风险性。2.绝对真实与相对真实概念的存在正是由于会计信息反映真实的风险问题，因而有必要区分会计信息绝对真实与相对真实的不同要求。会计信息"绝对真实"是指会计信息对企业经济活动本来面目的"再现"。这种"绝对真实"是会计信息对企业财务状况、经营成果和现金流量情况，在百分之百程度上的原本表现。实际上，绝对真实只是一种理论上的真实性。而且，绝对真实的会计信息不一定就是能够满足信息使用者要求的会计信息。相对真实是指会计信息对企业经济活动基本特征的准确描述，其以不歪曲企业经济活动情况为基本判别标准。相对真实是一种现实的真实性。在会计实务中，相对真实的判别标准是财务会计报告及其会计信息的合法性，即会计确认、计量、记录与报告是否依据会计准则与会计制度等法规制度来进行，是否符合会计标准的要求。因而，相对真实也可称为合法性真实。对于投资者等会计信息使用者而言，会计信息符合合法性真实要求，则达到了可接受真实程度。区分绝对真实与相对真实标准的意义在于第一，对于会计学者、会计准则与会计制度制定者而言，绝对真实是其追求的一种境界，一种终极目标会计准则与会计制度制定的最高目标，就是制定出在确保实现会计目标前提下，能够产生绝对真实信息的会计行为标准。追求绝对真实，正是不断优化会计准则，不断提高会计制度质量的动力。第二，相对真实是会计准则与会计制度制定的最低要求，也是对会计实务处理的基本要求。就会计准则与会计制度制定者而言，其制定的会计准则与会计制度必须能够导致相对真实的信息。否则，依据其会计准则与会计制度所提供的信息歪曲了企业经济活动基本特征，其所制定的会计准则与会计制度本身就存在质量问题。第三，对于会计实务工作者而言，会计信息真实性意味着其必须依据会计准则与会计制度要求，处理和提供会计信息，达到合法性真实的要求。实际上，会计人员只要严格而准确地按会计准则与会计制度规范处理会计业务，提供会计报告，其行为和结果都应当被认为是合法的，其会计信息也是相对真实的。以绝对真实信息质量标准来要求会计实务工作者，既不现实，也无必要。3.对会计信息真实性的基本把握用量化标准看待会计信息的真实性，它本身不可能是一个绝对数，而是一个合理的区间值。这个区间值的上限是"绝对真实程度"，下限是"可接受真实程度"即合法性真实。当会计信息质量低于可接受真实程度合法性真实时，会计信息失真。对于会计准则与会计制度制定者，应当在合法性真实最低要求的基础上，力求会计信息更高程度的真实性，这是由会计学者追求真理的科学研究精神、会计准则与会计制度制定者所肩负的历史责任等所决定的；对于会计实务工作者，则必须便会计信息质量达到可接受真实程度，符合合法性真实要求，这是由相关法律法规的刚性约束、会计工作者的职业道德等所决定的。三、原因分析违法性会计信息失真的根源解剖从逻辑上讲，不真实的会计信息都是"失真"的信息。在会计实务中，不符合会计准则精神、不符合会计制度要求的会计信息，均属于失真的会计信息。实际上，造成会计信息失真的原因多种多样。从解决会计信息失真问题的目的出发，有必要确定会计信息失真的重点和难点。笔者以为，区分违法性会计信息失真和非违法性会计信息失真十分必要。前者是指蓄意造假或故意造成会计信息失真的行为。这是我国当前企业会计信息失真问题的重点和难点，也是需要追根溯源的主要方面。后者则是指非故意的过失、会计人员专业素养等原因所导致的会计信息失真由于企业会计系统的存在和运行与企业、与整个市场经济环境等具有千丝万缕的联系，因此，分析企业会计信息失真时，应将企业会计系统置于整个企业管理体系中，将企业置于整个市场经济环境中进行考察。从宏观层面分析会计信息失真的原因，主要是判断企业会计系统运行的制度基础和环境状况，这些因素对会计信息质量的影响往往是根本性的。具体可以从以下方面加以判断①市场经济体制的建立与完善程度。包括现代企业制度的建立，产权关系制度的确立，通过市场优化资源配置的理念，等等。市场秩序的规范化程度。包括市场机制、市场规则、市场监管制度体系及其执行的有效性，等等。投资者行为理性化程度。包括投资者群体的理性投资理念，投资风险防范与约束机制，等等。法律约束的有效性。包括对资本市场各个参与者行为