存货与仓储循环审计1

1、PAGE PAGE 134第 八 章存存货与仓储循循环审计存货在财务务报表审计中中一般都要作作为重要的审审计项目，所所以本章属于于审计实务中中比较重要的的内容。应注注意把握存货货的内部控制制和存货的监监盘程序、存货的计价价、应付职工工薪酬审计等等，此外还应应注意相关的的会计知识。 第一节存货与与仓储循环的的特性 第二节控制测测试和交易的的实质性程序序见后附（了解内内部控制和控控制测试的工工作底稿）。第三节存货审审计一、存货审计目目标（一）审审计目标与认认定对应关系系表 审计目标财务报表认定存在完整性权利和义务计价和分摊与列报相关的认认定A.资产负债表表中记录的存存货是存在的的B.所有应当记记录

2、的存货均均已记录C.记录的存货货由被审计单单位拥有或控控制D.存货以恰当当的金额包括括在财务报表表中，与之相相关的计价调调整已恰当记记录E.存货已按照照企业会计准准则的规定在在财务报表中中作出恰当列列报（二）审计目标标与审计程序序对应关系表表（以原材料料审计为例） 审计目标实质性程序索引号ABD1、实质性分析析程序略AB2、选取代表性性样本，抽查查原材料明细细账的数量与与盘点记录的的原材料数量量是否一致，以以确定原材料料明细账的数数量的准确性性和完整性（存存货监盘）ZI5-3AB3、截止测试ZI4-1ZII4-2D4、原材料计价价方法的测试试 ZI7二、存货监盘（一一）存货监盘盘的定义和作作用

3、1.定义是是指CPA现场观观察被审计单单位存货的盘盘点，并对已已盘点存货进进行适当检查查，可见，存存货监盘有两两层含义：一一是CPA应亲临临现场观察被被审计单位存存货的盘点；二是在此基基础上，CPPA应根据需需要适当抽查查已盘点存货货。2.管理层和CCPA的责任任尽管实实施存货监盘盘，获取有关关期末存货数数量和状况的的充分、适当当的审计证据据是CPA的责任任，但这并不不能取代被审审计单位管理理层定期盘点点存货，合理理确定存货的的数量和状况况的责任。3.目标 ：存存货监盘针对对存货的存存在认定、完完整性认定以以及权利和义义务的认定目的获取有有关存货数量量和状况的审审计证据，以以确证被审计计单位记

4、录的的所有存货确确实存在，已已经反映了被被审计单位拥拥有的全部存存货，并属于于被审计单位位的合法财产产。存货监盘盘作为存货审审计的一项核核心审计程序序，通常可同同时实现上述述多项审计目目标。需要指出的是，CPA在测试存货的所有权认定和完整性认定时，可能还需要实施其他审计程序。存货监盘程序：主要包括控控制测试与实实质性程序两两种方式。1) 如果只只有少数项目目构成了存货货的主要部分分，CPA采用以以实质性程序序为主的审计计方式获取与与存在认定相相关的证据更更为有效。在在这种情况下下，对于单位位价值较高的的存货项目，应应实施l000%的实质性性程序，而对对于其他存货货则可视情况况进行抽查。2） 但

5、在大多多数审计业务务中，CPAA会发现以控控制测试为主主的审计方式式更加有效。如如果CPA采用以以控制测试为为主的审计方方式，并准备备信赖被审计计单位存货盘盘点的控制措措施与程序，那那么绝大部分分的审计程序序将限于询问问、观察以及及抽查。 （二）存货监盘盘计划1、制定计划基基本要求根据存货特特点、盘存制制度和存货内内部控制的有有效性等情况况，在评价被被审计单位存存货盘点计划划的基础上，编编制存货监盘盘计划，对存存货监盘做出出合理安排 存货存在与与完整性的认认定具有较高高的重大错报报风险，而且且CPA通常只只有一次机会会通过存货的的实地监盘对对有关认定做做出评价。根根据计划过程程所搜集到的的信息

6、，有助助于CPA合理确确定参与监盘盘的地点以及及存货监盘的的程序。2、制定计划应应实施的工作作CPA应当实实施下列审计计程序：了解存货的内容容、性质、各各存货项目的的重要程度及及存放场所。了解与存货相关关的内部控制制评估与存货相关关的重大错报报风险和重要要性查阅以前年度的的存货监盘工工作底稿考虑实地察看存存货的存放场场所，特别是是金额较大或或性质特殊的的存货考虑是否需要利利用专家的工工作或其他CCPA的工作作复核或与管理层层讨论其存货货盘点计划此时CPA应考考虑下列主要要因素，以评评价其能否合合理地确定存存货的数量和和状况：盘点点时间安排；盘点范围和和场所的确定定；盘点员的的分工及胜任任能力；

7、盘点点前的会议及及任务布置；存货整理和和排列，对毁毁损、陈旧、过过时、残次及及所有权不属属于被审计单单位的存货的的区分；存货货的计量工具具和计量方法法；在产品完完工程度的确确定方法；存存放在外单位位的存货的盘盘点安排；存存货收发截止止的控制；盘盘点期间存货货移动的控制制；盘点表单单的设计、使使用与控制；盘点结果的的汇总以及盘盘盈或盘亏的的分析、调查查与处理如果认为被审计计单位的存货货盘点计划存存在缺陷，CCPA应当提提请被审计单单位调整。3.存货监盘计计划的主要内内容：（1）存货监盘盘的目标、范范围及时间安安排目标：是获取被被审计单位资资产负债表日日有关存货数数量和状况的的审计证据，检检查存货

8、的数数量是否真实实完整，是否否归属审计单单位，存货有有无毁损、陈陈旧、过时、残残次和短缺等等状况。范围：大小取决决于存货的内内容、性质及及与存货相关关的内控的完完善程度和重重大错报风险险的评估结果果。时间：包括实地地察看盘点现现场的时间、观观察存货盘点点的时间和对对已盘点存货货实施检查的的时间等，应应当与被审计计单位实施存存货盘点的时时间相协调。（2）存货监盘盘的要点及关关注事项要点：主要包括括CPA实施存存货监盘程序序的方法、步步骤，各个环环节应注意的的问题以及所所要解决的问问题。重点关关注的事项：包括盘点期期间的存货移移动、状况、存存货的截止确确认、各个存存放地方及金金额等。（3）参加存货

9、货监盘人员的的分工CPA应当根根据被审计单单位参加存货货盘点人员分分工、分组情情况、存货监监盘工作量的的大小和人员员素质情况，确确定参加存货货监盘的人员员组成，各组组成人员的职职责和具体分分工情况，并并加强督导。（4）检查存货货的范围CPA应当根据据对被审计单单位存货盘点点和对被审计计单位内部控控制的评价结结果确定检查查存货的范围围。在实施观观察程序后，如如果认为被审审计单位内部部控制设计良良好且得到有有效实施、存存货盘点组织织良好，可以以相应缩小实实施检查程序序的范围。（三）存货监盘盘程序1.观察程序在被审计单位盘盘点存货前，CPA应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和

10、排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，CPA应当查明未纳入的原因。对所有权不属于于被审计单位位的存货，CCPA应当取取得其规格、数数量等有关资资料，确定是是否已分别存存放、标明，且且未被纳入盘盘点范围。在在存货监盘过过程中，CPPA应当根据据取得的所有有权不属于被被审计单位的的存货的有关关资料，观察察这些存货的的实际存放情情况，确保其其未被纳入盘盘点范围。即即使在被审计计单位声明不不存在受托代代存存货的情情形下，CPPA在存货监监盘时也应当当关注是否存存在某些存货货不属于被审审计单位的迹迹象，以避免免盘点范围不不当。CPA在实施存存货监盘过程程中，应当跟跟随被审计单

11、单位安排的存存货盘点人员员，注意观察察被审计单位位事先制定的的存货盘点计计划是否得到到了贯彻执行行，盘点人员员是否准确无无误地记录了了被盘点存货货的数量和状状况。2.检查程序CPA应当对已已盘点的存货货进行适当检检查，将检查查结果与被审审计单位盘点点记录相核对对，并形成相相应记录。检检查的目的既既可以是为了了确证被审计计单位的盘点点计划得到适适当的执行（控控制测试），也也可以是为了了证实被审计计单位的存货货实物总额（实实质性程序）。如如果观察程序序能够表明被被审计单位的的组织管理得得当，盘点、监监督以及复核核程序充分有有效，CPAA可据此减少少所需检查的的存货项目。检查的范围通常包括每个盘点小

12、组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。需要说明的是，CPA应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目。在检查已盘点的存货时，CPA应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；CPA还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。CPA在实施检查程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存货盘点在准确性或完整性方面存在错误。由于检查的内容通常仅仅是已盘点存货中的一部分，所以在检查中发现的错误很可能意味着被审计单位的存货盘点还存在着其他错误。一方面，CPA应当查明原因，并及时提请被审计单位更正；另一方面，CPA应当考虑错误的潜在范围和重

13、大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减少错误的发生。3.需要特别关注的情况：（1）存货移动情况。CPA应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。 如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行，CPA应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间内对存货做出了准确记录。（2）存货的状状况。注册会会计师应当特特别关注存货货的状况，观观察被审计单单位是否已经经恰当区分所所有毁损、陈陈旧、过时及及残次的存货货。存货的状况况是被审计单单位管理层对对存货计价认认定的一部分分，除了对存存货的状况予予以特别关注注以外，CPPA还应当把把所有毁损、陈陈旧、

14、过时及及残次存货的的详细情况记记录下来，这这既便于进一一步追查这些些存货的处置置情况，也能能为测试被审审计单位存货货跌价准备计计提的准确性性提供证据。（3）存货的截截止。CPAA应当获取盘盘点日前后存存货收发及移移动的凭证，检检查库存记录录与会计记录录期末截止是是否正确。在存货监盘盘过程中，CCPA应当获获取存货验收收入库、装运运出库以及内内部转移截止止等信息，以以便将来追查查至被审计单单位的会计记记录。CPA通常可可观察存货的的验收入库地地点和装运出出库地点以执执行截止测试试。在存货入入库和装运过过程中采用连连续编号的凭凭证时，CPPA应当关注注截止日期前前的最后编号号。4.对特殊类型型存货

15、的监盘盘。对某些特特殊类型的存存货而言，被被审计单位通通常使用的盘盘点方法和控控制程序并不不完全适用。这这些存货通常常或者没有标标签，或者其其数量难以估估计，或者其其质量难以确确定，或者盘盘点人员无法法对其移动实实施控制。在在这些情况下下，CPA需要运运用职业判断断，根据存货货的实际情况况，设计恰当当的审计程序序，对存货的的数量和状况况获取审计证证据。5.存货监盘结结束时的工作作。结束前，CPA应当：再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。如

16、果存货盘点日不是资产负债表日CPA应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。如果被审计单位采用永续盘存制核算存货，CPA应当关注永续盘存制下的期末存货记录与存货盘点结果之间是否一致。如果这两者之间出现重大差异，CPA应当实施追加的审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已做出了适当调整。如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，注册会计师应当提请被审计单位重新盘点。（四）特殊情况况的处理1.由于存货的的性质或位置置而无法实施施监盘程序如果由于于被审计单位位存货的性质质或位置等原原因导致无法法实施存货监监盘，CPAA应当考虑能能否实施替代代审计程序，获获

17、取有关期末末存货数量和和状况的充分分、适当的审审计证据。CPA实施的替替代审计程序序主要包括：检查查进货交易凭凭证或生产记记录以及其他他相关资料。检查资产负债表日后发生的销货交易凭证。向顾客或供应商函证。（1）存货的特殊性质对具有特殊性质的存货实施审计，通常需要依赖内部控制。CPA应当复核采购、生产和销售记录，以获取充分、适当的审计证据，在通常情况下，还可以向能够接触到相关存货项目的第三方人员询证。此外，CPA还可以实施其他替代审计程序。（2）存货的特特殊位置如果此类项项目仅占存货货的一小部分分，通常可以以通过审查相相关凭证加以以查验。对于于存放在公共共仓库中的存存货，可通过过函证方式查查验。

18、2.因不可预见见的因素导致致无法在预定定日期实施存存货监盘或接接受委托时被被审计单位的的期末存货盘盘点已经完成成（1）如果因不不可预见的因因素导致无法法在预定日期期实施存货监监盘或接受委委托时被审计计单位的期末末存货 盘点已经完完成，CPAA应当评估与与存货相关的的内部控制的的有效性，对对存货进行适适当检查或提提请被审计单单位另择日期期重新盘点；同时测试在在该期间发生生的存货交易易，以获取有有关期末存货货数量和状况况的充分、适适当的审计证证据。对于上述情情况，如果被被审计单位存存在良好的内内部控制，CCPA可以考考虑改变存货货监盘日期，并并对预定监盘盘日与改变后后的存货监盘盘日之间发生生的交易

19、进行行测试。对于于无法亲临现现场的情况，CPA可考虑委托其适当人员的实施存货临盘。（2）接受委托托时被审计单单位的期末存存货盘点已经经完成，如果果接受委托时时被审计单位位的期末存货货盘点已经完完成，CPAA应当评估与与存货相关的的内部控制的的有效性，并并根据评估结结果对存货进进行适当检查查或提请被审审计单位另择择日期重新盘盘点，同时测测试检查日或或重新盘点日日与资产负债债表日之间发发生的存货交交易。3.委托其他单单位保管或已已作质押的存存货对被被审计单位委委托其他单位位保管和或已已作质押的存存货，CPAA应当向保管管人或债权人人函证，如果果此类存货金金额占流动资资产或总资产产的比例较大大，CP

20、A还应考考虑实施存货货监盘或利用用其他CPAA的工作。4.首次接受委委托的情况如果已获获取有关本期期期末存货余余额的充分、适适当的审计证证据，CPAA应当实施下下列一项或多多项审计程序序，以获取有有关本期期初初存货余额的的充分、适当当的审计证据据：查查阅前任CPPA工作底稿稿。复复核上期存货货盘点记录及及文件。检查上期期存货交易记记录。运用毛利百百分比法等进进行分析。【例题1单选选题】ABCC会计师事务务所的A注册册会计师系XXYZ股份有有限公司20007年度财财务报表审计计的外勤负责责人。由于存存货不仅品种种繁多，且金金额很大，根根据独立审计计准则的要求求，注册会计计师决定对存存货实施监盘盘

21、程序。有以以下问题需要要其考虑并做做出判断。（1）为制定存存货监盘计划划，CPA在评价价被审计单位位存货盘点计计划时，下列列情况中不恰恰当有（）。A.被审计单位管理层决定在2008年1月4日进行存货的盘点B.参与盘点的人员包括了公司领导以及存储、财务、生产、采购等有关部门人员C.存放在外的存货不实施存货的盘点D.由总经理主持召开盘点动员会，并布置盘点任务 【答案】C【解析】只要属属于企业的存存货，无论存存放何处企业业均应纳入盘盘点范围，制制定相应的盘盘点计划。（2）在执行观观察程序时，下下列做法中不不恰当的是（）。AA.注册会计计师观察时，应应注意纳入盘盘点范围的存存货是否附有有盘点标识B.对

22、于于受托代存的的存货，CPPA应视情况况确定并执行行有关补充程程序C.对于由于性性质特殊而无无法监盘的存存货，CPAA应考虑实施施替代程序D.对于于由于特殊情情况而难以监监盘的存货，CPA应出具无法表示意见的审计报告【解析】只要CCPA通过其其他替代审计计程序能够获获得满意的效效果，仍可出出具无保留意意见。 【答答案】D（3）在执行抽抽查程序时，注注册会计师的的下列做法中中不恰当的是是（）。A.通过观察，认认为被审计单单位进行了充充分有效的盘盘点、监督及及复核，CPPA决定减少少一些抽查的的存货项目B.在抽查时，CPA应仅对价值较高的存货项目重点抽查C.通过观察，CPA对被审计单位的重要盘点程

23、序不满意，则应当实施实质性的监盘程序D.抽查时，CCPA不仅从从存货盘点记记录中选取项项目追查至存存货实物，而而且还从实物物中选取项目目追查至盘点点记录【解析】CPAA抽查的范围围还应包括难难以盘点或隐隐蔽性较强的的存货。【答答案】B（4）对于委托托其他单位保保管的重要存存货，CPAA的下列做法法中不恰当的的是（）。A.与被审计单位讨论其对该部分存货的控制程序B. CPA亲自进行监盘或利用其他CPA的工作C. 向委托人进行函证 D.通过测试被审计单位的采购、生产及销售记录，确定其存在【解析】此时CCPA可以考考虑利用其他他CPA工作；亲自监盘或或函证（数量量不大的存货货）程序确定定这部分存货货

24、的存在，不不能仅仅依靠靠被审计单位位的内部相关关记录确定存存货的存在。 【答案】D【例题2简答答题】B注册册会计师接受受委托，对常常年审计客户户丙公司2007年度财财务报表进行行审计。丙公公司为玻璃制制造企业，存存货主要有玻玻璃、煤炭和和烧碱，其中中少量玻璃存存放于外地公公用仓库。另另有丁公司部部分水泥存放放于丙公司的的仓库。丙公公司拟于2007年122.29-112.31日日盘点存货，以以下是B注册册会计师撰写写的存货监盘盘计划的部分分内容。 存货监盘计划划一、存货监监盘的目标：检查丙公司司207年年12月311日存货数量量是否真实完完整。二、存存货监盘范围围：207年年12月311日库存的

25、所所有存货，包包括玻璃、煤煤炭、烧碱和和水泥。三、监监盘时间：存货的观察察与检查时间间均为207年12月月31日。四四、存货监盘盘的主要程序序1、与管理层讨讨论存货监盘盘计划。2、观察丙公司司盘点人员是是否按照盘点点计划盘点。3、检查相关凭凭证以证实盘盘点截止日前前所有已确认认为销售但尚尚未装运出库库的存货均已已纳入盘点范范围。4、对于存放在在外地公用仓仓库的玻璃，主主要实施检查查货运文件、出出库记录等替替代程序。要求：（11）请指出存存货监盘计划划中目标、范范围和时间存存在的错误，并并简要说明理理由。 （22）请判断存存货监盘计划划中列示的主主要程序是否否恰当，若不不恰当，请予予以修改。【答

26、案】（1）存货监盘盘目标不正确确，应该是获获取丙公司2207.12.311日有关存货货数量和状况况的审计证据据，检查存货货的数量是否否真实完整，是是否归属被审审计单位，存存货有无毁损损、陈旧、残残次和短缺等等状况。存货监盘的范围围不正确，应应该是207.12.311日库存的玻玻璃、煤炭和和烧碱，并不不应该包括其其他公司存放放在本公司的的水泥。存货监盘的时间间不正确，存存货监盘的时时间应该包括括实地察看盘盘点现场的时时间、观察存存货盘点的时时间和对已盘盘点存货实施施检查的时间间等，应当与与被审计单位位实施存货盘盘点的时间相相协调，所以以应为207年12.29-122.31日。（2）程序1：“与管

27、理层层讨论存货监监盘计划”不不恰当，应该该是与被审计计单位管理层层复核或讨论论其存货盘点点计划。程序2：“观察察丙公司盘点点人员是否按按照盘点计划划盘点”是恰恰当。程序3：“检查查相关凭证以以证实盘点截截止日前所有有已确认为销销售但尚未装装运出库的存存货均已纳入入盘点范围”是是不恰当的，应应该是检查所所有在截止日日前已确认为为销售但尚未未装运出库的的存货均未纳纳入盘点范围围。程序4：“对于于存放在外地地公用仓库的的玻璃，主要要实施检查装装运文件、出出库记录等替替代程序”是是不恰当的，应应该主要通过过函证或利用用其他注册会会计师工作等等替代程序来来进行查验。三、存货计价测测试（一）存存货计价测试

28、试的一般要求求 为验验证财务报表表上存货余额额的真实性，还还必须对存货货的计价进行行审计，即确确定存货实物物数量和永续续盘存记录中中的数量是否否经过正确地地计价和汇总总。存货计价价测试主要是是针对被审计计单位所使用用的存货单位位成本是否正正确所做的测测试。1.样本的选择择：应从存货数数量已经盘点点、单价和总总金额已经计计入存货汇总总表的结存存存货中选择。着着重选择结存存余额较大且且价格变化比比较频繁的项项目，同时考考虑所选样本本的代表性。抽抽样方法一般般采用分层抽抽样法，抽样样规模应足以以推断总体的的情况。2.计价方法的的确认：CPA除应了了解掌握被审审计单位的存存货计价方法法外，还应对对这种

29、计价方方法的合理性性与一贯性予予以关注，没没有足够理由由，计价方法法在同一会计计年度内不得得变动。3.计价测试CPA首先应对对存货价格的的组成内容予予以审核，然然后按照所了了解的计价方方法对所选择择的存货样本本进行计价测测试。测试时时，应尽量排排除被审计单单位已有计算算程序和结果果的影响，进进行独立测试试。测试结果果出来后，应应与被审计单单位账面记录录对比，编制制对比分析表表，分析形成成差异的原因因。如果差异异过大，应扩扩大测试范围围，并根据审审计结果考虑虑是否应提出出审计调整建建议。在存货计价价审计中，由由于被审计单单位对期末存存货采用成本本与可变现净净值孰低的方方法计价，所所以CPA应充分

30、分关注其对存存货可变现净净值的确定及及存货跌价准准备的计提。（二）存货成本本的计价测试试存货成成本审计主要要包括：直接材料成成本的审计、直直接人工成本本的审计、制制造费用的审审计等内容。 1.直接材料成成本的审计：一般应从审审阅材料和生生产成本明细细账人手，抽抽查有关的费费用凭证，验验证企业产品品直接耗用材材料的数量、计计价和材料费费用分配是否否真实、合理理。2.直接人工成成本的审计。3.制造费用的的审计。【例题3单选选题】在对MM公司20007年度财务务报表审计中中，A注册会会计负责生产产成本及主营营业务成本的的审计。审计计过程中，AA注册会计师师遇到以下问问题，请代为为做出正确的的专业判断

31、。（1）以下对制制造费用的审审计调整建议议中，正确的的是（）。A.对M公司本年度生产设备的租赁费，由制造费用调整至管理费用B.对M公司本年度发生的生产设备修理费用，由制造费用调整至管理费用C.对M公司本年度根据车间管理人员工资计提的工会经费，由制造费用调整至管理费用D.对M公司本年度生产用固定资产大修理期间的停工损失，由制造费用调整至管理费用【解析】生产设设备的租赁费费、根据车间间管理人员工工资计提的工工会经费和固固定资产大修修理期间的停停工损失均应应计入制造费费用。生产设设备的修理费费用应计入当当期损益。 【答案案】B（2）M公司的的会计政策规规定，入库产产成品按实际际生产成本入入账，发出产

32、产成品按先进进先出法核算算。20077年12.331日，M公公司甲产品期期末结存数量量为12000件，期末余余额为52110万元，MM公司20007年度甲产产品的相关明明细资料如下下（数量单位位为件，金额额单位为人民民币万元，假假定期初余额额和所有的数数量、入库单单价均无误）： 日期摘要入库发出结存数量单价金额数量单价金额数量单价金额1.1期初余额50025003.1入库4005.1204090045404.1销售8005.241601003808.1入库16004.673601700774010.3销售4004.618401300590012.1入库7004.531502000905012.

33、31销售8004.838401200521012.31期末余额12005210在进行相关测试试后，A注册册会计师应提提出的审计调调整建议是（）。AA.调增主营营业务成本1190万元B.调减减主营业务成成本190万万元C.调增主营业业务成本2440万元D.调减主主营业务成本本240万元元【解析】当期发发出存货的成成本25000（200407336031150）（77004.550004.6）9600万万元；M公司司计算的发出出存货成本为为9840万万元，所以应应调减2400万元。【答案】DD 第四节应付职职工薪酬审计计一、审计目标（一一）审计目标标与认定对应应关系表 审计目标财务报表认定存在完整

34、性权利和义务计价和分摊列报A资产负债表中中记录的应付付职工薪酬是是存在的B所有应当记录录的应付职工工薪酬均已记记录C记录的应付职职工薪酬是被被审计单位应应当履行的现现时义务D应付职工薪酬酬以恰当的金金额包括在财财务报表中，与与之相关的计计价调整已恰恰当记录E应付职工薪酬酬已按照企业业会计准则的的规定在财务务报表中作出出恰当列报（二）审计目标标与审计程序序对应关系表表审计目标可供选择的审计计程序ABD1.实质性分析析程序ABD2.检查工资、奖奖金、津贴和和补贴ABD3.检查社会保保险费（包括括医疗、养老老、失业、工工伤、生育保保险费）、住住房公积金、工工会经费和职职工教育经费费等计提（分分配）和

35、支付付（或使用）的的会计处理是是否正确，依依据是否充分分。ABC4.检查应付职职工薪酬的期期后付款情况况，并关注在在资产负债表表日至财务报报表批准报出出日之间，是是否有确凿证证据表明需要要调整资产负负债表日原确确认的应付职职工薪酬事项项。二、应付职工薪薪酬的实质性性程序1.对对本期职工薪薪酬执行实质质性分析程序序：（1）比较被审审计单位员工工人数的变动动情况，检查查被审计单位位各部门各月月工资费用的的发生额是否否有异常波动动，若有，则则查明波动原原因是否合理理；（2）比较本期期与上期工资资费用总额，要要求被审计单单位解释其增增减变动原因因，或取得公公司管理层关关于员工工资资标准的决议议；（3）

36、结合员工工社保缴纳情情况，明确被被审计单位员员工范围，检检查是否与关关联公司员工工工资混淆列列支；（4）核核对下列相互互独立部门的的相关数据： 工资部门记记录的工资支支出与出纳记记录的工资支支付数； 工资部门记记录的工时与与生产部门记记录的工时。2.检查工资、奖奖金、津贴和和补贴3.检查社会保保险费等4.检查应付职职工薪酬的期期后付款情况况 【例题4多选选题】CPAA在审计甲股股份有限公司司2007年年度财务报表表时，为了确确定甲公司所所有应当记录录的应付职工工薪酬均已记记录，拟实施施的下列实质质性程序中恰恰当的有（）。A.比较本期与与上期工资费费用总额，要要求甲公司解解释其降低的的原因，并取

37、取得公司管理理层关于员工工工资标准的的决议B.检查应付职职工薪酬的期期后付款情况况C.获取或编制制应付职工薪薪酬明细表,复核加计是是否正确,并并与报表数、总总账数和明细细账合计数核核对是 否相符D.检查应付职职工薪酬是否否已按照企业业会计准则的的规定在财务务报表中作出出恰当的列报报【解析】选项CC主要是确定定应付职工薪薪酬是否以恰恰当的金额包包括在财务报报表中，与之之相关的计价价调整已恰当当记录；选项项D主要实现现列报目标。【答案】AB 第五节营业成成本审计一、营业成本的的审计目标二、营业成本主营业务务成本的实质质性审计程序序1、复核主营业业务成本汇总总明细表的正正确性，与库库存商品等科科目勾

38、稽，并并编制生产成成本与主营业业务成本倒轧轧表。2、对主营业务务成本执行实实质性分析程程序，检查本本期内各月间间及前期同一一产品的单位位成本是否存存在的异常波波动，是否存存在调节成本本的现象。3、抽取若干份份的主营业务务成本结转明明细清单，结结合生产成本本的审计，检检查销售成本本结转数额的的正确性，比比较计入主营营业务成本的的商品品种、规规格、数量与与计入主营业业务收入的口口径是否一致致，是否符合合配比原则。【例题5单选选题】甲公司司的营业成本本均为所销售售产品的成本本，甲公司存存货项目余额额及相关资料料如下（金额额单位：人民民币元）： 存货项目余额2007年122月31日2006年122月3

39、1日原材料余额7 5004 800在产品余额6 8005 300产成品余额13 70012 400 2007年度2006年度生产成本发生额额175 0000119 0000原材料当期购进进112 7000103 8000原材料当期其他他发出5 0004 200当期直接人工及及制造费用70 00055 000假定不考虑其他他因素，甲公公司20077年度营业成成本应为（）。AA.169 500元 B.172 2200元 C.1173 7000元 D.1777 8000元 【解析】完工产产品生产成本本5 30001755 0006 8000173 500（元元） 营业成本12 40001733 50

40、013 70001722 200（元元）注：生产产成本（44 800112 77007 50055 000）70 00001755 000（元元） 【答案案】B 第六节其他相相关账户审计计（略） 附：生产与与仓储循环：了解内内部控制 被审计单位：_项目：_编制：_日期期：_索引号：_SCLL_财务务报表截止日日/期间：_复核：_日期：_了解本循环内部部控制的工作作包括：1.了解被审计计单位生产与与仓储循环与与财务报告相相关的内部控控制的设计，并并记录获得的的了解。2.针对生产与与仓储循环的的控制目标，记记录相关的控控制活动，以以及受该控制制活动影响的的交易和账户户余额及其认认定。3.执行穿行测

41、测试，证实对对交易流程和和相关控制了了解，并确定定相关控制是是否得到执行行。4.记录录在了解和评评价生产与仓仓储循环的控控制设计和执执行过程中识识别的风险，以以及拟采取的的应对措施。了解本循环内部部控制形成下下列审计工作作底稿：1.SCL-11：了解内部部控制汇总表表 2.SCL-22：了解内部部控制设计控制流程程3.SCLL-3：评价价内部控制设设计控制目目标及控制活活动4.SSCL-4：确定控制是是否得到执行行（穿行测试试） 编制说明：1.在了解控制制的设计并确确定其是否得得到执行时，应应当使用询问问、检查和观观察程序，并并记录 所获取的的信息和审计计证据来源。2.如果拟利用用以前审计获获

42、取的有关控控制运行有效效性的审计证证据，应当考考虑被审计单单位的业务流流程和相关控控制自上次测测试后是否发发生重大变化化。3.审计工作底底稿用以记录录下列内容：（1）SCCL-1：汇汇总对本循环环内部控制了了解的主要内内容和结论；（2）SCCL-2：记记录通过询问问、观察和检检查程序了解解到的本循环环涉及的重要要交易的控制制流程；（33）SCL-3：记录与与实现控制目目标相关并计计划执行穿行行测试的控制制活动；（44）SCL-4：记录穿穿行测试的过过程和结论。 了解内部控控制汇总表 被审计单位：_项目：_编制制：_日日期：_索引号：_SSCL-1_财务报报表截止日/期间：_复核：_日期：_1.

43、受本循环影影响的相关交交易和账户余余额 存货、主营业务务成本（注：1. 此此处仅列示了了主要的交易易和账户余额额，注册会计计师应根据企企业的实际情情况确定受本本循环影响的的交易和账户户余额。2. 现金、银银行存款等货货币资金账户户余额受多个个业务循环的的影响，不能能完全归属于于任何单一的的业务循环。在在实务中，在在考虑与货币币资金有关的的内部控制对对其实质性程程序的影响时时，CPA应当综综合考虑各相相关业务循环环内部控制的的影响；对于于未能在相关关业务循环涵涵盖的货币资资金内部控制制，CPA可以在在货币资金具具体计划中记记录对其进行行的了解和测测试工作。）2.主要业务活活动 主要业务活动是否在

44、本循环中中进行了解材料验收和仓储储是计划和安排生产产是生产与发运是存货管理是（注：CPA通通常应在本循循环中了解与与上述业务活活动相关的内内部控制，如如果计划在其其他业务循环环中对上述一一项或多项业业务活动的控控制进行了解解，应在此处处说明原因。）3.了解交易流流程 根根据对交易流流程的了解，记记录如下：（1）是否委托托其他服务机机构执行主要要业务活动？如果被审计计单位使用其其他服务机构构，将对审计计计划产生哪哪些影响？ （2）是否制定定了相关的政政策和程序以以保持适当的的职责分工？这些政策和和程序是否合合理？ （3）自前次审审计后，被审审计单位的业业务流程和控控制活动是否否发生重大变变化？如

45、果已已发生变化，将将对审计计划划产生哪些影影响？ （4）是否识识别出本期交交易过程中发发生的控制偏偏差？如果已已识别出控制制偏差，产生生偏差的原因因是什么，将将对审计计划划产生哪些影影响？ （5） 是否识识别出非常规规交易或重大大事项？如果果已识别出非非常规交易或或重大事项，将将对审计计划划产生哪些影影响？ （注：此处应记记录在了解内内控的过程中中识别出的非非常规交易和和重大事项，以以及对审计计计划的影响。）（6） 是否进进一步识别出出其他风险？如果已识别别出其他风险险，将对审计计计划产生哪哪些影响？ （注：此处应记记录在了解内内部控制的过过程中识别出出的其他风险险，以及对审审计计划的影影响。

46、）4.采用的应用用系统： 应用软软件 信息系统名称计算机运作环境境来源初次安装日期期初次安装后后对信息系统统进行的任何何重大修改、开开发与维护 信息系统名称重大修改、开发发与维护更新日期拟于将来实实施的重大修修改、开发与与维护计划 本年度对信信息系统进行行的重大修改改、开发与维维护及其影响响 5.初步结论 注：根据了解解本循环控制制的设计并评评估其执行情情况所获取的的审计证据，CPA对控制的评价结论可能是：（1） 控制设计合理，并得到执行；（2） 控制设计合理，未得到执行；（3） 控制设计无效或缺乏必要的控制。6.沟通事项是否需要要就已识别出出的内部控制制设计或执行行方面的重大大缺陷,与适适当

47、层次的管管理层或治理理层进行沟通通？ 了解内部部控制设计控制流程程 被审计单位：_项目：_编编制：_日期：_索引号：_SCL-2_财务务报表截止日日/期间：_复核：_日日期：_ 编制说明：1. CPA应应当采用文字字叙述、问卷卷、核对表和和流程图等方方式，或几种种方式相结合合，记录对控控制流程的了了解。对重要要业务活动控控制流程的记记录应涵盖自自交易开始至至与其他业务务循环衔接为为止的整个过过程。记录的的内容包括但但不限于：（1）交易如何何生成，包括括电子数据交交换（EDII）和其他电电子商务形式式的性质和使使用程度；（22）内部控制制采用人工系系统、自动化化系统或两种种方式同时并并存；（3）

48、控制由被被审计单位人人员执行、第第三方（例如如服务机构）执执行或两者共共同执行，涉涉及人员的姓姓名及其执行行的程序；（4）处理交易易采用的重要要信息系统，包包括初次安装装信息、已实实施和计划实实施的重大修修改、开发与与维护；（5）与其他信信息系统之间间的链接，包包括以计算机机为基础的应应用系统和以以人工进行的的应用系统之之间衔接的时时点，以及任任何相关的手手工调节过程程（如编制调调节表）；（6）与处理财财务信息相关关的政策和程程序；（7）会会计记录及其其他支持性信信息；（8）使使用的重要档档案和表格；（9）主要要输出信息 （包括以纸纸质、电子或或其他介质形形式存在的信信息）及用途途；（10）输

49、输入交易信息息并过至明细细账和总账的的程序；（111）会计分分录的生成、记记录和处理程程序，包括将将非标准会计计分录过至明明细和总账的的程序2.在本审计工工作底稿对生生产与仓储循循环控制流程程的记录，涉涉及控制活动动的内容应索索引至生产与与仓储循环控控制测试（SSCC）的审审计工作底稿稿。3.如果被审计计单位针对不不同类型的生生产与仓储业业务分别采用用不同的控制制流程和控制制活动，例如如，被审计单单位对生产成成本归集与分分配实施不同同的控制活动动，应分别予予以记录。生产与仓储储业务涉及的的主要人员 职 务姓 名我们采用询询问、观察和和检查等方法法，了解并记记录了生产与与仓储循环的的主要控制流流

50、程，并已与与、等确认下列列所述内容。1.有关关职责分工的的政策和程序序 （注：此处应记记录被审计单单位建立的有有关职责分工工的政策和程程序，并评价价其是否有助助于建立有效效的内部控制制。）2.主要业务活活动介绍 （注：此处应记记录对本循环环主要业务活活动的了解。如如：被审计单单位生产成本本归集及分配配方法、相关关文件记录、公公司库存材料料/商品管理理制度制定和和修改程序、对对职责分工政政策的制定和和修改程序等等。）（1） 材料验验收与仓储 （注：此处应记记录对被审计计单位材料验验收和仓储管管理流程的了了解。例如，与与采购订单的的核对、签发发验收单据、材材料入库、单单据流转及核核对等。）（2）

51、计划与与安排生产 （注：此处应记记录对被审计计单位计划和和安排流程的的了解。例如如，生产计划划的审批、生生产通知单的的签发、单据据流转及核对对等。）（3） 生产与与发运 （注：此处应对对记录对被审审计单位生产产成本归集和和分配的流程程的了解。例例如，材料领领用出库、产产成品的验收收与出库、单单据流转及核核对，以及材材料、人工和和间接费用的的分配与归集集等。）（4） 存货管管理 （注：此处应记记录被审计单单位对存货管管理流程的记记录。例如，存存货跌价准备备的计提、存存货盘点控制制、单据在不不同部门之间间的传递、处处理和审批程程序、账实核核对及差异的的调查和处理理等。）控制流程程记录示例 编制说明

52、：本审计工作底稿稿提供的示例例，系以生产产业务较为单单一的中型被被审计单位为为例，并进行行适当简化，仅仅为说明控制制流程的记录录内容。在执执行财务报表表审计业务时时，CPA应运用用职业判断，结结合被审计单单位的实际情情况进行适当当修改，不可可一概照搬。本循环中其他审审计工作底稿稿记录的内容容均以下述示示例为依据进进行填写，并并非对所有可可能出现的情情况的全面描描述。本示例采用文字字叙述及流程程图的方式记记录所了解的的控制流程，CPA也可以采用其他方式，例如，采用问卷和核对表等方式进行记录。S公司现行的生生产和仓储政政策和程序业业经董事会批批准，如果需需对该项政策策和程序作出出任何修改，均均应经

53、董事会会批准后方能能执行。本年年度该项政策策和程序没有有发生变化。S公司的存货为为原材料、自自制半成品和和产成品。其其中，原材料料主要为电子子元器件、贵贵金属及包装装材料，产成成品主要为通通讯电子设备备等。其生产产由两个生产产车间完成：（1）第第一车间对原原材料进行焊焊接和装配，形形成半成品；（2）第第二车间对半半成品进行调调试和包装，最最终形成产成成品。S公司的生产周周期一般为三三天。存货按按取得时的实实际成本计价价，包括采购购成本、加工工成本和其他他使存货达到到目前场所和和使用状态所所发生的支出出。材料发出出时，按加权权平均法确定定其实际成本本。S公司使用Y系系统中的生产产子模块维护护生产

54、过程中中的产量记录录，自动记录录原材料耗用用及流转的情情况，以及自自制半成品和和产成品的生生产状态，并并生成生产日日志；同时，YY系统还对生生产成本中各各项组成部分分进行归集和和分摊（其中中：直接材料料按订单号予予以归集，不不计算半成品品成本；直接接人工费用和和制造费用按按各订单的材材料耗用量在在不同订单之之间分配），生生成记账凭证证并过账至生生产成本及原原材料明细账账和总分类账账。生产与仓储业务务涉及的主要要人员职 务姓 名总经理财务经理会计主管 生产成本记账员员应付职工薪酬记记账员应收账款记账员员质检经理质量检验员生产经理生产计划经理第一车间主任第二车间主任仓储经理仓库管理员我们采用询问、

55、观观察和检查等等方法，了解解并记录了SS公司生产与与仓储循环的的主要控制流流程，并已与与财务经理、生产经经理确认认下列所述内内容。1.有关职责分分工的政策和和程序S公司建立立了下列职责责分工政策和和程序：（1）不相容职职务相分离。主主要包括，存存货的保管与与清查、存货货的销售与收收款、存货处处置的申请与与审批、审批批与执行、存存货业务的审审批、执行与与相关会计记记录等职务相相分离。（2）各相关部部门之间相互互控制并在其其授权范围内内履行职责，同同一部门或个个人不得处理理生产与仓储储业务的全过过程。2.生产与仓储储循环主要业业务活动介绍绍（1）材料验收收与仓储采购的材料料运达S公司司后，质量检检

56、验员比比较所收材料料与采购订单单的要求是否否相符，并检检查其质量等等级。验收无无误后，质量量检验员签发预先编编号的验收单单，作为检验验材料的依据据。对于单价价在人民币元以上的的材料，还需需质检经理验收签字字。根据验收单单，仓储部门门清点商品数数量，对已验验收商品进行行保管，仓储储区相对独立立，限制无关关人员接近。仓仓库管理员负责将购购入材料的采采购订单编号号、验收单编编号，材料数数量、规格等等信息输入系系统，经仓储储经理复复核并以电子子签名方式确确认后，Y系系统自动更新新材料明细台台账。某种原材料料库存不足，仓仓库管理员编制待购购材料明细表表， 经仓储储经理复复核后，及时时通知生产部部门及采购

57、部部门原材料的的库存情况。（2）计划与安安排生产生产计划部部门根据顾客客订单或者对对销售预测和和产品市场需需求等信息编编写月度生产产计划书，经经生产计划经经理审批批后由总经理理批准。根根据经审批的的月度生产计计划书，生产产计划经理签发预先先编号的生产产通知单，该该生产通知单单一式五联，分分别用于通知知仓储部门组组织材料发放放、第一/第第二生产车间间组织产品生生产、财务部部门组织成本本计算，以及及生产计划部部门按编号归归档管理。（3）生产与发发运1）发出原材料料、半成品入入库及领用生产第一车间间接到生产通通知单后，由由车间主任编制日生生产加工指令令单，经生产产经理审审批第一车间各各生产小组编编制

58、原材料领领用申请单，并并经车间主任任签字批批准。仓库管理员员根据据经审批的原原材料领用申申请单核发材材料，填制预预先编号的原原材料出库单单。该原材料料出库单一式式四联：一联联仓库发料、一一联仓库留存存、一联车间间记录、一联联递交财务部部作为记账凭凭证。同时，仓仓库管理员还需将原原材料领用申申请单编号、领领用数量、规规格等信息输输入Y系统，经经仓储经理复核并以以电子签名方方式确认后，YY系统自动更更新材料明细细台账。第一车间生生产过程结束束后，质量检检验员检检查并签发的的半成品验收收单，生产小小组将半成品品送交仓库。仓仓库管理员检查半成成品验收单，并并清点半成品品数量，填写写一式四联的的半成品入

59、库库单，其中：一联仓库收收料、一联仓仓库留存、一一联车间记录录、一联递交交财务部作为为记账凭证。仓仓库管理员还需将半半成品入库单单编号、入库库数量、规格格等信息输入入系统，经仓仓储经理复核并以电电子签名方式式确认后，系系统自动更新新半成品明细细台账。第二车间生生产小组领用用半成品时，需需编制半成品品转移单，经经车间主任批准领用用。仓库管理员员根据经经批准的填制制半成品转移移单核发出库库，填制预先先编号的半成成品出库单，并并将半成品出出库单编号、出出库数量、规规格等信息输输入系统，经经仓储经理复核并以以电子签名方方式确认后，系系统自动更新新半成品明细细台账。2）产成品入库库生产结束后后，质量检验

60、验员检查查并签发预先先编号的产成成品验收单，生生产小组将产产成品送交仓仓库。仓库管管理员检检查产成品验验收单，并清清点产成品数数量，填写预预先编号的产产成品入库单单（一式四联联：一联仓库库收货、一联联仓库留存、一一联生产部核核对、一联递递交财务部作作为记账凭证证）。经质检检经理、生生产经理和仓储经理理签字确确认后，仓库库管理员将产成品入入库单信息输输入Y系统，YY系统自动更更新产成品明明细台账并与与采购订单编编号核对。此此时系统内的的销售订单状状态由“在产产”自动更改改为“已完工工”。3）产成品发运运信息管理员员根据系系统显示的“已已完工”销售售订单信息和和销售合同约约定的交货日日期，开具连连