国际税收协调法律机制之构建

1、PAGEXXXPAGE 13国际税收协协调法律机机制之构建建在经济济全球化的的背景下，国国家之间的的依存度增增强，“要要避免经济济不稳定、有效促进进繁荣，各各国有必要要对因国内内经济行动动而产生的的外部影响响负起责任任来。” 1因因此，一国国在制定税税收法律和和制度时，不不仅要考虑虑国内的经经济发展水水平和财政政收支状况况，还需要要考虑对他他国税收利利益的影响响，以及国国际社会的的整体利益益等。作为为国际社会会的一员，这这是国家应应当承担的的国际义务务和责任。本文所要要研究的是是，如何诠诠释和行使使税收主权权，以有效效维护税收收主权，并并得以建构构一个公正正和谐的国国际税收协协调秩序。一、负负

2、责任税收收主权的内内涵与要义义主权是是国家的固固有属性，“主权帮助助创造了国国家，当面面临着来自自内部或外外部的威胁胁时，主权权帮助维护护着国家的的完整性，主主权帮助保保障着国家家的连续性性并防止它它们的消亡亡。” 2税收收主权是国国家根据自自身的经济济发展目标标制定其税税收政策，对对税收活动动进行有效效的管理，以以及自主、独立地参参与国际税税收利益分分配关系，以以增加财政政收入，维维护自己的的税收权益益的根本权权利。在当当今全球化化的条件下下，税收主主权对于维维护和促进进各国的生生存和发展展具有极其其重要的价价值意义和和功能。从从性质上来来看，一方方面，税收收主权是一一国维护、推进国内内经济

3、社会会发展的极极其重要的的手段和资资源，所以以，税收主主权必须保保有足够的的权力张力力和行使自自由，这就就决定了税税收主权具具有绝对的的属性，意意味着税收收主权具有有完全的独独立自主性性，不受外外来的干预预或损抑。另一方面面，在经济济全球化的的条件下，各各国的税收收主权行为为之间的相相互联系、影响日益益广泛、密密切和深入入，税收政政策的外部部效应使得得一国税收收政策往往往成为双刃刃剑。在现现代国际社社会，“国国家承担的的基本责任任是不要做做出有损于于他国权利利的行为。” 33税收主主权也因此此具有了相相对的属性性，这意味味着各国基基于税收协协调与合作作的需要，必必然要对各各自的税收收主权予以以

4、相互调整整、约束和和平衡等，税税收主权因因而不能再再是一种完完全绝对的的行动自由由。在新的的历史条件件下，一个个国家之所所以拥有主主权权力，不不仅是因为为它在联合合国和各种种国际制度度内占有名名义上的席席位，更是是由于它能能够对国内内和国际社社会承担和和履行应有有的责任。 4“在某种种程度上作作为责任的的主权， 在国际实实践中日益益得到广泛泛承认。” 5因此，负负责任的税税收主权将将成为税收收主权绝对对性与相对对性的平衡衡融合的指指导原则、理念和衡衡量标准。负责任的的税收主权权所强调的的是，在经经济全球化化的条件下下，税收主主权的拥有有和行使应应当以对国国内和国际际社会担当当责任为基基础和归依

5、依。负责任任的税收主主权要求一一国既要关关注本国的的税收利益益，也要关关注他国的的税收利益益;既要考考虑眼前利利益更要协协调规划长长远利益;既要着力力于本国经经济社会的的发展，也也要兼顾国国际社会的的协调共同同发展。负负责任的税税收主权为为各国正当当地行使税税收主权权权力提供了了一个原则则框架，为为税收主权权的权力张张力与约束束提供了调调整平衡的的基础与空空间，为各各国在税收收领域的主主权行为建建立了较为为一致的期期望或预期期，从而有有助于国际际税收秩序序的良性发发展。通过过各国的协协商和实践践推动，负负责任的税税收主权将将逐步形成成具体的责责任标准，从从而更好地地指导、规规范各国税税收主权。

6、 6从性质和和效果上来来看，负责责任的税收收主权意味味着各种税税收主权活活动必须受受到相应的的约束和限限制，税收收主权似乎乎将因此被被迫收缩而而不能完全全自由地行行使。然而而，负责任任的税收主主权并不意意味着硬性性限制税收收主权权力力，负责任任的税收主主权赋予了了主权一种种弹性的平平衡调整性性质，其效效果是产生生一种结构构性的规范范约束效力力，从而促促使各国在在享有税收收行动自由由的同时，与与相关各方方进行必要要的协调平平衡。因此此，负责任任的税收主主权应该是是一种行使使自由与利利益平衡的的互动结构构，而不是是那种对税税收主权权权力进行单单向的硬性性压制的僵僵化约束。二、国国际税收协协调的动因

7、因及其内涵涵(一)国际税收收协调的概概念梳理国际税税收协调在在财政税收收学界是一一个被广泛泛使用的术术语，国内内财政税收收理论界普普遍使用的的是“国际际税收关系系协调”的的概念，其其含义是指指围绕两个个或两个以以上的主权权国家(或或地区)，对对跨国纳税税人行使各各自税收管管辖权所产产生的冲突突进行协调调的行为。 7在国内税税法学界，还还没有学者者对国际税税收协调从从正面直接接进行定义义。在西方方国家，对对于国际税税收协调这这一术语也也存在着诸诸多争论。早期的一一些学者认认为，国际际税收协调调是国家间间通过建立立协商机制制来进行合合作以解决决税收差异异的行为，或或者是关税税同盟和经经济同盟成成员

8、国为了了推动一体体化进程而而协调税收收政策的过过程。近期期一些学者者则认为，国国际税收协协调有两个个不同的方方向：一是是各国税制制完全消除除差异，实实现均等化化;另外的的方向是“差异化”前提下的的协调，即即允许每个个国家可以以有不同的的税制，但但在运用税税收政策时时必须考虑虑大家共同同的经济和和社会目标标。此外，一一些学者认认为，国际际税收协调调也包括主主权国家税税收制度的的趋同趋势势。 88总之，西西方理论界界对国际税税收协调的的定义有不不同，主要要体现在国国际税收协协调的范围围和程度上上，以及目目的、方向向上。当前前，西方税税收理论界界使用最多多的，并得得到公认的的国际税收收协调的表表述是

9、“IInterrna-ttionaalTaxxHarmmonizzatioon”。在在具体使用用这一术语语时，其外外延仍有很很大的不同同。但一般般认为，国国际税收协协调是指一一些国家或或地区为了了建立共同同市场或经经济集团，消消除税收上上对商品、资金、技技术、劳务务、人员流流动的障碍碍，采取措措施使集团团内不同国国家和地区区的税收政政策、税收收制度(包包括税种、税率)互互相接近或或统一，以以减轻彼此此之间的冲冲突和摩擦擦。 99(二)国际税收收协调的动动因与内容容笔者认认为，国际际税收协调调的主要目目的是消除除和避免国国际税收利利益冲突。国际税收收利益冲突突是伴随着着各国经济济往来和融融合度不

10、断断提高所产产生的国家家之间和相相关国家与与跨国纳税税人之间的的经济利益益分配矛盾盾的税收表表现，同时时也是经济济全球化发发展与全球球分配机制制矛盾的税税收表现。它主要包包括以下几几个方面内内容：1.税税收管辖权权冲突。税税收管辖权权冲突是由由于不同国国家在确定定纳税人跨跨国所得或或财产价值值上所采取取的标准发发生重叠冲冲突而产生生的结果，具具体表现为为三种形式式：一是居居民税收管管辖权与来来源地税收收管辖权之之间的冲突突。二是居居民税收管管辖权之间间的冲突。三是来源源地税收管管辖权之间间的冲突。税收管辖辖权冲突往往往导致国国际重复征征税现象。其弊害是是多方面的的，由此带带来的损失失不是由某某

11、个国家而而是由世界界各国所共共同承担的的，从而损损害了各国国共有利益益。 1102.以以税收竞争争为主要载载体的各国国争夺税源源和税基的的冲突。220世纪880年代以以来，各国国追求在全全球化中的的领先地位位和本国经经济发展等等目标，竞竞相出台税税收优惠政政策，从而而逐步演化化为税收竞竞争，产生生了当前国国际税收领领域最深刻刻的矛盾冲冲突。谋求求税收利益益的焦点从从现实性的的税收收入入，转变成成以谋求税税源流动(流入)和和税基发展展可能带来来的中长期期利益。这这种竞争焦焦点的转移移使税收利利益的冲突突和协调由由传统征收收环节，向向税源培植植始点转变变。20世世纪80年年代中期西西方发达国国家所

12、得税税改革，实实际上走的的也是适度度税收竞争争的路子。从美国、加拿大开开始的税收收改革，最最终发展成成所有西方方发达国家家和部分发发展中国家家先后实施施改革，其其结果是把把税收对资资本的优惠惠拉到比以以往更低的的同一水平平，虽然这这种局面对对西方国家家没有造成成过大的冲冲击，但对对发展中国国家却造成成两项后果果：直接后后果是西方方国家所得得税率大幅幅下调后，使使国际资本本大量流入入西方国家家，而使发发展中国家家失去得到到发展经济济所需投资资的良好条条件;间接接后果是迫迫使发展中中国家进一一步跟进和和加快所得得税改革，使使本来就十十分拮据的的财政收入入流失，陷陷入更加困困难的境地地。因此，从从某

13、种程度度上讲，国国际税收竞竞争集中体体现了发达达国家和发发展中国家家在争夺税税源和税基基过程中产产生的税收收利益的冲冲突。综上，笔笔者认为，国国际税收协协调是国家家间为消弭弭客观存在在的税收利利益冲突，实实现公平合合理的国际际税收利益益分配，而而相互采取取的在税收收政策、税税收制度及及税收征管管等方面进进行全方位位合作的一一种法律手手段，包括括税收管辖辖权的划分分、税率的的选择、税税种和税基基的设置以以及是否采采取资本流流动的限制制等。税收收协调从本本质上讲应应该是一种种法律手段段，从经济济学的角度度对税收协协调必要性性和有效性性所进行的的分析和提提出的政策策意见，只只有上升为为国家的意意志，

14、以及及国家之间间的协调意意志，成为为一种法律律措施，形形成一种法法律关系，才才能在国家家之间形成成一种强有有力的约束束，从而发发挥出实际际效用。三、税税收协调对对税收主权权影响的实实证分析(一)税收协定定协调对税税收主权的的影响目前，各各国签订税税收协定一一般是以经经合组织关于对所所得和财产产征税的协协定范本草草案(以以下简称OECDD范本)与联合国国关于发发达国家和和发展中国国家避免双双重征税的的协定范本本(以下下简称UUN范本)作为谈谈签依据。OECCD范本以协调发发达国家之之间的税收收关系为出出发点，更更多考虑发发达国家利利益，在税税收管辖权权的应用上上，偏重于于居民税收收管辖权，较较多

15、限制来来源地税收收管辖权。而UNN范本以以调整发达达国家与发发展中国家家之间的税税收利益关关系为出发发点，既考考虑了共同同利益，又又兼顾了各各自的利益益，在税收收管辖权的的运用上，主主张尽量扩扩大来源地地税收管辖辖权，同时时兼顾缔约约国双方的的利益。因因此，在发发达国家与与发展中国国家之间的的税收利益益协调中，存存在着一些些不可忽视视的矛盾和和差异，主主要体现在在如对常设设机构的认认定标准，对对营业利润润征税的原原则，对航航运、空运运收入征税税的方案，对对财产收益益、股息、利息、特特许权使用用费的征税税等方面。这些矛盾盾和差异导导致税收主主权利益在在发达国家家与发展中中国家之间间发生不公公平的

16、此消消彼长。更更重要的是是，对许多多发展中国国家而言，其其自身税收收制度尚不不完善、税税收行政能能力较弱，因因此并不能能精确地评评估税收协协定条款对对本国税收收利益的影影响。 11发发展中国家家很难根据据该国的利利益预见性性地设计一一些清晰的的税收协定定政策。 12因此，在在税收协定定协调方面面，由于弱弱势经济地地位和能力力有限等因因素，发展展中国家的的税收主权权往往受到到严重的负负面影响。(二)区域税收收协调对税税收主权的的影响区域税税收协调是是区域经济济一体化的的必然要求求，为此，区区域中的成成员国必须须让渡一部部分税收主主权，交由由经济一体体化组织，统统一协调。各成员国国在让渡自自己的部

17、分分税收主权权过程中，也也减少和削削弱了自身身完整统一一的税收主主权。正如如曾令良教教授所提出出的，这是是对国家主主权的“软软侵蚀”，其其特点是国国际组织的的行动与措措施一般均均事先征得得有关国家家或当事方方的同意。 133区域税税收协调对对税收主权权的侵蚀，最最好的例证证首推欧盟盟。在欧盟盟一体化进进程中，欧欧盟成员国国一定程度度地让渡了了本国的税税收主权，欧欧盟相应的的组织机构构就具有了了超国家的的区域性机机构的税收收立法权和和司法权，使使欧盟在相相当广阔的的范围内拥拥有税收协协调权。各各成员国不不仅在制定定本国税收收政策时，应应保证其国国内法与欧欧盟税收协协调有关立立法相一致致，而且应应

18、自觉实施施和转化欧欧盟税收条条例和指令令等法律文文件。以关关税主权为为例，关税税作为一体体化进程中中各国磋商商、妥协的的第一道突突破的壁垒垒，作为国国家税收主主权物化形形式，在欧欧盟税收协协调势不可可挡的浪潮潮中已丧失失殆尽。在在其后的区区域税收协协调中，欧欧盟成员国国将消费税税的征税原原则、增值值税和能源源税的税率率、利息税税和特许权权使用费的的征收等问问题的决定定权都交给给了欧盟。由此可见见，区域税税收协调对对税收主权权的深刻影影响是不容容忽视的。(三)全球性税税收协调对对税收主权权的影响由于税税收协定协协调和区域域税收协调调作用的深深度和广度度的有限性性，各国迫迫切希望通通过全球性性的国

19、际组组织进行国国际税收协协调，以减减少对贸易易的扭曲，使使各成员方方相互开放放市场，进进行公平竞竞争。GAATT/WWTO正是是通过多边边税收协调调，对关税税和直接税税这些原来来纯粹属于于国内税收收管辖的制制度和政策策进行规制制。在GAATT框架架下，先后后开展了八八轮谈判，使使平均关税税率从400%减少到到6. 55%。WTTO将关贸贸总协定时时期重点对对关税的调调整转为对对其他非关关税税收措措施的调整整，各国在在进出口贸贸易中的直直接税和间间接税政策策被纳入WWTO调整整范围。WWTO法中中相应地采采取了授权权性、禁止止性和义务务性规范对对各国国内内税收政策策进行调整整，例如：根据国民民待

20、遇和最最惠国待遇遇的要求，在在税收政策策上，对进进口产品应应当与国内内产品一视视同仁;在在进出口关关税和费用用方面，在在征收此类类关税和费费用的方法法方面以及及在有关进进出口的全全部规章手手续方面，任任何缔约方方给予来自自或运往所所有其他缔缔约方领土土的同类产产品以同样样政策等。近年来，随随着经济全全球化向纵纵深发展，国国际市场的的竞争进一一步加剧，在在WTO框框架内，围围绕歧视性性税收政策策和税收补补贴的案件件时有发生生。例如：欧盟诉美美国外销销公司法过渡期案案、美国诉诉中国半导导体退税案案等。WTTO税收规规则的实质质是贸易自自由化背景景下的国际际贸易税法法，是国际际贸易税法法侵蚀国内内税

21、法、多多边贸易体体制对国家家税收主权权施加限制制的表现形形式。 14它它迫使一国国政府在制制定本国税税收政策时时，必须考考虑WTOO规则中有有关非歧视视原则和制制度，税收收补贴以及及税收竞争争这些直接接或间接改改变产品的的价格，从从而影响产产品在国际际市场竞争争力的因素素，以便使使本国的税税收政策与与WTO税税收规则相相接轨。这这说明，在在经济全球球化的背景景下，各国国在行使税税收主权，运运用税收工工具进行宏宏观调控时时，并不能能孤立地、片面地只只考虑到本本国经济所所产生的激激励作用，必必须全面地地、综合地地考虑它对对相关贸易易伙伴和竞竞争国家的的负面影响响，即关注注税收政策策的外部效效应。税

22、收收主权必须须在WTOO税收协调调框架下由由国家依法法行使，否否则，就会会授人以柄柄，被诉违违规。WTTO对国家家税收主权权的限制，使使国家不得得不在税收收协调与税税收主权中中寻求一种种平衡。四、基基于负责任任税收主权权的国际税税收协调秩秩序税收主主权在税收收协调中受受到限制、削弱和侵侵蚀的事实实不容否认认，同时也也是实施税税收协调的的必然代价价。但另一一方面，税税收主权也也不能因为为税收协调调而无原则则地妥协与与退让，更更重要的是是，为了维维护、促进进本国的社社会经济发发展，一国国的税收主主权在必要要时还需要要进一步地地坚守与强强化，同时时，各国在在进行税收收协调时，需需要根据各各自不同的的

23、国内情况况，以及促促进国际经经济秩序良良性发展的的需要等，在在各自的税税收主权的的协调代价价上作出不不同但却合合理的安排排。对此，负负责任的税税收主权原原则和理念念将为国际际税收协调调提供坚实实的基础和和指导。(一)协定条款款的协商博博弈发展中中国家在与与发达国家家签订双边边税收协定定时，对协协定的适用用范围、各各类跨国所所得和财产产价值的征征税权划分分、避免和和消除国际际重复征税税的方法等等内容都要要进行逐条条磋商，围围绕某些涉涉及国家重重要税收利利益的核心心条款，必必须进行充充分的协商商博弈，在在负责任的的税收主权权的原则指指导和要求求下，以期期赢得更多多的税收主主权利益。其中，税税收饶让

24、抵抵免是税收收协定中的的一项核心心条款，一一国为了引引进先进的的资金和技技术，往往往会在国内内立法中制制定各种给给予外国投投资者的税税收优惠政政策。但是是如果居住住国政府对对本国居民民来源于国国外的所得得不给予税税收饶让抵抵免，就不不能使本国国居民从来来源国的税税收优惠政政策和措施施中完全受受益，来源源地国旨在在吸引外资资的税收优优惠政策与与措施也就就不能够真真正收到实实效。显然然，税收饶饶让抵免涉涉及的是税税收主权利利益的协调调平衡，对对于来源国国的税收优优惠政策是是否予以配配合，取决决于居住国国对税收饶饶让抵免所所持的态度度和立场，在在各国的实实践中分为为两派。一一派是发展展中国家和和大多

25、数发发达国家。发展中国国家对于税税收饶让抵抵免的立场场比较明确确，基本上上都持欢迎迎和支持态态度。他们们迫切希望望发达国家家能够承诺诺饶让抵免免，以便税税收优惠措措施发挥实实效，多数数发达国家家基于本国国利益的考考虑而支持持税收饶让让抵免，如如作为对发发展中国家家实施援助助的砝码换换取其他方方面的税收收利益，以以及有利于于转移国内内过多的剩剩余资本，扩扩大本国企企业在海外外的竞争力力、市场份份额等。另另一派则是是美国等少少数发达国国家坚决反反对税收饶饶让抵免。这些国家家认为，税税收饶让抵抵免违背了了税收中性性原则，损损害了纳税税公平的基基础，容易易引发税收收协定的滥滥用。税收收饶让抵免免事实上

26、是是一个复杂杂的税收主主权利益的的协调平衡衡问题，如如果各国仅仅仅只是从从维护本国国利益出发发，那么在在这个领域域的税收主主权协调将将很难成功功。所以，各各国应从负负责任的税税收主权原原则和理念念出发，充充分地考虑虑他国的正正当的利益益需求，尤尤其是发展展中国家的的特殊需要要，在必要要时给与他他国税收饶饶让抵免，这这是一国对对国际经济济健康发展展所应尽的的税收主权权责任。(二)在区域税税收协调机机制中坚持持“全体一一致”表决决原则为了在在区域组织织层面进行行税收协调调，成员国国需要向区区域性组织织让渡一定定的税收主主权，但这这并不是国国家主权的的丧失，仅仅仅是国家家主权实施施的方式发发生变化而

27、而已。欧盟盟在税收协协调领域一一般采取全全体一致原原则。欧盟盟一体化进进程的不断断发展，要要求各成员员国更为充充分地让渡渡税收主权权，扫平欧欧盟境内因因各国税制制不协调而而构成的税税收壁垒，以以促进人员员、货物、服务和资资本的自由由流动。但但各国基于于自身利益益的考虑，不不可能完全全满足税收收协调对国国内税法的的修改要求求，特别是是在欧盟实实现货币一一体化后，税税收一体化化改革难以以配套，各各成员国对对让渡更多多税收主权权心存疑虑虑，目标各各异。以欧欧盟公司税税协调为例例，自19990年以以来，欧盟盟公司税协协调立法的的进展一直直比较缓慢慢，除20003年对对母子公公司指令作了适当当修改外，十

28、十几年来竟竟再没有颁颁布一项新新的关于公公司税协调调的有效法法律文件。基于各国国经济和财财税制度的的差异以及及维护主权权的考虑，几几乎不可能能使27个个成员国毫毫无疑义、全体一致致地对某一一税收协调调议案达成成共识。因因此，修改改全体一致致表决制度度的呼声越越来越高。委员会最最近一次政政治上的努努力是在22000年年10月召召开的尼斯斯会议上，它它提出：基基于税收问问题对于单单一市场的的有效运作作的至关重重要性，对对与之相关关的议案的的表决方式式应由全体体一致通过过改为合格格多数通过过。然而，这这个意见未未能通过。有学者认认为：新的的成员国的的加入将是是修改这一一表决制度度的一个新新的契机，毕

29、毕竟，欧盟盟不能因为为每一个成成员国都享享有“一票票否决权”而固步自自封，裹足足不前。 15然而，继继欧洲宪宪法条约夭折后， 20077年12月月13日，欧欧盟27国国领导人在在葡萄牙首首都里斯本本正式签署署了里斯斯本条约，该条约约在政府间间的合作还还是超国家家管理的一一体化之间间，最终做做出了妥协协，在保持持共性的同同时也包含含了允许差差异的灵活活性，因此此在税收、社会保障障、外交政政策和共同同防务等领领域里继续续实行“全全体一致”原则。 16综上，在在区域组织织等税收协协调国际机机制中，即即便是欧盟盟这样高度度一体化的的机制，“全体一致致”的表决决制度仍是是维护税收收主权、协协调利益的的基

30、本方式式。一方面面，税收主主权是国际际主权中的的极其重要要的核心权权力，它象象征和保障障着国家的的独立自主主，维系和和促进主权权国家的存存续和发展展，所以，主主权国家在在进行税收收协调时不不可能完全全放弃其税税收主权。另一方面面，主权国国家始终是是其自身利利益的最佳佳判断和决决策者，在在决定是否否同意税收收协调的决决议方案时时，主权国国家并不能能任意决断断，而必然然是综合考考虑、权衡衡各种利益益因素的慎慎重选择，其其选择也应应该是主权权国家自我我确定的利利益最大化化的选择。尽管“全全体一致”的表决制制度并不尽尽善尽美，但但在共同利利益的指引引和税收主主权责任的的约束下，“全体一致致”的表决决制

31、将对维维护税收主主权和实现现税收协调调发挥积极极的作用。(三)发展中国国家税收主主权权益的的正当需求求与能动维维护在国际际税收协调调中，发达达国家的利利益和主张张往往处于于强势地位位，而发展展中国家由由于处于政政治、经济济、法律层层面的弱势势地位，往往往在分析析、评估税税收主权协协调的各自自代价和收收益，以及及维护本国国税收主权权利益等方方面处于被被动、不利利的境地。但正是由由于处于这这样的弱势势地位，发发展中国家家更应关注注税收主权权的维护。笔者认为为，发展中中国家应以以负责任税税收主权为为理据，采采取多种措措施努力保保护自己的的税收主权权及其正当当权益。20000年6月月，OECCD发布了

32、了题为趋趋向全球税税收合作：确认和消消除有害税税收活动的的进展的的报告。在在该报告中中，OECCD确认了了成员国税税制中的447项潜在在有害的优优惠税制并并开列了335个符合合避税港标标准的国家家(地区)的黑名单单，这一做做法立即受受到许多被被列国家(地区)的的强烈抗议议。在20003年99月巴黎举举行的全球球论坛上，巴巴林的代表表向大会作作了如下陈陈述：巴林林是一个人人口只有220万的小小国，由于于具有充足足的石油收收入，其财财政无须依依靠税收，因因此不需要要所得税制制度，但巴巴林随时准准备和别国国进行情报报交换。为为此，OEECD的官官员已明确确表示： 0ECDD已不再把把“无税或或低税”

33、作作为判定有有害税收竞竞争的一个个标准，它它仅仅是一一个着眼点点，是否构构成有害税税收竞争，主主要看税制制是否有透透明度以及及是否承诺诺与国际社社会进行必必要的情报报交换;同同时，“篱篱笆墙”税税制容易引引起恶性税税收竞争，应应该尽量避避免。据此此， 0EECD反有有害税收竞竞争的工作作已经转向向和“黑名名单”国家家(地区)商谈情报报合作事宜宜，只要这这些国家(地区)同同意公开税税制和进行行情报交换换，就可从从“黑名单单”上被勾勾销。 17正正是由于巴巴林等国家家的据理力力争，OEECD才改改变了认定定有害税收收竞争的标标准，免受受了可能遭遭到的制裁裁和损害，抵抵制了该组组织对国家家税收主权权

34、的削弱。巴林之所所以能够成成功地扭转转税收协调调的内容和和方向，首首先在于该该国说明了了不实施所所得税制度度的正当理理由，表明明该国税收收主权的行行使是负责责任的;其其次在于该该国承诺随随时准备和和别国进行行税收情报报交换，从从而对他国国及国际社社会承担了了税收主权权责任。所所以，负责责任地行使使税收主权权是发展中中国家维护护其主权的的根基所在在，也是建建构一个公公正和谐的的国际税收收协调秩序序的必由之之路。(四)国际税收收协调机制制的演化与与构想从国际际税收协调调的现状及及其变化发发展来看，国国际税收协协调发生于于不同的层层面，主要要是双边或或多边的协协定协调层层面、区域域组织协调调层面和全

35、全球协调层层面。在双双边或多边边的协定协协调层面，有有关国家通通过谈判协协商和签订订国际税收收协定，积积极解决双双边或多边边之间相互互冲突所引引起的国际际双重课税税和国际偷偷漏逃税等等问题。双双边或多边边的协定协协调的动因因和内容都都是非常直直接、具体体的、应该该属于一种种微观层面面的税收协协调，其所所关注和解解决的是若若干国家之之间的具体体的税收权权力与利益益的协调。虽然双边边或多边的的协定协调调的作用领领域优先，但但是，各种种协定协调调将为区域域性的和全全球性的税税收协调提提供广泛的的实践基础础和共性内内涵。在区区域组织协协调层面，各各成员国向向有关区域域组织部分分让渡某些些税收主权权，通过多多边协商或或者区域性性组织的立立法程序，制制定相应的的税收协调调法律措施施，以减少少区域间各各国的税收收冲突，构构建合理的的区域税收收制度。这这种方式是是国际税收收协调的较较高形式，应应该属于一一种中观层层面的税收收协调