解析公允价值变动损益账户

1、解析公允价值变动损益账户【摘要】新会计准那么规定可以采用公允价值进展会计要素确实认、计量和报告，而公允价值变动引起的差额计入公允价值变动损益账户。该账户属于损益类账户，在期末直接计入当期损益。但是在详细准那么的规定和会计实务处理中，存在一些与该账户性质相矛盾的问题。本文就存在的这些问题进展分析，并针对性地提出建议。【关键词】公允价值；公允价值变动；公允价值变动损益2022年1月1日施行的?企业会计准那么?把公允价值计量作为会计要素计量方式之一，并在会计核算中加以运用，如交易性金融资产、可供出售金融资产、投资性房地产、非货币性资产交换、债务重组等相关业务的核算均采用公允价值计量。公允价值的广泛运

2、用是新会计准那么的亮点之一。公允价值是指资产和负债在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进展资产交换或者清偿债务的交易金额，它表达了资产或负债的实际价值，为报表使用者真实理解企业财务状况提供最为真实的计量形式。同时，企业会计准那么中也将因公允价值变动而引起的资产或负债账面价值的变动在调整相关资产或负债账面价值的同时，将差额记入“公允价值变动损益账户。但对“公允价值变动损益账户的解释及运用，在一些问题上值得讨论。一、“公允价值变动损益账户设计及运用中存在的问题一“公允价值变动损益账户的结转时间与性质产生矛盾?企业会计准那么应用指南?中对“公允价值变动损益账户的性质有明确规定，属于损益类账户，并同其

3、他损益类账户一样在期末将账户余额转入“本年利润账户，结转后该账户无余额。对于“公允价值变动损益账户的余额结转企业可以采用“账结法和“表结法两种方式。假如企业采用账结法结转“公允价值变动损益账户，每个月末“公允价值变动损益账户无余额，那么不存在“公允价值变动损益账户在其对应的相关资产处置时的一并结转问题；假如企业采用表结法结转“公允价值变动损益账户，那么“公允价值变动损益账户月末可能有余额，在年末进展结转，年末无余额。在这样的情况下，假如企业期中出售在当期形成的相关资产时可以同时结转其形成的“公允价值变动损益账户余额，但在下一会计年度，处置以前年度形成的与“公允价值变动损益账户对应的相关资产时，

4、由于年末“公允价值变动损益账户余额已经进展了结转，账户无余额，也就不存在“公允价值变动损益账户余额的结转问题，或者只需要将处置当期产生的那部分公允价值变动损益同时结转。现以交易性金融资产为例，其会计处理如下：企业2022年11月1日购入股票，其本钱10万元，作为交易性金融资产管理；2022年12月31日该股票的公允价值是12万元；2021年6月30日该股票的公允价值是13万元，2021年7月10日将该股票出售，所得收入14万元，所有款项结算完毕存入银行。假设该企业每年6月30日和12月31日对外报出报表，采用表结法结转损益类账户。针对该交易性金融资产企业的会计处理是：2022年11月1日，借：

5、交易性金融资产本钱10万元，贷：银行存款10万元；2022年12月31日，借：交易性金融资产公允价值变动2万元，贷：公允价值变动损益2万元，同时，借：公允价值变动损益2万元，贷：本年利润2万元；2021年6月30日，借：交易性金融资产公允价值变动1万元，贷：公允价值变动损益1万元；2021年7月10日，借：银行存款14万元，贷：交易性金融资产本钱10万元，交易性金融资产公允价值变动3万元，投资收益1万元，同时，借：公允价值变动损益1万元，贷：投资收益1万元。但在?企业会计准那么金融资产?中规定，“公允价值变动损益账户的余额在相关资产处置时一并结转，计入当期损益。对上述业务的处理就是：2022年

6、12月31日不结转“公允价值变动损益账户至“本年利润账户，而是在2021年7月10日作如下处理，借：公允价值变动损益3万元，贷：投资收益3万元。在2021年全国会计专业技术资格考试?中级会计实务?，以及2021年注册会计师全国统一考试?会计?中例题的讲解也都是采用于资产处置时一并结转的会计处理。可见，新会计准那么规定的“公允价值变动损益账户的结转时间与其本身的性质不一致。二“公允价值变动损益账户的结转至账户的规定多样性与性质产生矛盾“公允价值变动损益账户属于损益类账户，应在期末将账户余额转入“本年利润账户，借记或贷记“公允价值变动损益账户，贷记或借记“本年利润账户。而根据?企业会计准那么?的相

7、关规定可以看出，“公允价值变动损益账户的结转有不同的“归属。在?企业会计准那么金融资产?中，要将其结转至“投资收益账户；?企业会计准那么投资性房地产?中，其结转至“其他业务收入账户；同时也没有明确规定应该结转至哪个账户。如在公允价值计量形式下，将投资性房地产转换为自用资产或存货时，要按转换日资产的公允价值对自用资产或存货计价入账，公允价值与投资性房地产的账面价值的差额计入“公允价值变动损益账户，但没有指明该“公允价值变动损益账户应何时结转，结转至哪个账户；另外，?企业会计准那么股份支付?中规定，以现金结算的股份支付，在行权日后的资产负债表日，将公允价值变动金额计入“公允价值变动损益账户，同样也

8、没有规定应怎样结转“公允价值变动损益账户。可见，准那么中对“公允价值变动损益账户应结转至哪个账户是“政出多门，有的计入投资收益，有的计入其他业务收入，有的又没有规定如何结转，这不仅与“公允价值变动损益账户损益类账户的性质不相符，也造成会计实务处理时不必要的费事。三公允价值变动损益对企业利润形成的影响从公允价值变动损益的含义来分析，它是指在资产负债表日，企业采用公允价值计量的资产或负债的公允价值变动与其账面余额之间的差额。公允价值高于账面余额，为公允价值变动收益；公允价值低于账面余额，为公允价值变动损失。设置“公允价值变动损益账户就是为了反映采用公允价值计量的资产或负债由于公允价值变动而产生的利

9、得或者发生的损失，为会计信息使用者提供真实的会计信息。但“公允价值变动损益账户所反映的利得或者损失，是企业持有相关资产而产生的账面利得或者损失，这些损益在该相关资产处置前，都是企业未实现的利得或者损失，并不是企业真正已实现的利得或者损失。在期末把这些账面的利得或者损失直接记入企业利润，必将引起企业利润的变动。尤其是当“公允价值变动损益账户所反映的是变动收益时就会增加其会计利润，这显然与慎重性原那么不相符；同时，按照税法规定计算所得税时，又会产生暂时性差异，形成递延所得税资产或者递延所得税负债，造成会计处理的费事。虽然，准那么中规定“公允价值变动损益账户与其对应资产处置时一并结转，好似防止了这一

10、问题，但企业期末利润计算公式是：营业利润=营业收入营业本钱营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失+公允价值变动损益+投资收益；利润总额=营业利润+营业外收入营业外支出。显然，公允价值变动损益是直接计入当期损益的，并列示于利润表中，这二者的规定不仅互相矛盾，又显得不慎重。二、对“公允价值变动损益账户的改良建议针对上述“公允价值变动损益账户在设计以及运用中存在的问题，笔者提出两种改良的建议。一取消“公允价值变动损益账户，将采用公允价值计量的资产或负债由于公允价值变动而产生的利得或者发生的损失直接计入“资本公积账户，并与相关资产处置时一并结转至当期损益这样处理的优势集中表达在三个方面：一

11、是统一了所有采用公允价值计量的资产或负债由于公允价值变动而产生的利得或者发生的损失的账务处理，便于会计人员掌握；二是不存在期末结转问题，公允价值变动形成的利得或损失与相关资产处置时一并结转，计入当期损益，防止了将账面利得或者损失直接计入企业利润，导致利润的增减变动不慎重的账务处理方法；三是这样对企业利润的计算与税法对应纳税所得额的规定一样，不会形成暂时性差异，简化了所得税会计处理；当然这样的调整，将导致企业利润总额计算公式以及企业利润表格式随之变动调整。二取消“公允价值变动损益账户，由“资本公积和“公允价值变动损失两个账户代替其作用详细讲就是：将采用公允价值计量的资产或负债由于公允价值变动而产生的利得直接计入“资本公积账户，并与相关资产处置时一并结转至当期损益；将采用公允价值计量的资产或负债由于公允价值变动而发生的损失直接计入“公允价值变动损失账户，于期末结转至“本年利润账户。这样调整的目的主要是遵守慎重性原那么，不高估将来的收益，而合理预