纳税筹划增值税税收

1、筹划 作者： |自： | 点击数：131 | 更新时间：2004-8-5 | 文章录入：良子 我国现行是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的和个人，就其取得的货物或应税劳务销售额，以及进口货物金额计算，并实行抵扣制度的一种流转税。它具有“道道课征、税不重复”的基本特征，充分体现了公平、中性、透明、普遍、便利的原则，对于抑制企业偷税、漏税发挥了积极有效的作用。然而，税法中的多种选择项目依然为进行节税筹划提供了可能。一、的认定对一般和小规模的差别待遇，为小规模与一般进行节税筹划提供了可能。大多数人认为，小规模 的税负重于一般 ，但实际上并非这样。 实施 筹划的目的在于通过

2、减少税负支出，以降低现金流出量。 为了减轻税负，在暂时没有办法扩大经营规模的前提下实现由小规模 向一般 的转换，必然会增加会计成本。例如，增设会计账簿、培养或聘请有能力的会计 等。若小规模由于税负减轻而带来的收益还以抵扣这些成本的支出，则应保持小规模的。例 1 某物资批发企业年应纳销售额 320 万元，会计核算制度也比较健全，合作为一般条件，适用 17率，但该物资批发企业准予从销项税额中抵扣的进项税额较少，只占销项税额的10。在这种情况下，企业应纳额为 48.96 万元（320173201710）。若将其分设为两个批发企业，各自作为独立核算 ，一分为二后的两个 年应税销售额分别为 170 万元

3、和 150 万元，则两者都符合小规模 的条件，可适用 6的征收率。在这种情况下，只要分别缴纳 10.2 万元（1706）和 9 万元（1506）。显然，划小核算减轻税负 29.76 万元。后，作为小规模，可较一般市场法人主体选择哪种对自己有利呢？主要方法有以下三种：1.增值率判断法。在适用税率相同的情况下，起关键作用的是企业法人主体进项税额的多少或者增值率的高低。增值率与进项税额成反比关系，与应纳税额成正比关系。其计算公式如下：进项税额销售收入（1增值率）税率增值率销售收入（不含税）购进项目价款销售收入（不含税）或 增值率（销项税额进项税额）销项税额一般应纳税额当期销项税额当期进项税额销售收入

4、17销售收入17（1增值率）销售收入17增值率应纳税额销售收入6小规模应纳税额无差别平衡点的计算如下：销售收入17增值率销售收入6增值率61710035.3可见，当增值率为 35.3时，两者税负相同；当增值率低于 35.3时，小规模的税负重于一；当增值率高于 35.3时，则一般般税负重于小规模。2.抵扣进项物资占销售额判断法。由上述增值率的计算公式可以转化如下：增值率（销售收入购进项目价款）销售收入1购进项目价款销售收入1可抵扣的购进项目占销售额的假设抵扣的购进项目占不含税销售额的为 x，则：17（1x）6解得平衡点为：x64.7于是，当市场法人主体可抵扣的购进项目占销售额的为 64.7时，两

5、种税负完全相同；当市场法人主体可抵扣的购进项目占销售额的大于 64.7时，一般税负轻于小规模；当市场法人主体可抵扣的购进项目占销售额的小于 64.7时，一般的税负重于小规模纳税人。3.含税销售额与含税购货额比较法。假设y 为含的销售额，x 为含的购货额（两额均为同期），则下式成立：（y（117）x（117）17y（16）6解得平衡点如下：Xy61于是，当市场法人主体的含税购货额为同期销售额的 61时，两种的税负完全相同；当市场法人主体的含税购货额大于同期销售额的 61时，一般税负轻于小规模；当市场法人主体的含税购货额小于同期销售额的 61时，一般税负重于小规模。可见，市场法人主体在设立时，便可

6、根据所经营货物的总体增值率水平，选择不同的。当然，小规模转换成一般必须具备一定的条件，才能选择这种方法以达到节税的目的。二、的递延纳税购进扣税法是指工业生产企业购进货物（包括外购货物所支付的费用），在购进的货收入库后，就能申报抵扣，计入当期的进项税额（当期进项税额抵扣的部分，可以结转到下期继续抵扣）。实行购进扣税法，固然不会降低企业应税产品的总体税负，但却为企业通过各种方式延缓缴税，并利用通货膨胀和时间价值相对降低税负创造了条件。例 2 某工业企业 1 月份购进应税商品 2000 件上记载：购进价款 200 万元，进项税额 34 万元。该商品经生产加工后销售单价 2400 元（不含），实际月销

7、售量 100 件（增值税税率 17），则各月销项税额均为 4.08 万元（240010017）。但由于进项税额采用购进扣税法，18 月份因销项税额 32.64 万元（4.088）抵扣进项税额 34 万元，在此期间不纳增值税。9 月、10 月分别缴纳 2.72 万元和 4.08 万元，共计 6.8 万元（4.081034）。这样，尽管纳税的账面金额是完全相同的，但如果月成本 2，通货膨胀率 3，则 6.8 万元的折合为 1 月初的金额如下：2.72（12）9（13）94.08（12）10（13）104.2348（万元）显而易见，这比各月均衡纳税的税负要轻。但应该的是，对税负的延缓缴纳，应该在法律

8、允许的范围内实施。必须严格把握当期进项税额从当期销项税额中抵扣这个要点。只有在纳税期限内实际发生的销项税额、进项税额，才是法定的当期销项税额或当期进项税额。三、充分利用市场定价权的有关对企业市场定价的幅度没有具体限定，即企业拥有企业法所赋予的充分的市场定价权。这就为市场法人主体在利益体的关联企业之间，通过转移价格及利润的方式实施纳税筹划活动提供了条件。例 3 A、B、C 为公司三个独立核算的企业，彼此存在着购销关系：企业 A 生产的产品可以作为企业B 的原材料，而企业B 制造的产品的 80提供给企业C.有关资料见表 8-1：表 8-1A、B、C 三企业现状企业名称率（） 所得税率（） 生产数量

9、（件） 正常市价（元） 转移价格（元）A400B500C700注：以上价格均为含税价。假设企业A 进项税额 80000 元，市场平均年利率 24。如果三个企业均按正常市价结算货款，则应纳额如下：企业A 应纳额（200050017）（117）8000014530080000653000（元）企业B 应纳额（200060017）（117）14530017435814530029058（元）企业C 应纳额（160070017）（117）1743588016273613948823248（元）额653002905823248117606（元）合计应纳然而，当三个企业采用转移价格时，应纳情况如下：企业A

10、 应纳额（200040017）（117）800001162408000036240（元）企业B 应纳额（1600500400600）17（117）11624015111211624034872（元）企业C 应纳额160070017（117）（160050017）（11716273411624046494（元）额362403487246494117606（元）合计应纳就静态的总额来看，前后应纳的额是完全相同的，而公司总体税负的减轻恰恰是隐藏在这一外显数额的相同之中。在此具有决定性作用的是纳税支付时间的差异。由于三个企业的生产具有连续性，这就使得本应有企业A 当期应纳的相对减少 29060 元（6

11、530036240），即延至第二期缴纳（通过B 企业）；当然，这使得企业 B 第二期与企业C 第三期应纳税额分别增加了 5814 元和 23246 元，但各期（设各企业生产周期为 3 个月）相对增减金额折合为现值，则使纳税负担相对下降了 2942 元290605814（12）323246（12）6.相对节约的 2942 元的，这无疑可以给公司带来新的收益。四、利用固定资产节税（1）不得抵扣的购入固定资产，不包括房屋及建筑物等不动产。税定，企业购入固定资产，无论是国内购入的，还是进口或接受捐赠的，其进项税额不得从货物的销项税额抵扣。然而，根据条例规定，不得抵扣进项税额的购进固定资产的范围要比企业

12、财务通则和会计准则规定的固定资产范围小，它不包括房屋、建筑物等不动产。（2）固定资产能够的尽量不外购。税定购入的固定资产进项税额不得抵扣，这对来说无疑意味着税负的加重。为了减轻税负，企业如需固定资产时，能够的就尽量不外购，固定资产所需用料、零等购入，可以合法地从当期销项税额中抵扣，从而可以相应地节省一部分。（3）机器设备发生的修理费的进项税额可以抵扣。我国实行的是生产型，即用于非应税项的购进货物或应税劳务不得从销项税额中抵扣。新建、改建、扩建、修缮、装饰建筑物，无论会计制度规定如何核算，均属于非应税项目。因此，发生上述内容的修理费的进项税额不得列支。然而，在实际工作中可以区别对待：房屋、建筑物

13、修理费的进项税额抵扣的做法虽然有悖于生产型的原理，但在实际工作中却允许采取不同的处理方法。（4）销售使用过的固定资产暂免征收。对和经营者销售自己使用过的，除游艇、摩托车、汽车以外的固定资产暂免。但固定资产有具体的限定条件：属于企业固定资产目录所列物品；企业按固定资产管理，并确实使用过的物品；不超过其原值的物品。若不同时具备上述条件，无论会计制度规定如何核算，都按 6的税率征收。基于更新设备、盘活闲置资产等目的，企业有时会将已使用过或正在使用中的固定资产出售。由于税收的存在，一个高的并不一定能带来一个高的现金流入。例 4 企业拟将一项已使用 2 年的固定资产出售，该固定资产账面原值 200 万元

14、，已提折旧 26 万元。若该企业以 206 万元的价格将此项资产出售，由于 206 万元超出原值，需缴纳206612.36 万元。企业净收益 20612.36193.64 万元。若企业将价格降至 198 万元销售，虽然从方那里取得的收入少了 8 万元，但由于纳税义务的消失，企业的净收益反而增加了 198193.644.36 万元。此外，由于的降低，企业完全可以向方提出更为严格的付款要求，如要求其预付款等。这样，企业现金流入净增量就绝不仅仅是 4.36 万元了。五、折扣销售和销售折让的筹划在实际经济活动中，企业销售货物或应税劳务时，并不一定按销售，而为使购货买货物，往往给予购货的价格。税定折扣销

15、售可按余额作为应税销售额。例 5 企业甲为促进产品销售，规定凡其产品 2000 件以上的给予价格折扣 20。该产品单价为 20 元，则折扣后价格为 16 元。额200020176800（元）折扣前应纳额200016175440（元）折扣后应纳额之差680054401360（元）折扣前后应纳提供了 1360 元的节税空间。就这笔业务来说，税法为对于折扣销售，税法有严格的规定，只有满足下面三个条件，才能以折扣余额作为销售额：（1）销售额和折扣额在同一张上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算；若将折扣额另开，不论其在财务上如何处理，都不得从销售额中减除折扣额。（2）折扣销售不同于销售折扣。销售

16、折扣是指销货方为了鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给予购货方的一种折扣待遇。销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的费用，因而不得从销售额中减除。（3）折扣销售仅限于货物价格的折扣，实物折扣应按条例“视同销售货物”中的“他人”计算征收。此外，销售货物后，由于品种质量等原因购货方未予退货，但销货方需给予购货方的价格折让，可以按折让后的货款作为销售额。六、采用兼营和混合销售的筹划（一）兼营兼营是企业经营范围多样性的反映，企业的主营业务确定以后，其他业务项目即为兼营业务。兼营主要包括两种：（1）税种相同，税率不同。例如供销系统的企业，一般既经营税率为 17的生活资料，又经营税率为 13的农业用生产

17、资料等。（2）不同税种，不同税率。即企业在其经营活动中，既涉及项目，又涉及营业税项目。例如，在其从事应税货物或应税劳务的同时，还从事属于征收营业税的各项劳务等。，应当分别核算：（1）兼营不同税率的货物或应税劳务，在取得收从事以上两种兼营行为的入后，应分别如实记账，并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额。（2）兼营非应税劳务的，企业应分别核算应税货物或应税劳务和非应税劳务销售额，并对应税货物或应税劳务的销售收入按各自适用税率计算；对非应税劳务的营业额，按其适用税率征收营业税。分别核算即意味着税负的减轻，这是因为暂行条例明确规定，兼营不同税率的货物或者应税劳务，未分别核算的，从高适用税率，如本应按

18、 17和 13的不同税率分别计税，未分别核算的则一律按 17的税率计算缴税。兼营非应税劳务的，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税。营业税税率一般为 35，远远低于劳务应与货物或应税劳务一并征收税率。因而若将营业额并入应税销售额中，必然会增大税负支出。例 6 明华钢材厂属，5 月份销售钢材 180 万元，同时又经营农机收入 20 万元。一般则该厂应纳：（1）未分别核算：（18020）（117）1729.06（万元）应纳（2）分别核算：180（117）1720（113）1328.46（万元）应纳分别核算可以为明华钢材厂减轻 0.6 万元（29.0628.46）税负。例 7 华联商厦 5 月份共

19、销售商品 180 万元，同时又经营风味小吃，收入为 20 万元，则该商厦应纳：（1）未分别核算：（18020）（117）1729.06（万元）应纳（2）分别核算：180（117）1726.16（万元）应纳应纳营业税2051（万元）总体税负26.16127.16（万元）1.9 万元（29.0627.16）。分别核算可以为华联商厦节省（二）混合销售的筹划一项销售行为，如果既涉及应税货物又涉及非应税劳务，称为混合销售行为。应当的是：发生混合销售行为，涉及的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而做出的，两者之间是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这种税的应税项目，又从事那种税的应税项目，两者之间却没有

20、直接从属关系的兼营行为是完全不同的。这就是说混合销售行为是不可能分别核算的。根据税定，从事货物的生产与批发或零售的企业、企业性及经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性及经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收；其他和个人的混合销售行为，则视为销售非应税劳务，不征收，则只需缴纳营业税。“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过 50，非应税劳务营业额50。例 8 某大专院校于 2001 年 11 月转让一项新技术，取得转让收入 160 万元。其中：技术资料收入 100 万元，样机收

21、入 60 万元。因为该项技术转让的主体是大专院校，而大专院校是事业，该院校取得的 160 万元混合销售收入只需按 5的税率缴纳营业税，不缴纳。例 9 某木制品厂生产销售木制地板砖，并代为用户施工 2000 年 10 月，该厂承包了楚天歌舞厅的地板工程，工程总造价为 20 万元。其中：本厂提供的木制地板砖为 12 万元，施工费为 8 万元。工程完工后，该厂给楚天歌舞厅开具普通，并收回了货款（含施工费）。那么，该行为应纳额为：20（117）172.9（万元）假如该厂 2000 年施工收入 120 万元，地板砖销售为 100 万元，则该混合销售行为不纳。如果施工收入为 100 万元，地板砖销售收入为

22、 120 万元，则一并缴纳。从事兼营业务又发生混合销售行为的纳税企业或企事业，若当年混合销售行为较多，金额较大，企业有必要增加非应税劳务销售额，并使之超过年总销售额的 50，就可以降低混合销售行为的税负，不纳，从而增加企业利润。从事货物的生产、批发或零售的企业与企业性发生混合销售行为，视同销售货物，征收。例 10，1 月 1 日销售货物 8 万元，并利用自己的车队为化工厂为一般方送去货物，运费为 1600 元。此项业务应纳额为：（800001600）（117）1711856.42（元）免税是指国家对某种特定货物或劳务的全部或某一阶段的生产和流通过程不予课税。一般来说，免税意味着国家放弃一笔财政

23、收入而给予。然而，由于具有环环相扣的特点，免税可能会造成链条的中断，进而会加重的负担。应税货物从生产到流通要经过多少环节，对不同环节的免税其一般性是不尽相同的可以通过具体数据分析各个环节免税对于的影响。例 11 某种货物经过最初生产环节A、中间环节B、零售环节C，到达消费者手中。为了简化数据，率为 10，便于分析，假定均不含税，并且售价不随纳税情况的变化而变化。详细资料见表 8-2：表 8-2某货物销售各环节情况：元环节A环节B环节C进税 销 应 进税 销应 进税 销 应项目 项销率 售 纳 项 售 率 售 纳 项 售率 售 纳 合计价 () 税 税 税 价 ()税 税 税 价 () 税 税税

24、额额 额 额额 额 额额 额0 200 10 20 20 20 30010 30 10 30 400 10 40 10 40不免税A 免0 200免 0 0 0 300 10 30 30 30 400 1040 10 40B 免0 20010 20 20 0 300 免00 0 400 1040 40 60C 免0 20010 20 20 20 300 10 3010 0 4000 0 30免全免 0 200 免 0 0 0 300 免0 00 400 免0 00（1）最初生产环节A 免税的影响。对最初生产环节 A 的免税没有影响到国家的收入。原因在于这种免税不过是将链条的“链头”由环节A 推至环节B，并没有改变总体的税负水平。就环节A 来看，虽然无须缴纳 20 元税金，但同样无法向中间环节 B 取得同等金额的销项税额，因而，免税并没有直接给环节A带来实惠。由于上一环节免税，环节B 在取得进货时可以少付出现金 20 元，同时30 元，这样，环节 B该项货物在销售确认后，由于得不到进项抵扣，需按金额计算缴纳的现金流量并未受到影响。当然，由于存在购销时间差，可以获得时间价值所带来好处，但按购进扣税