中级会计实务合并报表十大困惑

中级会计实务合并报表的十大迷惑在注册会计师、中级会计职称考试中，合并报表的重要性不言而喻，连同长远股权投资的分数总和平时为20分以上，只要这些分数能够顺利拿到60%以上，其他章节能拿60%就基本能够及格经过。但是，也正是这一章，让很多考生折戟，别说60%以上，就连50%都是望而止步。究其原因，川哥就不多说了，今天以答疑解惑为主，希望能够给2017年注册会计师、中级会计职称的考生带来一些翻盘的助力，则是我最大的有幸。迷惑一：合并的实质是在做什么？母企业、子企业财富负债表以下，为了便于各位同学理解，川哥假设母企业长远股权投资本额与子企业（100%股权）净财富账面价值（等于公允价值）一致。川哥解析：从实质来讲，母企业的财富负债表就已经是合并财富负债表了，为什么呢？由于子企业的整体净财富规模已经以“长远股权投资”的金额抽象的记入了母企业。那么为什么还要合并呢？原来，我们站在整个企业的角度，要把长远股权投资拆分、细化、取代为子企业的财富、负债的一个个明细项目，因此我们能够获取以下合并财富负债表：但是，值得注意的是，诚然从实质上我们把长远股权投资减少10元，把明细的财富增加15、明细的负债增加5，这表现的合并财富负债表的实质性问题，但是实务中编制财富负债表的时候是把财富、负债、全部者权益第一进行简单相加、尔后再去调整抵消，第一简单相加获取的合并财富负债表就是：不知各位发现了没有，简单相加获取的合并财富负债表与本质的财富负债表出现了差异，长远股权投资多了10，全部者权益也多了10，因此能够相互抵消，那就是：借：股本、资本公积等明细10贷：长远股权投资10抵消此后，于是就获取了实质的合并财富负债表。拓展：若是长远股权投资为12，子企业可辨别净财富公允价值10：借：子企业全部者权益（各明细）10商誉2贷：长远股权投资12迷惑二：购买日子企业公允价值与账面价值的调整在迷惑一的案例中，假设的是长远股权投资和子企业全部者权益是相切合的，但是实质上却存在多种不切合、不般配的地方，为了使得长远股权投资本额和子企业全部者权益在合并层面的账面价值相般配，于是就要解决购买时公允价值和账面价值的差异问题。比方购买日（1月1日），A企业出资1000万购买B企业100%股权，B企业净财富账面价值800万、公允价值900万，原因是B企业有一项办公设备，其公允价值为200万元，账面价值为100万元，折旧年限为5年，无残值。不考虑所得税。母企业在支付对价时是以1000万的标准支付并入账的，但是子企业净财富账面价值可是为800万，母企业的长远股权投资与子企业的全部者权益出现了偏差，这个偏差有100万1000-900）属于商誉，但是还多的100万则是子企业自己公允价值就要比账面价值多100万，因此要使得二者般配，就必定在合并层面把这个问题调整过来，为了实现相互般配，就需要把子企业各项的公允价值和账面价值的差额进行调整：借：固定财富100贷：资本公积100这样调整此后，购买日母企业的长远股权投资1000万和子企业的全部者权益900万就般配了，多的100万则是购买时的商誉，这个金额向来存在。值得注意的是，在后续计量过程中，合并层面应该依照公允价值200万计提折旧，但是子企业可是依照账面价值100万进行折旧，因此少折了一部分金额，今年需要补提折旧（200-100）/5=20万，即：借：管理花销20贷：固定财富-累计折旧20有人又会疑问了，为什么贷方不写累计折旧呢？为什么要写固定财富？这是由于，贷方原来的确是该写累计折旧的，但是我们现在是在直接调整合并报表，合并报表上表现的是固定财富原值和累计折旧的净额，因此合并报表中并没有累计折旧这个项目，于是只能直接写贷方的固定财富了。须知，无论是写累计折旧还是固定财富，对固定财富的金额影响是一致的，累计折旧补提2万，固定财富的净额就减少2万，同归殊途。需要特别关注的是，各位考生必然要亲近关注这类题目可否注明考虑所得税问题，若是明确说了不考虑所得税，那就不用管。若是要考虑所得税，应该怎么办理呢？有以下两个方面需要处理：1）公允价值和账面价值调整时，合并层面固定财富的账面价值200万，计税基础100万，财富的账面价值>计税基础，应纳税暂时性差异，递延所得税负债。借：资本公积（200-100）*25%贷：递延所得税负债25（2）经过1年折旧此后，公允价值为200-200/5=160，账面价值为100-100/5=80，暂时性差异80万，递延所得税负债为80*25%=20，要冲回此前的部分借：递延所得税负债5贷：所得税花销5迷惑三：为什么要按权益法对母企业长远股权投资进行调整？正如迷惑一所述，母企业长远股权投资与子企业全部者权益应该般配，才能使得二者抵消，但是母企业个别报表倒是依照成本法进行的会计核算，也就是说当子企业由于净收益以致全部者权益增加、全部者权益直接增加这两种情况的时候，母企业的长远股权投资并没有同步跟上，因此，母企业的长远股权投资和子企业的全部者权益渐渐背叛，为了使得二者相般配以便于后边的抵消，于是需要相应的确认以下两个方面：（1）净收益以致全部者权益增加借：长远股权投资贷：投资收益注：该投资收益依照子企业调整后的净收益计算得来，的调整不考虑内部交易，后边会有阐述。（2）全部者权益直接增加借：长远股权投资贷：其他综合收益（等）迷惑四：未分配收益那笔调整分录是什么意思呢？借：投资收益少许股东损益未分配收益—年初贷：未分配收益—年关计提应付股利计提盈利公积这笔调整分录终究是什么意思呢？其实这笔调整分录很好

此时理解，川哥此前写过一篇文章，就是“1150个字读懂合并财务报表”，各位朋友能够去百度找寻一下。那么，这笔调整分录究竟怎么理解呢？我们先回顾一下，在迷惑三中，为了使得母企业长远股权投资与子企业全部者权益相般配，做了一笔：借：长远股权投资贷：投资收益在合并层面的财富增加了，负债、全部者权益却没有相应增加，于是合并财富负债表就不平衡了，怎么办？实质上就近似于结转损益的那么个意思了，但是为了兼顾合并收益表、合并全部者权益变动表，还要考虑少许股东的那部分，于是上面那笔调整分录就被扩大为：借：投资收益少许股东损益未分配收益—年初贷：未分配收益—年关计提应付股利计提盈利公积这个等式的逻辑关系是，年初未分配收益加上子企业全部的损益，就是年关可供分配的全部未分配收益，而未分配收益有一部分用于支付股利、一部分用于提取盈利公积，于是就有等式：年初未分配收益+投资收益+少许股东损益=年关未分配收益+计提应付股利+计提盈利公积。也许又有人会说，“结转损益”转多了呢，这笔分录不行是把投资收益转到了未分配收益，还把少许股东损益也转到了未分配收益，于是，这笔少许股东损益其实又需要从未分配收益中减少出去的，为什么要减出去呢？由于少许股东损益这部分盈利需要记入少许股东权益这个特地的项目，而不是归属于母企业的全部者权益，那么是怎么把少许股东损益这部分金额从未分配收益中转出去的呢？大家去看看教材的综合案例就可以发现，在计算年关未分配收益的时候，少许股东损益的金额是被从未分配收益中减掉了的。那么，这里为什么又要把少许股东损益写上呢？主若是为了表现完满的勾稽特色，表现整个未分配收益的前因结果。迷惑五：SPACE:normal"data-mce-style="white-space:normal;">存货内部交易的抵消？关于内部交易存货的抵销，主要还是掌握可否对出门售。比方今年（1月1日）母企业把账面价值10万的存货以15万卖给了子企业（100%股权），子企业还没有将存货对出门售，很显然，关于合并层次来说，收入是没有的，成本也是没有的，存货的价值也应该保持原有的10万不变，那么抵消分录就是：借：营业收入15贷：营业成本10存货5最后，还有个特别重要的问题，那就是递延所得税，税务机关不认可你的合并报表，只认可子企业个别报表，因此存货的计税基础为15万，合并层面的账面价值为10万，财富的账面价值固定财富内部交易的抵消？关于这块相对很好理解，可是要记住有3个方面的调整抵消，一个是内部交易发生时，要调整固定财富的账面价值，二个是要调整折旧，三个是要确认递延所得税的问题。比方，上年1月1日，母企业以500万元的价格产品销售给子企业，销售成本为300万元，子企业作为管理用固定财富使用，年限平均法计提折旧，折旧年限5年，净残值为0。第一，调整交易发生时账面价值，由于是上年发生的交易，因此不能够直接写营业收入、营业成本，而应该用未分配收益—年初予以取代：借：未分配收益—年初200贷：固定财富200尔后，调整上年的累计折旧，冲减管理花销，由于是上年，改为未分配收益。借：固定财富—累计折旧40贷：未分配收益—年初40其次，调整今年的累计折旧，冲减管理花销。借：固定财富—累计折旧40贷：管理花销40自然，必然是少不了递延所得税的问题。上年关合并层面账面价值=300-60*1=240，计税基础=500-100*1=400，产生可抵扣暂时性差异，（400-240）*25%=40借：递延所得税财富40贷：未分配收益-年初40今年关合并层面账面价值=300-60*2=180，计税基础=500-100*2=300，产生可抵扣暂时性差异，（300-180）*25%=30，递延对照上年少了10，要冲回：借：所得税花销10贷：递延所得税财富10迷惑七：为什么以前年度的调整调整分录还需要进行调整呢？川哥告诉你，这是由于，今年的合并报表是今年的母企业、子企业报表简单相加得来，因此诚然以前年度的合并报表已经调整过了，但是并没有表现到母企业、子企业的个别报表上，也就是说母企业、子企业的个别报表并没有调整。因此，今年母企业、子企业个别报表简单相加此后，还需要从以前年度开始调整起，从头再来。看到这里，也许有人会悲伤了，若是过了10年20年，也这么调整吗？那岂不是太悲伤了！其实没有那么悲伤，在Excel表格里，以前的调整抵消分录复制粘贴过来就可以了，可是把损益类项目改为“未分配收益-年初”即可，尔后补上今年的就可以了。这样说来，工作量也没有想象的那么大。迷惑八：顺流交易、逆流交易中的少许股东损益是个什么？顺流交易的未实现内部交易损益全部由母企业担当，逆流交易的未实现内部交易损益全部由母企业、子企业按比率担当。比方，今年（12月31日）母企业把账面价值10万的存货以15万卖给了子企业（80%股权），子企业还没有对出门售，所得税税率25%，由于是顺流交易，直接调整即可。借：营业收入15贷：营业成本10存货5借：递延所得税财富（5*25%）贷：所得税花销再比方，今年（12月31日）子企业（80%股权）把账面价值10万的存货以15万卖给了母企业，母企业还没有对出门售，所得税税率25%，由于是逆流交易，需要考虑归属于少许股东部分。借：营业收入15贷：营业成本10存货5借：少许股东权益（5*75%*20%）贷：少许股东损益借：递延所得税财富（5*25%）贷：所得税花销关于这笔调整分录怎么理解呢？川哥静静告诉你，调减存货，也就是财富减少，那么合并层面的全部者权益要减少，少许股东在合并财富负债表的全部者权益表现为少许股东权益，因此少许股东权益也要减少对应的那部分，于是把少许股东权益写在借方表示减少，那么贷方就相应的写上少许股东损益即可。也就是说，要划分写在借方还是贷方，第一要看少许股东权益的增减问题。迷惑九：进行权益法调整为什么不考虑内部交易呢？大家必然要注意，在进行母企业长远股权投资的权益法调整时，要考虑购买是子企业公允价值和账面价值的差额，但是不考虑购买后内部交易的调整问题，为什么呢？这是由于内部交易是个相比较较复杂的过程，若是在权益法调整时把这个也考虑进去，那么母企业的长远股权投资、子企业的全部者权益要相互般配、抵消就很千头万绪了。于是，我们想出了一个更好的方法，那就是在这里暂时不考虑，让母企业长远股权投资和子企业全部者权益的抵消更加清楚，尔后用特地的调整分录针对内部交易进行调整，把这个事情看作两个事情来办理，就清楚得多了！迷惑十：一看到合并报表我就悲伤，怎么战胜畏难情绪？川哥告诉你，其实只要把前面七个迷惑解决了，尔后把教材的案例、中华东奥的习题多多练习，考试时的大题一般也是划分为5-7个小问题，你能把其中3-4个小问题基本顺利地完成那么个样子，节余的2-3个问题能够勉强写点东西，数字不能够写文字总能够写上一些的，调整抵消分录的文字是必定了然于心的，只要能够孤立的解决其中若干个小问题，于是，20分的大题，10分以上想来是不难的。建议各位朋友结合川哥的上一篇文章《中级会计实务长远股权投资的六大迷惑》结合起来阅读，必然能够战胜害怕心理，实现60%以上分数，希望还是很大的，梦想还是要有的，万一实现了呢？考试提示：（1）必然要看清题意可否是免税合并，简单说来，免税合并要考虑购买日公允价值和账面价值差新奇使的递延所得税的问题，应税归其实不考虑购买日公允价值和账面价值差新奇使的递延所得税问题。比方说，免税合并下母企业花了

1000

万购买子企业

80%股权，子企业账面价值

800万、公允价值

900万。商誉=1000-（800+100*75%）*80%=300也许商誉=1000-（900-100*25%）*80%=300.2）对母企业进行权益法调整时，第一要计算调整后的净收益，在调整子