交易性金融资产

1、教学目标：通过本章的教学，掌握交易性金融资产与可供出售金融资产的概念和种类、取得、现金股利和利息、期末计量和处置的会计处理。教学重点：掌握交易性金融资产的取得、现金股利和利息、期末计量和处置。教学方法：采取讲授的方法。教学内容： 一、交易性金融资产的会计处理 二、可供出售金融资产的会计处理 第四章 交易性金融资产与可供出售金融资产第一节 交易性金融资产一、交易性金融资产概述二、交易性金融资产的取得三、交易性金融资产持有期间收到的股利、利息四、交易性金融资产的期末计价五、交易性金融资产的出售 （一）概念 交易性金融资产主要是企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如，企业以赚取差价为目的从二级市场

2、购入的股票、债券、基金等。 （二）设置的科目 企业通过“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”、“投资收益”等科目核算交易性金融资产的取得、收取现金股利或利息、处置等业务。 对交易性金融资产科目分别设置“成本”和“公允价值变动”等进行明细核算。 一、交易性金融资产的概述 二、交易性金融资产的取得 （一）初始计量 企业在取得交易性金融资产时，按照取得金融资产的公允价值作为初始确认金额。 【注意】公允价值=实际支付的价款-应收股利/利息-相关交易税费 实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。 取得交易性金融资产所发生

3、的相关交易费用应在发生时计入“投资收益”。（交易费用、印花税、手续费和佣金）（二）会计处理 借：交易性金融资产成本（公允价） 应收股利/利息（代垫） 投资收益（相关税费） 贷：银行存款/其他货币资金存出投资款 【例题】某企业购入W上市公司股票180万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项2830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利126万元。另外，支付相关交易费用4万元。该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。 A.2700B.2704C.2830D.2834 【答案】B 【解析】入账价值=2830126=2704（万元）。 借：交易性金融资产成本（公允价）2 704 应收股利（代垫） 1

4、26 投资收益（相关税费） 4 贷：银行存款 2 834 三、交易性金融资产的现金股利和利息 1.企业持有期间被投资单位宣告现金股利或在资产负债表日按分期付息债券投资的票面利率计算的利息收入，确认为“投资收益”。 借：应收股利/应收利息 贷：投资收益 2.收到现金股利或债券利息时 借：银行存款 贷：应收股利/利息 【总结】 （1）购买时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为“应收股利”或“应收利息”。 （2）购买后宣告发放，确认为投资收益。 （3）发放后购买，与本企业无关。 四、交易性金融资产的期末计量 资产负债表日按照公允价值计量，公

5、允价值与账面余额间的差额计入当期损益。 【注意】 只在资产负债表日进行调整。 1、上涨时 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益同时： 借:公允价值变动损益 贷：本年利润 2、下跌时 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产公允价值变动同时： 借:本年利润 贷：公允价值变动损益 五、交易性金融资产的处置 出售交易性金融资产时，应将出售时的公允价值与其账面余额之间的差额确认为当期投资收益；同时调整公允价值变动损益。 【注意】 1、将与交易性金融资产有关的会计科目余额转为零。 2、将公允价值变动损益科目余额转为零，转入投资收益。 3、投资收益出售的公允价值-初始入账金额（-相关税费+

6、持有期间取得股利/利息） 【例题】2011年3月1日，甲公司购入A公司股票，市场价值为1 500万元，甲公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1 550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。 2011年3月15日，甲公司收到该现金股利50万元。 2011年6月30日，该股票的市价为1 520万元。 2011年9月15日，甲公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1 600万元. 要求：根据上述资料进行相关的会计处理。【答案】（1）2011年3月1日，购入时：借：交易性金融资产成本15 000 000应收股利 500 000投资收益 100 000 贷

7、：银行存款 15 600 000（2）2011年3月15日，收到现金股利：借：银行存款500 000 贷：应收股利 500 000（3）2011年6月30日，确认该股票的公允价值变动损益：借：交易性金融资产公允价值变动200 000 贷：公允价值变动损益 200 000 借：公允价值变动损益 200 000 贷：本年利润 200 000（4）2011年9月15日，出售该股票时： 借：银行存款16 000 000 贷：交易性金融资产成本 15 000 000 公允价值变动 200 000 投资收益 800 000同时，借：公允价值变动损益200 000 贷：投资收益 200 000第二节 可供出

8、售金融资产一、可供出售金融资产概述二、可供出售金融资产取得的核算 三、可供出售金融资产持有期间的核算四、可供出售金融资产出售时的核算 一、可供出售金融资产概述 当企业管理者持有金融资产的目的不明确时，即既不想将金融资产短期出售，也不想持有至到期时，就可以将其划分为可供出售金融资产，这一点从教材上对可供出售金融资产的定义就可以看出来这一层意思：可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产

9、。通常情况下，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等，分类为交易性金融资产。而可供出售金融资产主要是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资等金融资产的，可以归为此类。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确。 二、可供出售金融资产取得的核算 可供出售金融资产的持有意图不明确，也就是说，不能确认持有期限是长期的还是短期的，如在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，如持有意图不明确

10、则列为可供出售金融资产，可供出售金融资产在初始确认时，应当按其公允价值以及交易费用之和入账。“可供出售金融资产”总分类账户，下设四个二级科目：成本、应计利息、利息调整和公允价值变动。对于可供出售金融资产初始确认又分为两处情况: 1.对于可供出售金融资产是股票，则其初始确认为：买价+相关税费。 对于交易性金融资产的交易费用不计入成本，计入投资收益的借方，直接冲减当期的损益，而可供出售金融资产发生的交易费用直接计入成本。买价中包含有已经宣告但尚未发放的股利，应单独作为“应收股利”。其核算分录为： 借：可供出售金融资产成本 （买价与相关税费之和） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款

11、 2.对于可供出售金融资产是债券，则成本反映面值。买价中包含有已到付息期但尚未领取的利息，应单独作为 “应收利息”。 借：可供出售金融资产成本 （面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在贷方） 贷：银行存款 对于可供出售金融资产其实企业还有可能从另外一种形式取得，那就是持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，对于持有至到期投资本来持有最初意图是一定要持到期，因后违背了将该投资持有至到期的意图，将其重分类为可供出售金融资产，其会计核算如下所示： 借：可供出售金融资产（重分类日按其公允价值） 贷：持有至到期投资 资本公积其他资本公积（差额，也可能在借

12、方） 三、可供出售金融资产持有期间的核算 1.资产负债表日计算利息 可供出售金融资产如为债券的，到了资产负债表日则要核算其利息，分期付息的应该按票面利率计算的利息进入到“应收利息”中，如一次还本付息债券按票面利率计算的利息计入“可供出售金融资产应计利息”。其会计核算分录为： 借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息） 可供出售金融资产应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在借方） 2.资产负债表日公允价值变动 可供出售金融资产如为股票的，到了资产负债表日则要测试其公

13、允价值是否发生了变动。当可供出售金融资产的公允价值高于了其账面余额的差额或低于了其账面余额的差额(差额不大)，都应对可供出售金融资产进行调整。例某可供出售金融资产原5元/股，共100万股，到了12月31日股票的公允价值发生变动，股票的价格为4.5元/股，应该确认价格下跌所带来的影响，这时就应该确认资本公积减少了0.5元/股，其会计核算分录为： 借：资本公积其他资本公积 50 贷：可供出售金融资产公允价值变动 50 接上例，如到了12月31日股票的公允价值发生变动，股票的价格为5.5元/股，应该确认价格上升所带来的影响，这时就应该确认资本公积增加了0.5元/股，其会计核算分录为： 借：可供出售金

14、融资产公允价值变动 50 贷：资本公积其他资本公积50 3.资产负债表日减值（公允价值发生了明显的变化） 当在资产负债表日，如可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度的下降或非暂时性的下降或持续下降没有回升的希望，则应该是确定可供出售金融资产发生了减值，例如：一项可供出售的资产，2007年6月10日购入的成本是100，到了2007年的12月31日，公允价值是95，变动情况计入资本公积5（差异变动不大），到了2008年12月31日假如公允价值是60，则应该确认资产减值损失35(因差异变动较大，确认减值)，但总的资产减值损失应该是40（35+5）。也就是把原借方的差异不大的资本公积也要转入到资产减值

15、损失里面去。其会计核算分录如下： 借：资产减值损失（减记的金额） 40 贷：资本公积其他资本公积（从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额） 5可供出售金融资产公允价值变动（差额）35 4.减值损失转回 对于原已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失进行恢复，如为股票等权益工具投资，减值损失恢复核算的会计处理如下： 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 除了股票等权益工具投资外，其余的可供出售金融资产减值损失恢复核算的会计处理如下： 借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资产减值损失 四

16、、可供出售金融资产出售时的核算 可供出售金融资产持有期限不确定，但总有一天，会由于各种原因进行出售、债务重组等终止确认该资产，对于可供出售金融资产，将要把原金融资产的账面余额转出，将因公允价值变动引起的“资本公积”的变动的金额转出，这些与实际收到金额的差额，进入到“投资收益”。其具体的会计核算如下所示： 借：银行存款等 贷：可供出售金融资产 资本公积其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方） 投资收益（差额，也可能在借方） 通过以上交易性金融资产与可供出售金融资产出售的会计核算，可以发现其两种核算大同小异，都是将原有会计核算科目的金额转出，与实际收到的金额的差额，计入

17、到“投资收益”，不同的是核算科目不一样。 2008年1月1日，嘉吉公司从证券市场上购入诺华公司于2007年1月1日发行的5年期债券，划分为可供出售金融资产，面值为2000万元，票面年利率为5%，实际利率为4%，每年1月5日支付上年度的利息，到期日一次归还本金和最后一次利息。实际支付价款为2172.60万元，假定按年计提利息。 2008年12月31日，该债券的公允价值为2040万元。 2009年12月31日，该债券的预计未来现金流量现值为2000万元并将继续下降。 2010年12月31日，该债券的公允价值回升至2010万元。 2011年1月20日，嘉吉公司将该债券全部出售，收到款项1990万元存

18、入银行。 要求：编制A公司从2008年1月1日至2011年1月20日上述有关业务的会计分录。 【答案】 （1）2008年1月1日 借：可供出售金融资产成本2000 应收利息100（20005%） 可供出售金融资产利息调整72.60 贷：银行存款2172.6 （2）2008年1月5日 借：银行存款100 贷：应收利息100 （3）2008年12月31日 应确认的投资收益=期初摊余成本实际利率=（2000+72.60）4%=82.9（万元） 借：应收利息100 贷：投资收益82.9 可供出售金融资产利息调整17.1 可供出售金融资产账面价值=2000+72.60-17.1=2055.5（万元），公

19、允价值为2040万元，应确认公允价值变动损失=2055.5-2040=15.5（万元） 借：资本公积其他资本公积15.5 贷：可供出售金融资产公允价值变动15.5 （4）2009年1月5日 借：银行存款100 贷：应收利息100 （5）2009年12月31日 应确认的投资收益=期初摊余成本实际利率=（2000+72.60-17.1）4%=82.22（万元），注意这里不考虑2008年末的公允价值暂时性变动。 借：应收利息100 贷：投资收益82.22 可供出售金融资产利息调整17.78 可供出售金融资产账面价值=2040-17.78=2022.22（万元），公允价值为2000万元，由于预计未来现

20、金流量会持续下降，所以公允价值变动=2022.22-2000=22.22(万元)，并将原计入资本公积的累计损失转出： 借：资产减值损失37.72 贷：可供出售金融资产公允价值变动22.22 资本公积其他资本公积15.5 （6）2010年1月5日 借：银行存款100 贷：应收利息100 （7）2010年12月31日 应确认的投资收益期初摊余成本实际利率（2000+72.60-17.1-17.78-37.72）4%=20004%=80（万元） 借：应收利息100 贷：投资收益80 可供出售金融资产利息调整20 可供出售金融资产账面价值=2000-20=1980（万元），公允价值为2010万元，应该

21、转回原确认的资产减值损失2010-1980=30（万元） 借：可供出售金融资产公允价值变动30 贷：资产减值损失30 （8）2011年1月5日 借：银行存款100 贷：应收利息100 （9）2011年1月20日 借：银行存款1990 可供出售金融资产公允价值变动 7.72（15.5+22.22-30） 投资收益 20 贷：可供出售金融资产成本2000 可供出售金融资产利息调整17.72（72.6-17.1-17.78-20） 【识记要点】 可供出售金融资产应按照公允价值计量，且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。 可供出售债务工具的减值损失通过损益转回，计入资产减值损失；可供出售权益

22、工具的减值损失，通过“资本公积其他资本公积”转回。 可供出售金融资产处置时，要将公允价值价值的累计变动额计入资本公积的部分转入投资收益中。 可供出售金融资产为债券时，计算摊余成本不考虑暂时性的公允价值变动，要考虑可供出售金融资产发生的减值损失。 可供出售金融资产为债券时，计算公允价值变动额时是用此时点上可供出售金融资产的公允价值与账面价值比较，而不是用公允价值和摊余成本比较。 【练习1】（1）20010.5.10甲公司以620万元（含已宣告但尚未领取的现金股利20万元）购入乙公司股票200万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元。（2）2010.5.30甲公司收到现金股利20万元。（3）2010.6.30该股票市价为3.2元/股。（4）2010.8.10乙公司宣告分派现金股利0.2元/股。（5）2010.8.20甲公司收到该现金股利。（6）至2010.12.31甲公司仍持有该交易性金融资产，期末市价为3.6元/股。（7）2011.1.3甲公司以630万元出售该交易性金融资产。假定：甲公司每年6.30和12.31对外提供财务报告。要求：根据上述资料进行相关的会计处理（以万元为单位）。练习【答案】（1）2010.5.10借：交易性金融资产成本600应收股利 20 投资收益 6 贷：银行存款 626（2）201