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1、第一章 审计概论第一节 审计的产生与发展 第二节 审计的概念与特征第三节 审计的对象与职能作用 【案例1-1】 女“巨贪”现形记中华人民共和国审计署披露：2006年11月，湖北省随州市纪委收到一封匿名举报信，揭发原随州市第二棉纺厂厂长兼任随州金环织业有限公司经理的武晓丽侵占国有财产，变相贪污和受贿等10多项违纪违法事实；市纪委转市审计局查办此案。随州市审计局查明：1999年5月，二棉厂、金环公司以虚增金环公司佛山办应收账款的手段，将二棉厂卖纱款转出300万元至金环公司的存折户。2000年7月5日，从该存折户转出100万元存入金环公司的经营账户，账务处理为增加金环公司经营存款，减少佛山办应收账款

2、。2000年10月，经武晓丽同意，会计人员在财务报表上将金环公司银行存款余额677 025.19元调整为应收账款，在当月的二棉厂破产评估时将该款项作呆账进行处理。2008年5月，随州市中级人民法院判处原随州市第二棉纺厂厂长，后来升任随州市经济技术开发区主任（副处级）的武晓丽有期徒刑五年，并处没收个人财产10万元。第一节 审计的产生与发展 下一页返回讨论：什么是审计？它在现代社会生活中扮演着什么样的角色？发挥着什么样的作用呢？审计是市场经济发展的产物，根源于生产资料所有权与经营管理权的分离。随着我国科学技术的不断发展，商品经济的日益发达，市场经济体制和现代企业制度的日趋完善，对经济管理与经济监督

3、提出了更高的要求，这些都使得我国审计得到了长足的发展，并且在经济生活中发挥着越来越重要的作用。第一节 审计的产生与发展一、我国审计的产生与发展（一）我国政府审计的产生与发展政府审计也称为国家审计，在历史上称为官司厅审计，在我国有着非常悠久的历史，历经了一个漫长的发展过程，大致可以分为下面六个阶段。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回1西周时期初步形成阶段早在三千多年前的西周时期，就出现了“宰夫”这一官职，他独立于计财部门之外，专门对财物经管者进行监督。周朝财政收支按日、按月、按年考核，审查经营成果，定期向周王汇报。周王也可以亲自听审，这种做法当时称之为“受计”，后来形成了制度，称作“上计

4、”制度。这一制度对以后历代王朝产生了深远的影响，是我国政府审计的萌芽。2秦汉时期确立阶段秦汉时期是我国封建社会的确立和成长时期，这一时期实行御史制度，设“御史大夫”一职，负责全国的民政、财政及财物的审计事项，直接辅佐皇帝。这个时期审计的发展主要取得了三个方面的成绩：一是初步形成了统一的审计模式。封建社会经济的发展，促进了封建国家逐渐形成全国审计机构与监察机构相结合，封建法制与审计监督制度相统一的审计模式。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回二是“上计”制度日益完善。皇帝亲自听取和审核各级地方官吏的财政会计报告，并且根据报告情况的好坏来决定赏罚制度。这种制度始于周朝，至秦汉时期日臻完善。三

5、是审计地位的提高和职权的扩大。秦汉时期的御史大夫不但行使政治、军事的检察权，而且行使经济的监督权，控制和监督财政活动。3隋唐宋时期完善阶段隋唐是我国封建社会的鼎盛时期，审计制度也随着社会经济、政治、文化等方面的发展而日益完善和健全起来。在这一时期，“刑部”下设“比部”，负责国家财经各领域的审计工作。“比部”是独立的审计组织，独立于财政部门之外，与司法监督并列，行使司法审计检查权，这是审计监督走向专业化、独立化和司法化的开始。宋朝是我国封建社会经济持续发展阶段，但是在宋朝初期并没有设置审计机构，造成计财混乱。“元丰改制”后恢复了“比部”的财计监督职能，后来又专门设立了“审计司”。第一节 审计的产

6、生与发展 上一页下一页返回北宋时，宋太宗又将这一机构改称为“审计院”，我国“审计”一词正式登上历史舞台。从此“审计”一词便成为财计监督的专用名词，并对以后中外审计建制产生了深远的影响。4.元明清时期停滞不前阶段元明清时期，封建君主专制日益加剧，审计虽有发展，但总体上是停滞不前。元代取消了“比部”，由“户部”监管会计报告的审核，独立的审计机构宣告消亡。明初曾设立过“比部”，但不久即撤消，后又设“督察院”，审查中央财计。清承明制，也设置了“督察院”。这一时期由于取消了独立的审计机构，财计监督和政府审计职能受到了严重削弱，与唐代行使司法审计监督职能的“比部”相比，显得缺乏力度，监查不利。5.中华民国

7、时期演进阶段辛亥革命后，中华民国于1912年在国务院下设审计处，1914年北洋政府将其改名为审计院，并于同年颁布了审计法，第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回这是我国正式颁布的第一部审计法。1928年国民党政府设审计院，并颁布了审计法和实施细则，次年颁布了审计组织法，审计人员有审计、协审、稽查等职称。1931年审计院改名为审计部，并于1938年修订了审计法，以后又几经修改和补充。这一时期，我国审计不断演进，有所发展，但是由于政治不稳定，经济发展缓慢，审计一直没有长足发展起来。6.新中国时期振兴阶段中华人民共和国成立初期，全面学习苏联，以会计检查取代了审计，国家没有设立独立的审计机构，对财

8、政、财务收支的经济监督是由财政、税务、银行等部门通过其业务在一定范围内进行。但这种制度既缺乏自我监督，也缺乏互相监督，并不适应经济发展的需要。改革开放以后，政府逐渐把工作重点转移到经济建设上来，实施了一系列加强审计工作的改革措施，我国审计有了长足发展。1982年修改的中华人民共和国宪法中规定了国家实行审计监督制度。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回1983年成立了我国政府审计的最高机构审计署，在县级以上的各级政府也相继成立了审计局，独立行使审计的监督权。1984年12月17日，中国审计学会成立。1988年11月，国务院颁布了中华人民共和国审计条例。1994年10月颁布了中华人民共和国审

9、计法，从法律上进一步确立了政府审计的地位。2000年8月，又颁布了审计机关审计方案准则、审计机关审计证据准则、审计机关审计工作底稿准则、审计机关审计报告编制准则、审计机关审计复核准则等具体准则。2006年6月1日，开始执行新修订的中华人民共和国审计法。至此，我国审计工作和审计制度进入了全面振兴阶段。（二）我国内部审计的产生与发展我国的内部审计始于西周。西周设置了“司会”一职，主要是负责周王朝财政经济收支的全面核算，进行财政收支的审核以及监督工作，这是我国内部审计的萌芽。到了元明清时期，内部审计得到了进一步的发展，除了在财计部门之外设置监督机构以外，第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回还在

10、执掌财计主管部门的户部设置了内部审计机构，实行财审合一制度。现代内部审计诞生于民国时期，尤其是在铁路和银行系统，有了比较健全的内部稽核制度。解放初期，我国一些大型的专业公司和厂矿企业也曾设有内部审计部门，一些中型企业也设有专职的审计人员。1983年审计署成立后，明确要求在部门、单位内部设立内部审计机构及配备内部审计人员，实行内部审计监督。1984年，“中国内部审计学会”成立，并于1987年加入“国际内部审计协会”。1988年11月，国务院颁布了中华人民共和国审计条例，规定了内部审计的机构设置、隶属关系和审计范围。1994年颁布的审计署关于内部审计工作的规定，更全面地规范了内部审计机构的设置、领

11、导关系、审计范围、主要权限、工作程序、内部管理及与审计机关的关系等。2002年经民政部批准，中国内部审计学会更名为中国内部审计协会，使其成为对企业、事业行政机关和其它事业组织的内审机构进行行业自律管理的全国性社会团体组织。2003年6月起，中国内部审计协会先后颁布了20余个审计准则，进一步规范了我国内部审计工作。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回中华人民共和国审计法第二十九条规定：“国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的金融机构和企业、事业组织，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度。各部门、国有的金融机构和企业、事业组织的内部审计，应当接受审计机关的业务指导和监督。”内部审计制度

12、是部门、单位健全内部控制制度，审查财政财务收支，监督经济活动，改善经营管理，提高经济效益的一项重要的管理控制制度。（三）我国注册会计师审计的产生与发展注册会计师审计也称民间审计、独立审计、社会审计，是依法独立从事委托审计业务和咨询业务的社会中介组织。由于市场经济发展滞后等因素的影响，我国独立审计晚于西方国家，我国独立审计是随着民族工业的发展而产生的。1918年初，时任中国银行总司长的谢霖向北洋政府农商部、财政部递呈了执行会计师业务的呈文会计师暂行章程，同年9月，北洋政府核准了该章程，颁布了我国第一部独立审计的法规会计师暂行章程，并批准谢霖为中国第一位注册会计师。第一节 审计的产生与发展 上一页

13、下一页返回同时，谢霖创办了我国第一家会计师事务所正则会计师事务所。此后又逐步批准建立了一批会计师事务所，包括潘序伦会计师事务所，即后来的立信会计师事务所。1925年，上海成立了会计师公会。经过30多年的不断发展，到1947年，全国已拥有注册会计师2 619人，建立了一批会计师事务所，我国的独立审计事业已经初具规模。但是，由于政局不稳，经济滞后等因素的影响，解放前我国的独立审计发展缓慢，对社会影响并不大。解放初期，由于不法资本家囤积居奇、投机倒把、偷税漏税，造成极为恶劣的财政状况，当时中央政府负责财经工作的陈云同志大胆聘用注册会计师依法查账，对国家财政经济状况的好转作出了突出的贡献。1956年社

14、会主义改造完成以后全国范围内实行公私合营，照搬前苏联高度集中的计划经济模式，我国的独立审计悄然退出了历史舞台。改革开放以后，我国逐渐从计划经济体制向市场经济体制转变，出现了国有、外资、集体以及个体私营经济等多种所有制形式，第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回资本市场也得到了快速发展，独立审计随着市场经济的发展而得到了恢复。1980年，我国财政部颁布了关于成立会计顾问处的暂行规定，同年12月，成立了新中国的第一家会计师事务所上海会计师事务所，这标志着会计师制度开始重建。1988年，中国注册会计师协会成立，注册会计师行业步入了政府监督指导，行业协会自我约束管理的轨道。1993年10月，全国人

15、大常委会通过了中华人民共和国注册会计师法，并于1994年1月1日正式实施。后又颁布了一系列的准则和公告，包括中国注册会计师独立审计基本准则、独立审计具体准则、独立审计实务公告等。这些法规与准则的公布，有力地推动了我国注册会计师审计工作的发展。2006年2月，财政部发布了48项中国注册会计师职业准则，标志着我国已建立了一套适应社会主义市场经济发展要求，顺应国际趋势的中国审计准则体系。2007年底，全国共有注册会计师77 000人，会计师事务所6 990家。未来随着我国市场经济体制的日臻完善，注册会计师职业界必将面临更多的机遇和挑战，我国的独立审计在社会生活的许多方面都将发挥更大的作用。第一节 审

16、计的产生与发展 上一页下一页返回二、西方国家审计的产生与发展（一）西方国家政府审计的产生与发展在西方奴隶制度下的古希腊、古罗马和古埃及时代，就已经设有“官厅审计”机构，政府审计人员采取“听证”的方式对掌管国家财物和赋税的官吏进行考核，成为具有审计性质的经济监督工作，这也是西方政府审计的萌芽。在西方的历代封建王朝中，没有审计机构和人员对国家的财政收支进行监督，当时的审计在组织机构及审计的职权和方式上都处于很不完善的阶段。在封建王朝中，西方各国也没有设置对国家财政收支进行经济监督的专门审计机构和审计人员。进入资本主义后，随着经济的不断发展以及政权组织形式的日益完善，政府审计也有了很大发展。在第一次

17、世界大战后，1921年，美国正式设立了隶属于国会的联邦总审计署（GA0）。英国在1866年颁布国库和审计部法案后，成立了独立于政府之外的国家审计机构。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回除此之外，许多欧洲国家在19世纪的宪法和法令中都规定了审计的法律地位，确立了政府审计机关的职权、地位及审计范围，授权对财政，财务收支进行监督。在现代资本主义国家中，大多实行立法、行政、司法三权分立制，目前世界各国政府建立的审计机构，其审计机关管理类型，是与各个国家的权力分割和制约相适应的，它充分体现了各国的政治特色。一般来说，世界各国政府审计机关按其隶属关系划分，主要有如下几种。（1）立法型审计机关。所谓

18、立法型审计机关，即国家最高审计机关隶属于立法部门，即由议会直接领导，向议会负责并报告工作。这是真正意义上的国家审计机关，最初建于英国，完善于美国，普及于西方大多数国家。目前，美国、英国、加拿大、澳大利亚等国政府审计机关都属于这一类型。这种类型的审计机关其特点是：由议会直接领导，能够对行政部门独立行使审计监督而不受行政当局的控制和干预，第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回具有很高的独立性和权威性，审计监督职能发挥得比较好。但这种形式的审计机关必须有强有力的立法机构体系和完善的立法程序做后盾，才能保证发挥其作用。这种类型审计机关的主要职责是：对政府的财政经济活动，对公共机构、国营企业、公共工

19、程项目，对政府援助项目的财政、财务收支及其经济性、效率性、效果性进行有效的监督。（2）司法型审计机关。所谓司法型审计机关，即国家最高审计机关隶属于司法部门，一般按法院建制设立，拥有很强的司法裁判权，对议会负责并报告工作。最初建于法国，西欧、南美洲和非洲一些国家相继采用。目前，西班牙、法国、土耳其等国的审计机关都属于这一类。这种类型的审计机关其特点是：审计机关实施审计时不受任何第三者干扰，只受法律约束，同时拥有一定的司法权。实际上这是将国家审计法治化，从而强化审计职能。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回这种类型审计机关的主要职责是：以评审经济责任履行情况、奖惩政府官员为主要内容，侧重于提

20、供审查和追究当事人财务责任的服务。（3）行政型审计机关。所谓行政型审计机关，即政府最高审计机关隶属于政府行政部门，是政府行政部门的一个职能部门，对内阁总理或首相负责并报告工作。最初建于苏联，东欧、北欧和亚洲一些国家相继采用。目前，瑞典、瑞士等国政府审计机关都属于这一类。这种类型的审计机关其特点是：直接对政府负责，有权对各级政府和下属部门及国有企事业单位独立行使审计监督权。由于政府行政部门具有广泛的权力，因此，虽然独立，但往往受到一定的限制，在审计工作的开展和审计建议的执行等方面，这类审计机关可能具有更为便利的条件。这种类型审计机关的主要职责是：以监督政府和下属各部门、各单位的财政收支、财务收支

21、活动为主要内容，往往还兼有其他行政监督职能。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（4）独立型审计机关。所谓独立型审计机关，即政府最高审计机关独立于立法权、司法权和行政权之外，不附属于任何行政部门，单独形成国家政权的一个分支。德国是这种形式的最早实践者，目前菲律宾、印度尼西亚等国家的政府审计机关就是这种类型。这种类型的审计机关其特点是：政府审计机关能不带政治偏向地、公正地行使审计监督职能。但从实际来说，大多数完全独立的审计机关也要向议会或国家元首报告工作或提交审计报告，只是在工作中它们不接受任何部门和个人的指令。从总的情况来看，凡是立法权、司法权和行政权“三权分立”政体的国家，大多数是立法

22、型或司法型政府审计机关，而非“三权分立”政体的国家，则往往按行政型设置审计机关。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（二）西方国家内部审计的产生与发展内部审计是伴随着政府审计而逐步形成和发展的，古代的内部审计和政府审计很难截然分开，直至进入中世纪之后，内部审计才具有较为完整的形态，如庄园审计、行会审计、宫廷审计等，并出现了独立的审计人员。19世纪末20世纪初，由于资本主义经济的发展，使生产和资本高度集中化，托拉斯和康采恩等组织快速发展和扩张，逐渐在主要资本主义国家中占据了垄断地位。例如，1901年，美国钢铁公司垄断了全国钢产量的65%。这些经营规模庞大的企业，组织内部只能采取分级、分散的

23、管理体制，高层管理人员无法像以前那样在所有的经营活动上亲历亲为，因此，分权管理和多级控制逐渐成为大型企业的管理方式之一。然而这种营运模式要想运作有效，势必需要建立适当的制度和程序以规范员工在日常营运作业中的合规合理性。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回这样就必然导致了大型企业内部要设立专门的机构，配备专业的人员，由管理当局授权，对其所属分支机构的经营业绩进行独立的内部审计监督。一个与业务控制并列但相对独立的控制机制内部审计便由此诞生。1875年，德国最大的军火制造商蒂森克虏伯公司开始设置内审部门，美国则在铁路行业最先配备内审人员。1941年，美国内部审计协会在美国成立，后因其他国家的加

24、入改为“国际内部审计师协会”，标志着内部审计走进了新的发展阶段。经过几十年的发展，内部审计的职能也从以查找错误为导向，单纯的监督、控制以及保护企业财产的“警察”角色，发展至今日以企业风险管理为导向，协助企业达成目标、提供咨询，并成为企业首席执行官（CEO）和首席财务官（CFO）不可或缺的企业伙伴。西方国家很多政府部门和企业都设有内部审计机构。例如，美国内部审计分为政府内部审计和企业内部审计，美国联邦政府各部门和地方政府都设有稽核长办公室，执行内部审计；第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回美国很多大企业从20世纪30年代起就设立了内部审计机构。英国的内部审计机构由部门内部审计机构和企业内部

25、审计机构组成，一般均由部门和企业最高负责人领导，其主要职责是对内部控制进行监督评价，并提出改进意见。目前世界各国内部审计部门的设置因领导关系不同而大体分为三种类型：（1）受本单位董事会或董事会所设的审计委员会的领导。内部审计人员不受企业经营管理部门的约束，审计委员会是内部审计部门的直接领导，负责任命内部审计部门的负责人，审定内部审计工作计划。一些与企业关系重大的审计项目，要经审计委员会审议通过。内部审计部门负责人要与委员会保持直接联系，出席审计委员会的会议，定期向审计委员会报告工作和交换审计意见。由于审计委员会与董事会直接联系，这就为董事会与内部审计部门之间提供了沟通的渠道，有利于内部审计作用

26、的发挥。国际内部审计师协会也建议每一个股份公司及其他组织(包括非盈利企业和政府部门)设立审计委员会。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（2）受本单位最高管理者直接领导。（3）受本单位总会计师的领导。从权威性和独立性看，领导层次越高，越能保证内部审计机构独立、有效地开展工作。目前，西方国家的大多数企业普遍成立审计委员会进行内部审计监督。随着信息技术、网络技术和现代通信技术的迅猛发展，管理手段的日趋智能化，为了能更好、更快的迎接知识经济的挑战，对内部审计人员也提出了更高层次的要求。审计人员除了要具有对企业战略、企业目标和计划制定的参与及了解，知道企业的经营管理模式，熟悉经营流程等各个层面的

27、能力外，还要具有应有的职业道德，保持应有的职业谨慎，并合理使用职业判断，为宏观经济和领导决策提供具有指导意义的审计信息和审计建议。在2001年11月的美国安然公司财务舞弊事件中，唯一获判无罪的高层管理人员就是安然的首席内审员。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回2002年5月，世界通讯公司再度爆发财务丑闻，其虚构的近100亿美元利润创下了财务舞弊的世界记录。与安然事件类似，世通的财务舞弊也是由三位内审人员在执行内审工作过程中发现的。他们忠于职守、排除种种困扰、承受着巨大的压力，毅然将世通的舞弊行为昭示于天下。（三）西方独立审计的产生与发展西方的独立审计是伴随着资本主义生产力和生产关系的发

28、展而发展起来的。它萌芽于意大利的合伙企业制度，形成于英国的股份制企业制度，发展和完善于美国发达的资本主义制度。早在16世纪的意大利威尼斯，为了扩大生产经营规模，筹措更多资金，降低企业的经营风险，合伙制企业大量涌现。有的合伙人既是企业的出资者又执行企业管理，而有的合伙人只出资不参与企业管理，或者雇佣他人进行管理。只出资而不参与管理的合伙人，就希望由外部的独立会计人员来检查参与企业管理的合伙人合伙契约的履行情况，或检查雇佣的管理人员是否忠诚、是否有舞弊行为；第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回而执行合伙人也希望能证实自己经营管理的能力与效率。因此，这种企业的所有权与经营权的分离，导致了对独立

29、会计师的需要，这些独立会计师业务就是今天注册会计师职业的雏形。1721年英国的“南海公司事件”被公认为是独立审计产生的标志。1719-1720年间，英国出现了股份投机热，南海公司趁机发行了大量股票，并同时对外散布利好消息，带动了公司股价大幅上涨。从1719年到1721年7月，南海公司的股价从每股114英镑狂飙到1000英镑以上。但是，随后南海泡沫很快破灭。英国议会于1720年9月成立了特别委员会，调查南海公司，并聘请了会计师查尔斯斯耐尔负责进行审计。斯耐尔于1721年以会计师的名义出具了“查账报告书”，指出南海公司的财务报告存在严重舞弊行为，这标志着独立会计师注册会计师的诞生。在1853年，爱

30、丁堡会计师协会在苏格兰成立，标志着注册会计师审计职业的诞生。1862年，对有限责任公司进行年度会计报表审计成为独立会计师的法定要求，从而进一步明确了独立会计师的法律地位。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回随着资本主义生产力的不断发展，独立审计的发展大致经历了几个主要阶段：（1）详细审计阶段。从1844年至20世纪初，这一时期也被称为英式详细审计。这个阶段审计的主要特点是；独立审计逐渐由任意审计转变为法定审计；审计的目的在于查错防弊，保护企业财产的安全完整；审计的方法是对会计账目进行逐笔的详细审计；审计报告的使用人主要是企业的股东。（2）资产负债表审计阶段。20世纪的前30年，全球经济发

31、展重心由欧洲转向美国，独立审计发展的中心也由英国向美国发展，因此这一阶段也被称为美式审计。由于金融资本对产业资本的渗透，企业筹资主要靠银行提供，银行业越来越需要了解企业的财务状况和偿债能力。企业也希望借助独立会计师对其资产负债表的审查，更好地获得银行信用。这一阶段的主要特点是:审计对象由会计账目扩大到资产负债表；审计的目的在于通过审查资产负债表来判断企业的信用状况；第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回审计方法从详细审计逐步转向抽样审计；审计报告的使用人除企业股东外，更突出了债权人的需要。（3）会计报表审计阶段。1929年1933年，资本主义世界爆发了最严重的经济危机，客观上促使企业利益相

32、关者更加关心企业的盈利水平。除此之外，美国证券市场发展迅速，1934年的美国证券交易法规定，上市公司必须向证券交易部门报送经过审查的资产负债表和损益表。由此，审计的模式也由资产负债表审计转变为对会计报表的审计。这个阶段的主要特点是：审计的对象转为以资产负债表和利润表为中心的企业会计报表及相关财务资料；审计的目的是对会计报表发表意见，以确定会计报表的可信性；审计的范围扩大到测试相关内部控制，并广泛采用抽样审计；审计报告使用人扩大到股东、债权人、证券交易机构、金融机构及潜在投资者；审计工作向标准化、规范化过渡；注册会计师专业素质普遍提高。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（4）管理审计与国

33、际审计阶段。从20世纪40年代以后，审计竞争日益激烈，会计师事务所之间的合并加剧，先后产生了“八大”国际会计师事务所，后又合并为“六大”、“五大”。2001年的安然事件后，目前国际上有普华永道(PWC)、德勤(DTT)、毕马威(KPMG)和安永(EY) 四家著名的会计师事务所，它们的业务遍及全球。同时，审计的技术也在不断地发展，计算机辅助审计技术得到了广泛采用，注册会计师业务扩大到代理纳税、会计服务、管理咨询等领域。目前，会计师事务所主要有独资、普通合伙、有限责任和合伙制四大类型。（1）独资会计师事务所。独资会计师事务所也称个人会计师事务所，是由具有注册会计师执业资格的个人独立开业，承担无限责

34、任。它的优点是：对执业人员的需求不多，容易设立，执业灵活，能够在代理记账、代理纳税等方面很好地满足小型企业对注册会师服务的需求，虽然承担无限责任，但实际发生风险的程度相对较低。缺点是无力承担大型业务，缺乏发展后劲。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（2）普通合伙会计师事务所。普通合伙会计师事务所是由两位或两位以上合伙人组成的合伙组织。合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任。它的优点是：在风险的牵制和共同利益的驱动下，促使事务所强化专业发展，扩大规模，提高规避风险的能力。缺点是建立一个跨地区、跨国界的会计师事务所要经历一个漫长的过程。同时，任何一个合伙人执业中的失误或舞弊行为，

35、都可能给整个会计师事务所带来灭顶之灾，使之一日之间土崩瓦解。（3）有限责任会计师事务所。这种类型的会计师事务所是由注册会计师认购会计师事务所股份，并以其所认购股份对会计师事务所承担有限责任。会计师事务所以其全部资产对其债务承担有限责任。它的优点是：可以通过公司制形式迅速聚集一批注册会计师，建立规模型大所，承办大型业务。缺点是：降低了风险责任对执业行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。第一节 审计的产生与发展 上一页下一页返回（4）有限责任合伙会计师事务所。有限责任合伙会计师事务所（LLPS），又称特殊的普通合伙会计师事务所，其最明显的特征是合伙人只需承担有限责任。无过失的合伙人对于其他合

36、伙人的过失或不当执业行为以自己在事务所的财产为限承担责任，不承担无限责任，除非该合伙人参与了过失或不当执业行为。它的最大特点在于，既融入了普通合伙和有限责任会计师事务所的优点，又摒弃了它们的不足。这种组织形式是为顺应经济发展对注册会计师行业的要求，于20世纪90年代初期兴起的。有限责任合伙会计师事务所已成为当今注册会计师职业界组织形式发展的一大趋势。从国际惯例来看，会计师事务所的执业登记都由注册会计行业主管机构统一负责。会计师事务所必须经过行业主管机关或注册会计师协会的批准登记，并由注册会计师协会予以公告。独资会计师事务所和普通合伙会计师事务所经过这个程序即可开业，有限责任会计师事务所一般还应

37、进行公司登记。第一节 审计的产生与发展 上一页返回一、审计的概念（一）审计的含义按字义理解，审计（Audit）的“审”即审查，“计”就是指会计账目，审计通俗的说就是审查会计账目。可见，早期的审计与审查会计账目密切相关。但是，随着时代的发展，审计被赋予了新的含义。关于审计的含义，公认的、具有代表性且被广泛引用的是美国会计学会1972年在其颁布的基本审计概念公告中给出的审计定义，“审计是指为了查明有关经济活动和经济现象的认定与所制定标准之间的一致程度，而客观地收集和评估证据，并将结果传递给有利害关系的使用者的系统过程”。我国审计学会将审计定义为：审计是由专职机构和人员，依法对被审计单位的财政、财务

38、收支及其有关经济活动真实性、合法性和效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经济管理，提高经济效益，促进宏观调控的独立性经济监督活动。第二节 审计的概念与特征下一页返回审计的构成要素包括下面几个方面：（1）审计的主体。审计主体是指专职机构和专职部门，以及专业胜任人员。专职机构和专职部门包括国家审计机关、内部审计部门、会计师事务所；专业人员包括国家审计机关工作人员、注册会计师、内部审计人员及审计助理人员等。（2）审计的对象。审计对象，即审计客体，包括审计实体和审计内容，审计实体通常称为被审计单位，在我国审计法中称为审计监督对象的单位；审计内容从实质上看是财务财政收支和经济活动，但在审

39、计工作中常以各种会计资料、业务统计资料和其他相关记录文件等形式为载体。所以，审计对象是指被审计单位的会计资料、其他经济资料和有关的经济活动。（3）审计的依据。审计要依法进行，审计人员对审计事项和审计对象进行评价的依据和标准是国家的相关法律、法规、法令及有关准则和制度。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回（4）审计的目的。审计的基本目的是对经济活动真实性、合法性和效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经济管理，提高经济效益，促进宏观调控。为了实现这些审计目的，各审计主体在不同的时期需要确定其审计目标，如现阶段，国家审计机关、内部审计机构的审计目标是真实性、合法性和效益性；而注册

40、会计师会计报表的审计目标是对被审计单位会计报表的合法性、公允性发表审计意见等。（5）审计的本质。审计的本质就是一种独立的经济监督活动。审计活动必须保持独立性，这也是审计最基本的特征。审计只有在独立的基础上，才能客观公正地发挥其审计的职能。（二）审计关系在审计实践中，由于两权分离，导致了所有者和经营者之间经济责任关系的确立。审计委托人与审计主体和审计客体之间存在着委托与受托责任，而审计主体与审计客体之间则是审计与被审计的关系。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回因此，任何审计活动都至少涉及到三方面关系人，他们顺次分别是：第一关系人（审计人），第二关系人(被审计人)和第三关系人（审计委托人）。

41、这三方面构成的关系被称为审计关系，如图1-1所示。例如：A有限公司董事会委托B会计师事务所对A有限公司2009年的财务状况经营成果和现金流量进行审计。那么，A公司的董事会就是委托人，B会计师事务所是审计人，A公司是被审计人。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回二、审计的特征审计的特征是审计区别于其他经济监督形式的独有特征。在经济监督体系中，监督的形式多种多样，有银行、税务、财政等形式的经济监督，又有会计、相关主管部门、审计等的经济监督。审计区别于其他形式的经济监督主要特征主要如下。1.独立性独立性是审计的本质特征，也是保证审计工作顺利进行的必要条件。审计法第五条规定：“审计机关依照法律规定

42、独立行使审计监督权，不受其他行政机关、社会团体和个人的干涉。”审计的独立性不仅表现在它的形式上，而且表现在其实质中。审计组织与审计委托人、被审计人之间不能存在经济利益关系，也不能参与双方的任何经济活动。具体体现如下。（1）组织上独立。组织上的独立是指审计机构必须是单独设置的专职机构，与被审计单位没有组织上的隶属关系。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回（2）人员上独立。人员上的独立是指审计人员与被审计单位应当不存在经济利害关系，不参与被审计单位的经营管理活动。（3）工作上独立。工作上的独立是指审计主体依法独立开展审计工作，作出审计判断、提出审计意见、出具审计意见书和作出审计决定，其他行政机

43、关、社会团体和个人不得干涉。（4）经济上独立。经济上的独立是指审计主体履行职责所必须的经费，应有自己专门的来源或一定的经济收入，以保证有足够的经费独立开展工作，不受被审计单位牵制。2.客观性客观性是审计的基本要求，没有独立性就没有客观性。审计的客观性要求审计人员在依法独立行使审计职权时，要站在客观公正的立场上，以客观事实为依据对被审计对象作出不带任何成见的、符合客观实际的、正确的判断，从而对被审计人作出公平合理的评价。 第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回3.权威性权威性是保证有效履行审计职责的必要条件，没有客观性就没有权威性。各国的法律对实行审计制度，建立审计机关，以及审计机关的地位、审

44、计职责与权限都作了明确的规定，使审计组织具有法律的权威性。如我国宪法中明文规定“国家实行审计监督制度”，在审计法中规定：“国务院和县级以上地方人民政府设立审计机关，审计机关依照法律规定的职权和程序，进行审计监督。”审计人员依法执行职务，受法律保护，任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务，不得打击报复审计人员。审计机关负责人在没有违法或者其他不符合任职条件的情况下，不得随意撤换。审计机构有要求报送资料权、检查权、调查取证权等，这些都充分体现了审计的权威性。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回三、审计与会计的联系和区别（一）联系审计与会计是两种不同的但又有联系的社会活动。审计主要是对

45、会计凭证、会计账簿和会计报表等财务会计资料及其所反映的财政、财务收支活动的真实性、合法性、效益性进行审查和评价。审计需要以会计资料为前提和基础，离开了财务会计资料，审计工作很难进行。会计活动是经济管理的重要组成部分，它本身是审计监督的主要对象。所以说，会计资料是审计的前提和基础，审计是会计质量的保证。另外，会计的职能是核算和监督，而审计的最基本职能是监督。所以，两者目的最终一致，审计、会计都是经济监督的形式。（二）区别1.产生的时间和基础不同会计产生于原始社会末期，产生的前提是经济管理的需要；审计产生于奴隶社会，产生的前提是两权分离下的受托经济责任关系的存在。第二节 审计的概念与特征上一页下一

46、页返回2.职能不同会计的基本职能是核算和监督，主要是对生产经营中产生的劳动耗费和劳动成果进行核算和分析，监督只是一种自我监督，是管理的附带功能。会计的监督主要是通过会计检查来实现，其检查范围、深度、方式均受到限制；审计的职能除了基本的监督职能外，还包括鉴证和评价职能。审计是独立于企业财会部门以外的专职监督检查，包括检查会计账目，对计算行为及所有的经济活动进行实地考察、调查、检验和分析等。3.对象不同会计的对象主要是资金运动过程，即是经济活动的价值方面；审计的对象主要是被审计单位及其会计资料和其他经济信息所反映的经济活动。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回4.方法体系不同会计方法体系由会计

47、核算、会计分析、会计检查三种方法组成，其中会计核算是会计方法的核心，包括设置账户、复式记账、填制凭证、登记账簿、成本计算、财产清查、编制会计报表等记账、算账和报账方法；审计方法在实施中主要运用资料检查法、实物检查法、审计调查法、审计分析法、审计抽样法等。5.工作程序不同会计和审计工作大致都有三大主要工作步骤，但是会计的核算程序是：编制审核会计凭证登记会计账簿编制会计报表；而审计的工作程序是：准备实施报告。【案例1-2】中华人民共和国审计署披露：2003年4月，湖北省枣阳市审计局对省民政局进行审计时，查出该单位何某利用职务之便贪污公款120万元的违法事实。何某任职期间，通过做假账，虚增支出，隐瞒

48、收入，贪污公款110万元，贪占公款10万元。第二节 审计的概念与特征上一页下一页返回通过审计发现，该单位财务管理混乱，内控制度不落实，财务科长、会计、出纳互相监督失灵。2004年2月26日，枣阳市法院对本案进行了公开审理，以贪污罪，判处何某有期徒刑12年。讨论：本案发生的根本原因是什么？结合本案谈谈会计与审计之间存在什么样的关系？第二节 审计的概念与特征上一页返回一、审计的对象审计的对象就是指审计监督的客体，这个概念我们在前面一节已经有所涉及。审计是以他人所作的会计记录和财务事项作为对象的，因此，审计的对象是被审计单位或部门的会计资料、其他经济资料及其所反映的财政财务收支和有关的经济活动。随着

49、时代的发展，审计对象也在不断发展变化。20世纪30年代的传统审计内容就是会计记录，包括会计凭证、会计账簿和会计报表等相关会计资料。70年代，现代审计的审计内容逐步扩展为除了上述会计资料外，还包括评价工作的经济效率和效果，以及对有关法律、法规、规章制度的执行情况的审查。正确理解和认识审计对象，有利于正确把握审计概念、正确运用审计方法和更好的发挥审计的经济监督职能。具体来说，审计的对象主要包括两大方面：一是从被审计单位的范围来看，凡是国家机关和企事业单位都有经济活动，有经济活动的单位就应成为审计的对象。第三节 审计的对象与职能作用下一页返回政府审计的对象主要是国务院各部门，地方各级人民政府，国有金

50、融机构以及国有企事业单位；内部审计的对象为本单位及其所属单位；独立审计的对象主要是委托人指定的单位。二是从审计涉及的内容来看，审计的对象主要是被审计单位的财政、财务收支及其相关的经营管理活动，无论是已经发生、正在进行、将要发生或者遗漏、隐匿的经济活动，以及作为提供财政、财务收支及其相关的经营管理活动信息载体的会计资料和其他资料，这些资料主要是以会计账簿、会计凭证、会计报表和一些会议记录、文件等形式为载体的。二、审计的职能任何一个事物之所以会产生并不断发展，它能够存续下来的原因就是它具有一定功能，并且这种功能是其他事物无可取代的。审计的职能就是指审计本身所固有的内在功能，是审计本质的客观反映，是

51、随着审计目的的演进而不断发展变化的。目前普遍认为，审计具有经济监督、经济鉴证和经济评价三大基本职能。第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回（一）经济监督职能审计的经济监督职能，是指检查被审计单位在经济活动中是否按授权或既定目标履行经济责任，有无弄虚作假、违法违规、损失浪费行为，并督促其采取措施加以改进，促使其依法行政、依法管理、依法经营。经济监督是审计的最基本职能。监督具有监察和督促的含义，所以，审计监督主要以财经法规和制度规定为评价依据，对被审计对象的财务收支和其他经济活动进行检查和评价，以便衡量和确定其会计资料和其他资料是否正确、真实，其所反映的财务收支和其他经济活动是否合法、合规、

52、合理、有效，检查被审对象是否履行其经济责任，有无违法违纪、损失浪费等行为，追究或解除其所负经济责任，从而督促被审计单位纠错防弊，遵守财经纪律，改进经营管理，提高经济效益。无论是传统审计，还是现代审计，其最基本职能都是经济监督。第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回（二）经济鉴证职能审计的经济鉴证职能，是指审计主体对被审计单位会计报表及其他经济资料进行检查和验证，确定其财务状况和经营成果是否真实、公允、合法，并出具书面证明，以便为审计的授权人或委托人提供确切的信息，并取信于社会公众的一种职能。 审计的经济鉴证职能，包括鉴定和证明两个方面。例如，国家审计机关对央企高管的离任审计，对国际组织的

53、援助项目和世界银行贷款项目的审计。再比如，会计师事务所接受上市公司委托，对其年度财务报表审核，然后出具审计报告，对其合法性、公允性发表审计意见。股东、投资者、债权人等相关利益群体才能据此作出正确的决策，这些都属于经济鉴证的范围。 （三）经济评价职能审计的经济评价职能，是指审计机构和审计人员对被审计单位的经济资料及经济活动进行审查，第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回并依据一定的标准对所查明的事实进行分析和判断，肯定成绩，指出问题，总结经验，从而改善经营管理、寻求提高工作效率和经济效益的途径。审计监督是审计评价的前提，审计评价是审计监督的继续，是现代审计职能在传统审计职能上的扩展。评价从

54、字面理解有“评定”与“建议”的含义，即评价的过程实质上是肯定成绩和发现问题的过程，其建议往往是根据存在的问题提出的，以利于被审计单位克服缺点，纠正错误，改进工作。经济效益审计是最能体现审计评价职能的一种审计。三、审计的作用审计的作用是指审计在行使审计职能，完成审计任务、实现审计目标过程中所产生的客观影响和实际效果。审计的职能主要由审计目的决定，是客观存在的；而审计的作用则受不同审计目标的影响，具有主观能动性。与审计职能相对应，现阶段审计主要有防护性、促进性和证明作用。第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回（一）防护性作用审计的防护性作用也称之为审计的保护性作用或审计的制约作用，是指完成审

55、计工作对社会财产和经济建设所起到的维护、保护、保障作用。主要表现如下。（1）揭露错误和舞弊。审计主体通过对被审计单位的财务收支及其他经济活动的审查，对其中的错误和舞弊给与揭露，使其能够得到及时和应有的处理。可以有效地遏制经济活动中的贪污舞弊和违法乱纪行为，维护国家和企业的财产安全，保护所有者的利益，制约被审计单位及有关人员的行为，有利于保障社会经济健康发展。（2）维护财经纪律。审计主体通过对被审计单位的经济活动和会计资料，及其他有关资料的监督和鉴证，对于其中发现的违反财会制度和相关法规的情况给与揭露和纠正，从而有效地制止违纪违法行为，维护财经纪律，维护市场秩序。比如，通过审计发现被审计单位存在

56、的弄虚作假，偷税漏税，乱挤占成本，行贿受贿及损失浪费等违法行为，第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回就要及时追究责任，以保证国家财产的安全完整。（二）促进性作用审计促进性作用也称之为审计的建设作用，是指审计工作完成后，对于被审计单位存在的问题，提出意见和建议，对宏观和微观经济管理起到的改善、加强和促进作用。主要体现如下：（1）促进经济管理水平和经济效益的提高。通过审计，可以发现影响被审计单位财务成果和经济效益的各种因素，并针对出现的问题提出切实可行的改善措施，这样就有利于被审计单位改进管理，进一步挖掘潜力，提高经济效益。（2）促进内部控制制度的建设和完善。通过对企业内部控制制度的审计和

57、评价，可以发现制度本身的完善程度、履行情况及责任归属等问题，并向有关方面反馈信息，以促进内部控制制度的进一步完善和正确的执行。第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回（3）促进社会经济秩序的健康运行。审计主体通过微观审计和宏观调查，可以发现社会经济生活中一些违法乱纪和破坏正常经济秩序的不良现象和行为，有向有关领导和宏观管理部门反映信息的义务，而且有提出处理意见和改进措施的权力，这有利于维护正常的经济秩序，保障国民经济健康地发展。（4）促进各种经济利益关系的正确处理。无论是微观审计还是宏观调查，都可以发现一些在处理国家、地区、集体、个人之间经济利益关系方面存在的问题。审计通过信息反馈和提出一

58、些改进意见,有利于协调各方面的经济利益关系，使责、权、利更加密切地结合，有助于微观经济中有关矛盾的解决和宏观调控工作的加强。（三）证明作用证明与鉴证职能紧密相连，审计主体通过对被审计单位的会计资料、其他经济资料及其相关的经济活动进行鉴证，以审计报告的形式发表审计意见，通过对被审计单位经济活动的鉴定，第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回才能作出有事实根据的可靠证明。通过审计证明，审计授权人或委托人可以掌握被审计人承担和履行经济责任的能力和现状。例如在独立审计中，注册会计师是以超然独立的第三者身份，对被审计单位财务报表的合法性、公允性发表意见，这种意见，具有鉴证作用，得到了政府及其各部门和

59、社会各界的普遍认可。国家审计机关对央企高管的离任审计，也具有证明作用。【案例1-3】 中华人民共和国审计署披露：2002年10月，浙江省舟山市普陀区审计局对区人民防空办公室2000年1月至2002年9月期间的财务收支情况进行审计。审计发现该单位采用资产出租收入不入账，多报工程款、绿化设计费等不法手段，截留、虚报套取资金达24.4万元，私设“小金库”。2000年至2002年9月，损失浪费达126万元，且这些损失均以“应核销工程”名义，被批准核销，给国家财产造成了重大损失。 另外，审计人员还发现原人防办主任俞冬水存在玩忽职守的严重违法乱纪行为。第三节 审计的对象与职能作用上一页下一页返回2003年

60、6月11日，浙江省舟山市普陀区人民法院宣判：俞冬水犯受贿罪，判处有期徒刑6年。讨论：结合本案例谈谈审计在哪些方面发挥了作用？如何更好的发挥审计的作用？第三节 审计的对象与职能作用上一页返回第二章 审计组织体系与审计人员 第一节 审计组织体系 第二节 审计人员 【案例2-1】 审计署对会计师事务所质量检查的公示中华人民共和国审计署披露：2004年5月审计署对审计上市公司的会计师事务所业务质量进行检查，延伸抽审了湖南某上市公司。发现该公司2003年“在建工程技术改造工程”项目，当年完成投资额14 410万元，已转固定资产（暂估）9 019万元，年报披露当年完成投资额12 705万元，少披露当年完成