纳税筹划案例分析

1、2. 纳税筹划平台及技术手段价格平台优惠平台漏洞平台弹性平台规避平台纳税筹划的技术手段12.1 价格平台2.1.1 价格平台概述价格平台：是指纳税人利用市场经济主体的自由定价权，以价格的上下浮动作为纳税筹划的操作空间而形成的一种技术手段，其核心内容是转让定价。转让定价：是企业集团根据其经营战略目标，在关联企业之间销售商品、提供劳务和专门技术、资金借贷等活动时所确定的集团的内部价格。转让定价采取某种类似经济组织内部核算的价格方式转让相互间的产品，产品的转让价格可能高于也可能低于由市场上供求关系决定的价格，进而在转移利润的基础上达到少缴税甚至不缴税的目的。22.1.2 价格平台筹划方法关联企业之间

2、进行转让定价的方式很多，主要有： 利用商品交易：由另一方完全掌握产品销售权；按一定比例包销部分产品；委托代销； 利用原材料和零部件的购销； 利用机器设备的转移； 利用提供劳务； 利用转移无形资产； 利用资金业务； 利用租赁业务（即使关联方之间税率相同，通过租赁也可达到减税目的）； 利用管理费用的支付：总收入的2%； 利用佣金的支付。3税法对关联企业之间转移定价的限制关联企业：按照税收征收管理法的规定，是指有下列关系之一的公司、企业和其他经济组织： 在资金、经营、购销等方面，存在直接或间接的拥有或者控制关系； 直接或间接地同为第三者所拥有或者控制； 其他在利益上具有相关联的关系。4关联企业间业务

3、往来税务管理规程 规定：企业与另一公司、企业和其它经济组织有下列8种关系之一的，即构成关联企业：一种是相互间直接或间接持有其中一方的股份总和达到25或以上的；二是直接或间接同为第三者所拥有或控制股份达到25或以上的；三是企业与另一企业之间借贷资金占企业自有资金50或以上，或企业借贷资金总额的10或以上是由另一企业担保的；四是企业的董事或经理等高级管理人员一半以上或有一名以上(含一名)常务董事是由另一企业所委派的；五是企业的生产经营活动必须由另一企业提供的特许权利(包括工业产权、专业技术等)才能正常进行的；六是企业生产经营购进的原材料、零部件等(包括价格及交易条件等)是由另一企业所供应并控制的；

4、七是企业生产的产品或商品的销售(包括价格及交易条件等)是由另一企业所控制的；第八种情况是对企业生产经营、交易具有实际控制、或在利益上具有相关联的其它关系，包括家族、亲属关系等。 5企业所得税法对关联企业之间业务往来以及应纳税所得额的计算做出了专门规定：纳税人与关联企业之间的业务往来，应按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。所谓独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平交易价格和营业常规所进行的业务往来。所谓合理调整，是指税务机关按照下列顺序和确定的方法调整： 按照独立

5、企业之间进行相同或者类似业务活动的价格； 按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应收取的收入和利润水平； 按照成本加合理的费用和利润； 按照其他合理的方法。62.1.3 价格平台筹划策略1. 转让定价的直接筹划策略 如果集团内的甲企业适用高税率，乙企业适用低税率或处于免税期，当甲企业将产品销售给乙企业时就应低价销售；相反，乙企业将产品销售给甲企业时就应提高价格。 当集团内部各纳税企业盈亏存在差异，也可以通过转让定价的形式将利润转移到处于亏损期的企业； 但当亏损企业适用高税率、盈利企业适用低税率时不宜采用这种方法； 如果盈利企业适用高税率、亏损企业适用低税率，可以实现绝对和相对减税的效果。7价格

6、平台筹划策略2. 转让定价的扩展筹划策略如果企业集团内部的企业都处于高税区，或者都处于盈利期，高价买和低价卖同样无效，都不能达到避税的效果，企业就可以在避税地或低税区设立一些辅助性的机构或公司并进行必要的安排；也可以收购一些享有产业性、地区性优惠的企业或亏损的企业形成关联企业，然后再进行必要的安排。这种安排需要一定的成本和费用，在纳税人生产经营还不具备一定过模式，筹划所产生的效益不一定很大，因而要进行成本效益分析。8关于避税港 法国税务专家安泽毕全伯认为：避税港是为个人或公司提供逃避缴纳本国税收的机会以及更为有利的税收优惠待遇的国家或地区，特别是对所得和遗产征收较低税款的国家或地区。 国际税务

7、专家肖温认为：在避税港不必负担税收，或者只负担比在主要工业国家轻得多的税收。 美国现代经济词典认为：避税港是指向别国的公司、企业提供低税率和其他特殊便利的国家。避税港的四个特征：A. 与工业国相比，或者不征税，或者只征税负很轻的税；B. 银行账户的保密程度很高；C. 没有外汇的统制和管理；D. 拥有离岸的金融活动中心（离岸金融业务是指金融机构吸收非居民的资金，服务于非居民的金融活动）。9避税港分类表类型国家或地区对所得和财富完全不征税瑙鲁、瓦努阿图、巴哈马、巴多斯、百慕大、卢森堡、特克斯与凯克斯群岛对个人所得征收低税格林纳达对所得和财富征收低税安提瓜、奥地利、瑞士仅对国内来源所得征税英属维尔京

8、群岛、开曼群岛、直布罗陀、中国香港、马思岛、利比里亚、列支敦士登、荷兰、巴拿马、新加坡、圣文森特国外来源所得适用低税率征税海峡群岛、塞浦路斯、科克群岛、爱尔兰、荷属安的列斯、蒙特斯提特岛102.1.4 价格平台纳税筹划案例案例1：某集团公司有甲、乙、丙三个公司，分别设在A、B、C 三国， A、B、C 三国的企业所得税税率分别为40%、30%和10%。甲公司专门生产各种叉车零配件，乙公司购进甲公司的零部件经组装出售。若按市场价格，甲公司的一套零部件售价为2.8万元，成本为2万元，乙公司的产品每台为3.6万元。2004年，甲公司共向乙公司提供了100套零部件，乙公司经组装全部销售出去。则：甲公司企

9、业所得税=（2.82）10040%=32万元；乙公司企业所得税=（3.62.8）10030%=24万元；集团公司总税负为56万元。11 为了减轻集团公司税收负担，该集团对销售策略进行了调整，即甲公司以每套2.1万元的价格将零部件卖给处于低税区的丙公司，丙公司再以每套3.5万元的价格转卖给乙公司，则：甲公司企业所得税=（2.12）10040%=4万元；乙公司企业所得税=（3.63.5）10030%=3万元；丙公司企业所得税=（3.52.1）10010%=14万元；这样，集团公司总税负为21万元，共计减轻了35万元的税负。12 案例2：某服装加工企业为有限责任公司，年产服装10万套，每套成本40元

10、，加工利润 2元，该企业有5个独立核算的商业网点，均为有限责任公司，商业利润每套4元。 服装厂年所得税额=10233%=6.6万元；每个商业网点年平均利润=10 45=8万元，各自年所得税额=8 27%=2.16万元，服装厂和商业网点共计所得税6.6+ 2.16 5= 6.6+ 10.8=17.4万元。 现该服装厂将每套加工利润降为1元，商业网点每套商业利润增加为5元，则：服装厂年所得税额=10127%=2.7万元；商业网点合计所得税= （10 5 5） 27% 5 =13.5万元，服装厂和商业网点共计所得税2.7+13.5= 16.2万元。采用转让定价方式减少所得税17.416.2=1.2万

11、元13案例3：某酒厂主要生产粮食白酒，产品销售给全国各地的批发商，当地的商业零售户、酒店、消费者也到厂里直接购买。按照以往的情况，当地的购买者每年到工厂以零售价格直接购买的白酒大约5000箱。为了减轻零售白酒的税负，企业在本市设立了一个独立核算的白酒经销部，该厂按照销售给其他批发商的产品价格与经销部结算，每箱400元，经销部再以每箱480元的价格（不含税价）对外零售。因为设立销售公司不影响从量消费税，在此不予考虑，则：转让定价前应纳消费税=5000 48025%=600000；转让定价后应纳消费税= 5000 40025%= 500000；转让定价使酒厂少缴消费税100000元。14类似地，多

12、步骤生产企业也可以成立新的生产企业。多步骤生产指工艺过程是由许多工艺上可间断的加工步骤组成，生产活动可以在不同时间、地点进行的生产，如纺织生产和机械制造等。如果多步骤生产企业将生产的最后一道或几道步骤分离出来，成立新的生产企业，新企业能够从以下两个方面享受税收优惠： 充分利用所得税的税收优惠，如新成立的企业吸纳下岗失业人员、城镇待业人员、退役士兵等；或者设在西部地区，税法规定，在西部成立独立核算的国家鼓励类的生产企业，可以享受西部大开发的相关税收优惠政策；外商投资企业在经济特区、沿海开放城市等地区成立独立核算的生产企业，可以享受低税率以及 “二免三减半”的税收优惠； 分离生产步骤成立新的生产企

13、业后，产品在新老企业间销售使销售额总量增加，从而可以在税前扣除更多的广告费等费用。 15案例4：减少土地增值税的纳税筹划对于房地产开发企业而言，影响企业利润的主要因素有3个，即销售价格、可扣除项目金额和土地增值税。土地增值率的高低决定土地增值税的多少，控制土地增值率的方法主要有两个：一是合理确定房地产的销售价格；二是增加扣除项目，尤其是从基础设施费和公共配套设施费入手。土地增值税四级超率累进税率表级数增值额/扣除项目金额税率速算扣除系数1不超过50%的部分30%0250%100%40%5%3100%200%50%15%4超过200%的部分60%35%16税收优惠：纳税人建造普通标准住宅出售，增

14、值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；例如，某开发商有可供销售的普通住房1万平方米，在允许扣除项目金额大体不变的条件下，每平方米可有A、B两种价格：A、每平方米售价为3400元时，增值率为19.97%，增值额未超过扣除项目金额的20%，免征土地增值税，可以获得233万元的利润；B、每平方米售价为3500元时，增值率为28.48%，应缴土地增值税99.75万元，可获得232.75万元的利润。（如不进行纳税筹划，低价销售更有利，可以促销）如果该开发商将其销售部门独立出来，设立一个房屋销售公司，房屋开发商将住房以每平方米3400元先卖给销售公司，而后销售公司再以每平方米3500元卖出，则可

15、以免除土地增值税。扣除营业税及其附加税费=（3500 3400） 100005%（110%）=5.5万元，从利益集团的角度讲，最终可以获得327万元的利润，比筹划前增加利润94.25万元17 房产的承包销售：房产开发企业与包销商签定合同，将房产交给包销商根据市场情况自订价格进行销售。包销有三个条件：A、由房地产开发企业向客户开具房产销售发票；B、包销商收取价差或手续费，并开具发票给开发商；C、在合同期满未售出的房产由包销商进行收购。房产的代理销售：代理销售是房地产开发企业将房产委托给销售公司销售。代理销售有三个条件：A、由房产开发企业向客户开具房产销售发票；B、代理商收取价差或手续费，并开具发

16、票给开发商；C、在合同期满未售出的房产代理商不进行收购。这时，房地产开发企业要按销售不动产交纳5%的营业税，销售公司应按服务业及代理业交纳5%的营业税。18案例5：成立废旧物资回收经营单位减轻增值税某钢铁生产企业附近无矿山，其生产原料主要为废旧钢材，废旧钢材的主要来源除了外地废旧物资回收经营单位外，主要从个体捡破烂者收购。税法规定，生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。但从个人处收购的废旧物资无法扣税，给企业加重了税负。于是，该钢铁企业决定成立一个废旧物资回收公司，独立法人独

17、立核算。物资回收公司收购废旧钢材后销售给钢铁企业，并开具由税务机关监制的普通发票，这样，企业生产所需全部废旧钢材均可以按照10%抵扣进项税额。条件允许的情况下，因废旧物资回收公司免税，其可以适当提高废旧钢材的价格，使钢铁厂增加进项税额。另外，税法规定，废旧物资回收经营单位应对废旧物资和其他货物的经营分别核算，不能准确核算的，不得享受废旧物资免征增值税的政策优惠。所以，分别核算是废旧物资回收公司最基本的纳税筹划方法。 19案例6：乳业生产企业的纳税筹划某市的一个乳品厂为工业生产企业，内部设有牧场和乳品加工厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工分厂加工成花色奶后出售。由于该厂不属于农业生产者，其最终

18、产品也非农产品，因而其加工出售的产品不享受农业生产者自产自销的免税待遇。根据增值税法的规定，该企业可抵扣的进项税额主要是饲养奶牛所消耗的饲料，包括草料和精饲料。而草料大部分是向农民收购或牧场自产，收购部分可按10%扣除进项税额；精饲料在前道环节（生产经营饲料单位）按现行政策实行免税，乳品厂无法取得抵扣凭证。因此，乳品厂的抵扣项目仅为外购饲料的10%以及一小部分辅助生产用品。但其销售收入却要按17%的税率计算销项税额，显然其税负沉重。20如果将牧场和乳品加工厂分为两个独立法人，独立核算，但仍保留以前的生产协作关系，不同的是牧场和乳品厂按正常的企业间购销关系结算。纳税筹划的效果为：作为牧场，由于其

19、自销未经加工的农产品鲜牛奶符合农业生产者自销农产品的条件，不交增值税；作为乳品加工厂，其购进的鲜牛奶可作为农产品收购处理，按10%抵扣进项税额，这部分进项税额此时已经远远大于原来草料收购额的10%，销售奶产品仍按原办法计算销项税额。在牧场环节按正常的成本利润率核算后，乳品加工环节的增值额已减少，因而乳品加工厂的税负大大降低。 类似地，公司内部设有农场和棉纺织厂，也可选择分立的方式。21案例7：某著名国际汽车生产厂商在中国设立汽车销售公司，向中国出口汽车100辆，每辆车的完税价格为8万元，关税税率60%，消费税率5%，增值税率为17%，假设这种汽车在国内市场的售价为20万元。则该销售公司进口汽车

20、时需缴纳：关税=100860%=480万元进口环节增值税=（1008+480）（15%）17%=1347.36 17% =229.05进口环节消费税=（1008+480）（15%）5% = 1347.36 5% =67.37国内销售环节增值税=1002017%229.05=110.95进口环节应纳税额合计为480+229.05+67.37=776.42万元；国内销售环节税额合计，即增值税为110.95万元。22 如果该汽车生产厂商在中国设立汽车总装厂并销售成品汽车，改原来进口整装汽车的方式为进口散装汽车零部件，一辆汽车的零部件以4万元的价格转让给子公司（我国外商投资企业的所得税税率较低，进口关

21、税税率较高，以较低的价格进口零部件，既可以少交关税和增值税，又可以使形成的高所得额按较低的所得税税率纳税），零部件的进口税率为30%，假设这种汽车在国内市场的售价仍为20万元。更为有利的是，从03年起，我国对进口汽车非关键零部件取消进口配额限制。关税=100430%=120万元进口环节增值税=（1004+120）17%=88.4万元国内销售环节增值税=1002017%88.4=251.6万元国内销售环节消费税=100205%=100万元进口环节应纳税额合计为120+88.4=208.4万元，国内销售环节增值税和消费税合计为251.6+100=351.6万元。 23第二方案税负与第一方案税负比较

22、表 24两个方案比较，进口环节第二个方案比第一个方案共计少缴税568.02万元，其中节约关税360万元，这是绝对减税；节约消费税67.37万元，这是相对减税（这部分消费税要在以后的生产销售环节补交，而且当第二种方案下的汽车成品在中国市场的售价与第一种方案的一致时，第二种方案还要多缴消费税，计税价格相差（20-13.47）100 =6.53100=653，消费税税额相差6535% =32.65）；相对节约增值税140.65万元，这部分增值税也要在以后的生产销售环节补交。25国内销售环节第二种方案要比第一种方案多缴税351.6-110.95=240.65万元，其中增值税多交251.6-110.95

23、=140.65万元，把进口环节少缴的增值税229.05-88.4=140.65万元全部补交上了；多缴消费税100万元，不但补交了进口环节节省的67.37万元的消费税，还多交了100-67.37=32.63万元=（20-13.47）1005%。所以，第二个方案与第一个方案比较，关税方面获得的税收利益较大，直接实现绝对减税360万元；增值税在进口环节实现了140.65万元的相对减税，在国内销售环节又将这部分税款补上；消费税方面，进口环节暂时实现了67.37万元的相对减税，但国内销售环节不但将这部分税款补上，而且还在绝对额上多缴税32.63万元。但总体而然，单从税收的角度考虑，第二个方案要大大优于第

24、一个方案，共计绝对减税360-32.63=327.37万元，而且还将140.65+67.37=208.02万元的税款推迟交纳了。262.2 优惠平台2.2.1 优惠平台概述优惠平台：是指纳税人进行纳税筹划时凭借税法规定的优惠政策形成的一种操作空间。税收优惠政策：是指税法对某些纳税人或征税对象给与鼓励或照顾的一种特殊规定。纳税人利用优惠平台为自己的生产经营活动服务，总的来说有三个层次： 被动接受税收优惠政策； 主动接受税收优惠政策； 主动创造条件符合税收优惠政策272.2.2 优惠平台筹划方法1. 直接利用筹划法高新技术企业；“三废”生产企业；促进下岗失业人员就业的企业；在老少边穷地区新办的企业

25、；对新办的独立核算的从事咨询业、信息业、技术服务业的企业， 交通运输业、邮电通讯业，公用事业、商业、物资业、对外贸易业、旅游业、 仓储业、居民服务业、饮食业、教育文化业、卫生事业的企业，等等。2. 临界点筹划法新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇待业人员超过企业从业人员总数60%的，免征所得税3年；免税期满后，当年新安置城镇待业人员占企业原从业人员总数30%以上的，可减半征收所得税2年。28对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占企业生产人员总数35%以上的，暂免征收企业所得税；该比例超过10%未达到35%的，减半征收所得税。由民政、街道和乡镇举办的

26、民政福利企业，安置“四残”人员占企业生产人员50%及以上的，增值税实行先征后返。安置“四残”人员占企业生产人员35%以上，未达到50%的民政福利工业企业，如发生亏损的，可给予部分或全部返还已征增值税照顾。 从事服务业（不包括广告业）的民政福利企业，安置残疾人员占企业生产人员35%以上的，免征营业税。链接资料民政福利企业的流转税优惠.doc 根据营业税暂行条例的规定，残疾人员个人提供的劳务免征营业税。29财税200493号规定，对为安置自谋职业的城镇退役士兵就业而新办的服务型企业（除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外）当年新安置自谋职业的城镇退役士兵达到职工总数30以上，并与其签订1年以上期限劳动

27、合同的，经县级以上民政部门认定，税务机关审核，3年内免征营业税及其附征的城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。 军队转业干部从事个体经营的，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。对为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%及其以上的，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3年内免征营业税。从2000年1月1日起，对安置随军家属而新开办的企业，随军家属占企业总人数60%以上的；或从事个体经营的随军家属，自税务登记之日起，3年内免征营业税。 30 契税的税收优惠1. 契税优惠的一般规定 国家机关、事业单位、社会团体

28、、军事单位承受土地、房屋用于办公、教学、医疗、科研和军事设施的，免纳契税。 城镇职工按规定第一次购买公有住房，免征契税。自2000年11月29日起，对各类公有制单位为解决职工住房而采取集资建房方式建成的普通住房，或由单位购买的普通商品住房，经当地县以上人民政府房改部门批准、按照国家房改政策出售给本单位职工的，如属于职工首次购买住房，均可免征契税。 因不可抗力灭失住房而重新购买住房的，酌情减免。 土地、房屋被县以上人民政府征用、占用后，重新承受土地、房屋权属的，由省级人民政府确定是否减免。31 承受荒山、荒沟、荒丘、荒滩土地使用权，并用于农林牧渔业生产的，免征契税。 经外交部确认，依照我国有关法

29、律规定以及我国缔结或参加的双边和多边条约或协定，应当予以免税的外国驻华使领馆、联合国驻华机构及其外交代表、领事官员和其他外交人员承受土地、房屋权属。2. 契税优惠的特殊规定 企业公司制改造非公司制企业，按照公司法的规定，整体改建为有限责任公司（含国有独资公司）或股份有限公司，或者有限责任公司整体改建为股份有限公司的，对改建后的公司承受原企业土地、房屋权属，免纳契税。非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司，以其部分资产与他人组建新公司，且该国有独资企业（公司）在新设公司中所占股份超过50%的，对新设立公司承受该国有独资企业（公司）的土地、房屋权属，免征契税。32 企业股权重组在股权转让中，单

30、位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。国有、集体企业实施“企业股份合作制改造”，由职工买断企业产权，或向其职工转让部分产权，或者通过其职工投资增资扩股，将原企业改造成股份合作制企业的，对改造后的股份合作制企业承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。 企业合并在企业合并中，合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，不征收契税。 企业分立在企业分立中，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，不征收契税。33 企业出售国有、集体企业出售，被出售企业法人注销，并且买受人妥善安置原企业30%以上职工的，对其承受所购企业的土地、房屋权属，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征

31、契税。 企业关闭、破产企业依照有关法律、法规的规定实施关闭、破产后，债权人（包括关闭、破产企业职工）承受关闭、破产企业土地、房屋权属以抵偿债务的，免征契税。对非债权人承受关闭、破产企业土地、房屋权属，凡妥善安置原企业30%以上职工的，减半征收契税；全部安置原企业职工的，免征契税。34 房屋的附属设施对于承受与房屋相关的附属设施（包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室）所有权或土地使用权的行为，按照契税法律、法规的规定征收契税；对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的，不征收契税。 继承土地、房屋权属对于继承法规定的法定继承人继承土地、房屋权属，不征契税；非法定继承人根据遗嘱承受死者

32、生前的土地、房屋权属，属于赠与行为，应征收契税。 其他经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。政府主管部门对国有资产进行行政性调整和划转过程中发生的土地、房屋权属转移，不征收契税。企业改制重组中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。353. 挂靠筹划法 挂靠筹划法：是指企业或个人原本不能享受税收优惠待遇，但经过一定策划，通过挂靠在某些能享受税收优惠的企业、个人或产业、行业、产品上，使自己也能符合优惠条件。在实际生活中，挂靠筹划法很多，例如：挂靠先进技术企业筹划：外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直

33、接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40%税款。被投资企业在开始生产经营之日起或再投资资金投入使用后的第一年内，经考核确认为先进技术企业时，可再按100%退税率补退其差额部分。36设计单位挂靠“建筑业”，签订工程承包合同：设计单位进行工程承包时主要负责勘探设计、设备采购、施工招标发包、项目管理、质量监督和试测考核等，一般不辖施工队，不直接从事施工作业。按照营业税有关规定，对设计单位承包的建筑安装工程，无论是否参与施工，都一律按“建筑业”征税，同时扣缴分包人、转包人应纳的“建筑业”营业

34、税。如果设计单位不作为工程总承包人，不与建设者签订工程承包合同，只是负责某项设计任务，则按“服务业其他服务”项目征税，此时设计单位应确定为“服务业”纳税人。 挂靠科研机构:企业科研机构，包括研究所、技术中心等，直接用于科学研究、科学实验的进口仪器、设备、化学试剂和技术资料，免征增值税，并享受减免关税的优惠政策。挂靠技术开发：企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在30万元以下的，可一次或分次摊入管理费用，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。37挂靠下岗失业职工，利用其再就业优惠证避税： 三项税收优惠政策促进下岗失业人员再就业： 对商贸企业、服务性企业

35、（除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、氧吧外）、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用持再就业优惠证人员，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税的优惠。 定额标准为每人每年4000元，可上下浮动20%，由各省、自治区、直辖市人民政府根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和税务总局备案。按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。对2

36、005年底前核准享受再就业减免税政策的企业，在剩余期限内仍按原优惠方式继续享受减免税政策至期满。 38 对持再就业优惠证人员从事个体经营的（除建筑业、娱乐业以及销售不动产、转让土地使用权、广告业、房屋中介、桑拿、按摩、网吧、氧吧外），按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和个人所得税。纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的应以上述扣减限额为限。 对国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流安置本企业富余人员兴办的经济实体（从事金融保险业、邮电通信业、娱乐业以及销售不动产、转让土地使用权，服务性企业中的广告业

37、、桑拿、按摩、氧吧，建筑业中从事工程总承包的除外），凡符合以下条件的，经有关部门认定，税务机关审核，3年内免征企业所得税。 一是利用原企业的非主业资产、闲置资产或关闭破产企业的有效资产；二是独立核算、产权清晰并逐步实行产权主体多元化；三是吸纳原企业富余人员达到本企业职工总数30以上(含30)，从事工程总承包以外的建筑企业吸纳原企业富余人员达到本企业职工总数70以上(含70)；四是与安置的职工变更或签订新的劳动合同。39对外开放后勤服务场所的纳税筹划内部核算的福利机构和后勤服务场所，可脱钩改制成新办服务型企业，一些属于福利费开支的项目，如工资支出，就可以转换为税前列支的开支；而且新办的服务型企业

38、安排本企业富余职工，可以享受再就业税收优惠，三年内免征企业所得税。总公司效益较好的，通过新办企业承办有关服务事项，既增加了新办企业的收入，又减少了总公司的税收，这样可以收到总体的低税收、多办事的效果。类似地，如果企业将技术开发部门设立为独立核算、独立纳税的技术开发中心，由于技术开发中心按市场价格向企业收取费用，企业可以合理合法地多扣除技术开发费，而且，由于技术开发中心可以享受到减免营业税和企业所得税的税收优惠，企业可以适度提高支付给技术开发中心的技术开发费，尽可能多在税前列支技术开发费。40 上述优惠政策审批期限为2006年1月1日至2008年12月31日。税收优惠政策在2008年底之前执行未

39、到期的，可继续享受至3年期满为止。 财税2002208号文件规定的对下岗失业人员从事个体经营活动，是指其雇工7人（含7人）以下的个体经营行为。下岗失业人员从事经营活动雇工8人（含8人）以上，无论其领取的营业执照是否注明为个体工商业户，均按照新办服务型企业有关优惠政策执行。 财税2002208号文件中的服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定的经营活动的企业。原有的企业合并、分立、改制、改组、扩建、搬迁、转产以及吸收新成员、改变隶属关系、改变企业名称和企业法人代表的，不能视为新办企业。41挂靠资源综合利用：能够利用废弃物的企业有水泥及混凝土、发电、冶金、玻璃、砖瓦、石灰和建筑业。 促进资源

40、节约和环境保护是税收政策支持建设节约型社会和发展循环经济的主要着力点。 在鼓励废物综合利用方面，一是对利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的企业，在5年内减征或者免征企业所得税。 二是对企业生产原料中掺有不少于30%的煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣和其他废渣（不包括锅炉水渣）的建材产品免征增值税。 三是对企业以林区采伐、造材、加工“三剩物”和次小薪材为原料生产加工的综合利用产品实行增值税即征即退政策。 四是对油母页岩炼油、城市生活垃圾发电和废旧沥青混凝土回收利用实行增值税即征即退政策。对综合利用煤矸石、煤泥、油母页岩等发电、风力发电、部分新型墙体材料产品实行增值税减半征收政策

41、。42 五是对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税。生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按10%计算抵扣进项税额。 在减少污染排放物方面，一是对含铅汽油与无铅汽油分别按0.28元/升和0.2元/升的税率征收消费税。二是对生产销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车减征30%的消费税。三是对各级政府及主管部门委托自来水厂（公司）随水费收取的污水处理费，免征增值税。 在鼓励清洁生产方面，一是内资企业在我国境内投资的符合国家产业政策的技术改造项目，其所需国产设备投资额的40%，可从设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。企业环保设备投资符合条件的，也比照

42、这一规定执行。43 二是对列入当前国家重点鼓励发展的产业、产品和技术目录、对环境保护和资源综合利用具有重要意义的产业、产品，如安全高效的农药原药新品种，废气、废液、废渣综合利用，环保检测仪器新技术设备制造，环境污染治理工程及检测和治理技术，防护林工程，荒漠化防治等，在规定范围内免征进口设备的关税和进口环节增值税。 此外，在鼓励使用先进环保产品方面，将一些高科技环保设备，如5.9升及以上的天然气发动机、风力发电设备及零部件、用于造纸工业中污水处理的碱回收锅炉等，列入了进口商品税则暂定税率。 “十一五”期间的税制改革，将贯彻可持续发展战略，研究制定促进循环经济发展的税收政策。442.2.3 优惠平

43、台纳税筹划案例案例1：某化妆品生产企业连年获得民政福利企业的税收优惠，即免征企业所得税，原因是该企业安置“四残”人员占生产人员总数的比例在35%以上。有人举报说该企业实际安置“四残”人员情况不属实，因为平时厂房里没有多少“四残”人员。于是税务机关进行了两次检查，但奇怪的是检查时该企业“四残”人员比例却刚好超过35%，只能继续给予其免税待遇。平时，该企业里的“四残”人员不一定符合比例，但每次检查时，该企业总能把握时机，使其比例符合规定条件，从而堂而皇之地享受税收优惠政策。如果四残人员达不到规定的比例，企业可根据需要将厂区内若干个车间以承包的名义挂在亲属名下，再将厂房进行适当划分，同一厂区两块牌子

44、，一个是正常纳税企业，一个为福利企业。两个企业表面上分开核算，实际上通过“料工费”的合理划分，使正常纳税企业利润低、税负轻，享受税收优惠的企业利润大，让优惠政策带来的利润达到最大化。45案例2：软件开发企业工资额扣除的税收优惠软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予扣除。但必须同时具备下列条件： 具备省级科技部门审核批准的文件、证明； 自行研制开发为满足一定用户需要而制作用于销售的软件，软件产品的形式是记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（软盘、硬盘和光盘等）； 以软件产品的开发生产为主营业务，符合企业所得税纳税人条件； 年销售自产软件收入占企业年总收入的比例达到35%以上；

45、 年软件技术转让收入占企业年总收入的比例达到50%以上（须经技术市场合同登记）； 年用于软件技术研究开发经费占企业年总收入的5%以上。46案例3：乳品厂成立配送公司的纳税筹划某乳品公司为有限责任公司，由一些个人股东投资组建，生产的奶产品除直接供应给各个大小超市外，很多居民家庭也直接从公司订奶，所有的销售均送货上门，企业的运输及配送任务由其下属的非独立核算的运输部负责。筹划思路：乳品公司新成立一家配送公司（属于交通运输企业），乳品公司及其股东各占一定比例的出资额。配送公司专门负责乳品公司产品的配送及分发服务，配送公司所需送奶车及冰箱等设备由配送公司购买，配送公司招聘60%以上的城镇待业人员从事配

46、送工作，配送公司直接向用户收取运费并产生相应利润。法律依据：新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇待业人员超过企业从业人员总数60%的，经主管税务机关审核批准，可免征所得税3年；免税期满后，当年安置城镇待业人员超过企业从业人员总数30%的，经主管税务机关审核批准，可减半征收企业所得税。 47纳税筹划后，企业原本属于混合销售行为、需缴纳增值税的运费转为缴纳营业税的运营收入（而且，按照税法的规定，凡与运营业务有关的各项劳务活动，均属于“交通运输业”税目的征税范围），企业的流转税及其附加税费可以大大减轻；更为有利的是，从乳品公司随业务转移过来的利润可以免缴所得税，配送公司的利润可以直接向乳品公司及其股

47、东分配。配送公司直接向股东分配利润，以及乳品公司从配送公司分回的投资收益分配给其股东时，其股东均相当于只缴纳个人所得税。48案例4：有纳税期税收优惠的内外资企业的避税筹划对于享受定期减免税的内外资企业来说，在定期减免税优惠即将到期时，往往采取以下两种形式建立新企业进行避税：一是注销老企业，成立新企业，重新享受税收优惠；二是缩小老企业生产规模，成立新企业，新企业无偿使用老企业资产，将利润转移到新企业重新享受税收优惠；或者新、老企业构成关联交易，通过转让定价将老企业利润转移到新企业享受税收优惠。例如，某大型跨国公司在深圳龙岗区经营将满十年时，为了再次享受新办企业“免二减三”的税收优惠，投资方提前注

48、册了一家生产同样产品的公司。老公司的投资项目随着产品的生产、销售业务迁入新公司，顺利地实现了老公司向新公司的过渡，老公司随后注销。有人建议税法应增加反避税条款：凡是在享受完税收优惠后未满投资年限又投资建立同类新企业，缩小老企业的规模而转移到新企业的利润，不得享受新办企业的税收优惠。492.3 漏洞平台2.3.1 漏洞平台概述漏洞平台：是建立在税收实务中征管方的大大小小漏洞上的操作空间。在税收实务中，税收漏洞是导致税收失效、低效的主要原因之一。漏洞在一国的税收之中是必然存在的，而且星星点点地分布在立法、执法等环节之中，即税收漏洞可以分为立法环节的漏洞和执法环节的漏洞。纳税人可以充分利用漏洞平台所

49、提供的空间进行并不违法的纳税筹划。502.3.2 漏洞平台纳税筹划案例案例1：纳税地点的纳税筹划增值税法规定：固定业户到外县市销售货物的，应当向其机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，向其机构所在地主管税务机关申报纳税。未持有其机构所在地主管税务机关核发的外出经营活动税收管理证明的，应向销售地主管税务机关申报纳税；未向销售地主管税务机关申报纳税的，由其向机构所在地主管税务机关申报纳税。这种规定的漏洞体现在纳税人未开证明的情况下，在哪里都可能不纳税。另外，在对固定业户与非固定业户的判断标准及判定权的归属上也存在着漏洞。对固定业户的判断标准是依注册地、管理机构所在地还是经营地，税

50、法经常未予明确。51案例21：个人实报实销的补贴是否缴纳个人所得税问题个人所得税法规定：个人取得的应纳税所得，包括现金、实物和有价证券。从税收实践看，此项税法规定存在着明显的缺陷：一是税法规定的应税所得项目没有随时代的发展进行适时地调整，存在着列举项目覆盖面窄，无法涵盖经济生活中不断涌现的新的经济行为，并使之游离于税收管理的约束之外；二是限制了税务机关的管理，对一些税法规定之外的经济行为，税务人员明知道其不合理，但苦于无法可依而不能作为。比较典型的是企业以实报实销的形式发给职工的差旅费、培训费、餐饮费等各种名目的补贴，由于税法对个人取得的上述收入未作规定，税务机关不能将这部分补贴并入工资、薪金

51、进行征税。有人建议国家税务总局对个人所得税法进行适当修改，借鉴财政部、国家税务总局关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关所得税政策的通知精神，将企业以实报实销方式转化为企业职工收入的项目，全部纳入到个人所得税征收范围，以弥补现有税收政策的不足，堵塞纳税人避税的漏洞。52案例22：分支机构人员如何缴纳个人所得税的问题据调查，分支机构人员交纳个人所得税有三种方式：一是分支机构的雇员在总公司领取工资薪金按照总公司所在地的个人所得税扣除标准在总公司纳税；二是分支机构的雇员在总公司领取工资薪金按照总公司所在地的个人所得税的扣除标准在分支机构所在地纳税；三是分支机构的雇员在总公司领取工资薪金按照

52、分支机构所在地的扣除标准在分支机构所在地纳税。个人所得税法规定：个人所得税以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。负责发放分支机构雇员工资薪金的总公司为个人所得税扣缴义务人，总公司在当地扣缴分支机构雇员的个人所得税，可以说与税法规定不相悖。但由于各地个人所得税的费用扣除标准不同，这就为纳税人利用两个地区扣除标准的差异规避或减轻税负创造了条件。有人建议应将分支机构雇员个人所得税的缴纳方式统一确定为“支付所得的单位或者个人为扣缴义务人，并依据分支机构所在地个人所得税减除费用标准、在分支机构所在地税务主管部门缴纳税款”。这样，既能有效地规避地区间抢夺税源的问题，又能有效地规避因政策不同而产生的避税问题

53、。53案例3：平销返利的纳税筹划自2004年7月1日起，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税额，公式： 当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金（1所购货物适用的增值税税率）所购货物适用的增值税税率 商业企业向供货方收取的各种返还收入，一律不得开具增值税专用发票。即供货方不得冲减销项税额。自2004年7月1日起，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额无必然联系，且商业企业向供货方提供一定劳务的收入，例如进场费、广告费、促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值

54、税进项税额，应按营业税的适用税率（5%）征收营业税。54商业企业的筹划： 改换名目尽量缴纳营业税。作为平销返利冲减进项税额损失大，而缴纳营业税的税负轻。由于区分征税的主要依据是该项收入与商品销售量、销售额有无必然联系，而这个关键点在有些情况下并不十分明晰，所以，纳税人就可以据此进行纳税筹划。如有些商业企业在可以预计供货方商品销售额的基础上，规定必须缴纳固定数额的进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，而不可预计的销售额则按销售金额或数量收取返利，这样就可以将本应进行增值税进项税额转出的返利，转为只缴纳营业税的收费，从而达到降低税负的结果。 变经销为受托代销。供货方的筹划：在真正的平销返利

55、的情况下，对于常来常往、业务量大的老客户，最好将年终的平销返利变为平时的优惠价销售，这样可使供货方得以扣减销项税额。55例如，某商业企业预计当月能销售供货方商品1000万元，原本按照双方约定商业企业应收取15%的返利。为了降低税负，双方约定收取固定费用（可以列明进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等）100万元，其余收取变动费用。方案一：按销售金额比例向供货方收取150万元，应按照平销返利的有关规定冲减当期进项税额，当期应冲减进项税额=150（1+17%）17%21.80（万元）。方案二：形式上与商品销售额无必然联系而收取的固定费用100万元，应缴纳营业税1005%5（万元），其余50万

56、元是按销售金额比例向供货方收取的返利（变动费用），应冲减进项税额=50（1+17%）17%7.27（万元），比方法一减少税款9.53万元（21.805 7.27）。如果将固定费用比例扩大，变动费用比例缩小，其减税效果更加明显。当然，商业企业应结合实际情况，考虑固定费用与变动费用比例的合理性。 56关于返点支出能否税前列支的问题一种观点认为，供货方支付返利后应向商业企业索取正规的票据，凭借合法的票据将返利支出作为营业费用在税前列支。关于票据的类型，国家税务总局在关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知中只规定：“商业企业向供货方收取的各种收入，一律不得开具增值税专用发票”，但未

57、具体规定商业企业收取返利时应开具何种发票。另一种观点认为，供货方支付给商业企业的返利，属于商业折扣的范围。国家税务总局在关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复中规定，纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上分别注明的，可按折扣后的销售额计征所得税，如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。另外，税法规定，纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支。因供货方给与商业企业的返利未在一张销售发票上反映，不能税前列支。57案例4：确定合适的利息扣除方式按照土地增值税暂行条例实施细则规定，财务费用中的利息支出，允许据实扣除，但最高不得超过按商业

58、银行同类同期贷款利率计算的金额，其他房地产开发费用，则按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5扣除。如果房地产开发企业不能按照转让房地产项目计算分摊利息支出，或不能提供金融机构贷款证明的，房地产开发费用应按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的10以内按规定扣除。即：纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出，并提供金融机构证明的，其允许扣除的房地产开发费用为：利息（取得土地使用权所支付的金额房地产开发的成本）5以内。但利息支出最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；凡不能按转让房地产开发项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，其允许扣除的房地产开发费用为

59、：（取得土地使用权所支付的金额房地产开发成本）10以内。58上述规定为纳税人进行税收筹划提供了选择余地。如果建房过程中借用了大量资金，利息费用很多，房地产开发企业则应采取据实扣除的方式，此时，应尽量提供金融机构贷款的证明。如果建房过程中借款很少，利息费用很低，则可故意不计算应分摊的利息支出，或不提供金融机构的贷款证明，这样，可以多扣除费用，减轻税负。59 案例：假设某房地产开发企业进行一个房地产项目开发，取得土地使用权支付金额300万元，房地产开发成本为500万元。 如果该企业利息费用能够按转让房地产项目计算分摊并提供了金融机构证明，则其可扣除开发费用=利息费用+(300+500)5%=利息费

60、用+40万元； 如果该企业利息费用无法按转让房地产项目计算分摊，或无法提供金融机构证明，则其可扣除开发费用=(300+500)10%=80万元。 对于该企业来说，如果预计利息费用高于40万元，但没有超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额，企业应力争按转让房地产项目计算分摊利息支出，并取得有关金融机构证明，以便据实扣除有关利息费用，从而增加扣除项目金额。 60案例5：外商投资企业和外国企业购进国产设备投资抵免企业所得税的法律规定问题（国税发200090号 ）某中外合资制药企业2001年正式投产，主要从事中西成药生产，2002年为其第一个获利年度。2002年1月合资企业购进一批国产设备并投入使用