国际会计学（第三版）第6章 国际物价变动会计

1、第6章 国际物价变动会计 1Contents物价变动的会计学问题 6.1物价变动的基础理论 6.2一般购买力会计 6.3物价变动会计的国际性难题 6.5现行价值会计 6.46.63掌握一般购买会计模式和现行价值会计模式 的运用及其优缺点。 2熟悉物价变动会计的基本目标、基本假设、基本原则和基本规则； 1了解物价变动的会计学内涵与影响、国际物价 变动会计处理的复杂性与国际动态； 学习目的与要求 3教学重点与难点 资本保持理论及在物价变动会计中的运用；货币性项目的购买力损益和非货币性资产的持有损益的含义、计算，以及它们对会计学收益和绩效评价的影响。46.1 物价变动的会计学问题 6.1.1 会计学

2、视野中的物价变动 物价，一般是指交易中的商品或劳务的价值的货币表现。一定单位的货币可购买商品或劳务的数量即为货币购买力。在物价上升时，持有特定数量的货币额可购买的商品、劳务数量将减少，即货币购买力下降，亦称货币贬值、物价上涨或通货膨胀；反之，货币购买力上升，亦称物价下跌、货币升值或通货紧缩，此两者通称为物价变动。 但必须指出，会计学中的物价变动，不是一般意义上的物价上涨或下跌，是商品（劳务）价格在一定时期内持续的、剧烈的上涨或下跌。可表现为一般物价变动和个别物价变动。一般物价水平的变动是指在通货膨胀(物价上涨)或通货紧缩(物价下跌)时期货币价值本身发生的变动。个别物价水平的变动不考虑货币本身的

3、变动，是指单个商品价格水平的涨跌。个别物价水平变动与一般物价水平变动既相互联系又有所区别，二者并不总是完全一致的，有时甚至会出现相反的情况；个别物价变动具有相当的准确性和多样性；一般物价变动是总体现象，具有相对的准确性与普遍性；大量的个别物价水平变动综合影响的结果，将会引起一般物价水平向同一方向变动。 导致物价变动的因素很多，如劳动生产率的变化、技术革命、货币政策变动、供求关系、竞争和垄断等。 长期以来，物价变动已成为世界范围内的一个基本经济现象，其影响具有持续性、不可抵销性和重要性。对这一重要的经济现象，给币值不变会计带来了重大冲击。1动摇币值不变假设 23降低历史成本会计信息的价值 冲击历

4、史成本原则 6.1.2 物价变动对币值不变会计的影响 6 物价变动会计，是指为了反映或消除物价变动对会计信息的影响，而利用特定的物价资料对传统会计报表进行修正及调整的一种会计方法和程序。具体地说，包括“不改变会计计量结构但可部分地消除物价变动的会计影响的方法与程序”，以及“改变会计计量结构并消除物价变动对会计信息的影响的会计计量模式”。这两种不同的处理方式都属于物价变动会计的范畴，但人们通常所说的物价变动会计是指后者。利用物价指数来调整期末存货的余额和本期销售存货的成本 调整固定资产与折旧 无形资产摊销实行限期摊销法 实行物价变动准备金制度 6.2 物价变动的基础理论6.2.1物价变动会计：模

5、式及其本质不改变计量结构的会计调整模式 1）不改变计量结构的会计调整模式 7 6.2.1物价变动会计：模式及其本质 2）改变会计计量结构的会计模式 在会计计量中，最重要的因素是会计计量结构，由会计计量单位与会计计量属性组合而成。会计计量单位有名义货币单位与一般购买力单位之别，名义货币单位是不考虑购买力变动的货币单位，一般购买力单位又叫不变购买力单位、稳值货币单位、不变币值单位等，是具有相同购买力的货币单位。在我国，会计计量属性有历史成本、重置成本、现值、可变现净值和公允价值五种，实际上后四者都是非历史成本计量属性，在后文的物价变动会计中用“现行价值”简称之。这样，历史成本会计模式就是历史成本/

6、名义货币单位会计模式，而可以系统地消除物价变动的会计影响的会计模式有历史成本/一般购买力会计模式、现行价值/名义货币单位会计模式、现行价值/一般购买力会计模式。其中，历史成本/一般购买力会计模式，简称一般购买力会计模式。以历史成本为计量属性，以一般购买力货币为计量单位，其目的在于消除一般物价变动对财务会计报告的影响。现行价值/名义货币单位会计模式，简称现行价值会计模式。以现行价值为计量属性，以名义货币为计量单位，目的在于消除个别物价变动的会计影响。现行价值/一般购买力会计模式。以现行价值为计量属性，以一般购买力货币为计量单位，试图同时消除一般物价变动和个别物价变动的会计影响。 综上所述，物价变

7、动会计实质上就是以历史成本会计系统为基础的、以消除物价变动对历史成本会计的不利影响为目标的某种或某些调整方法与程序的集合。6.2.2 理论基础：资本保持理论 理论基础是那种能为特定的理论体系提供最终解释的理论，该理论能推导出需要解释的某理论体系中的缘由。综述相关研究，资本保持（capital maintenance）理论是物价变动会计的理论基础。 资本保持指企业在确认收益时要保持资本在经营活动中的完整，即在确认和分配利润前，“资本已经完整无损的得到补偿”。企业在经营中要付出成本，要垫付资本从而获利。只有保证在收回资本的前提下额外获取的资本才算收益。在物价上涨时，仅仅在货币数量上保全资本是不够的

8、，还必须谋求币值变动下质量上的资本保全。这就是物价变动会计存在的必要性，是为了保持期初垫入企业的资本，因为企业只有在保持期初投入资本完整的前提下，才有盈利可言。 资本保持理论是经济学家亚当斯密（Adam Smith）首先提出的。 不同的物价变动会计模式对应着不同的资本保持理论。若采用财务资本概念，则关心的是名义投入资本保持或投入资本的购买力保持情况；若采用实体资本保持，则关注的是企业实际生产或经营能力的保全。一般购买力会计模式基于财务资本保持观念，按不变的货币购买力计量企业资本的完整无损, ，也就是要保持企业在生产经营过程中购买范围极为广泛的商品和劳务的不变能力；现行价值会计模式基于实体资本保

9、持观念, ，按相同水平的生产或经营能力计量资本的完整无损, ，也就是保持企业在生产经营过程中能够在相同或更好的生产、经营水平上以同等功能的资源来置换所有已消耗或售出的资源, 在确认资本完整无损之后确定收益；现行价值/一般购买力会计模式同时以财务资本保持论和实物资本保持论为理论基础。6.2.3 物价变动会计的基本目标 会计目标是会计系统在特定环境下所应达到的预期结果和根本要求，是整个财务会计管理系统运行的定向机制，是会计系统的出发点和归宿。会计目标的确定主要取决于社会需求会计干什么和会计能够干什么的理性均衡，因而与现代企业制度相适应的企业财务会计目标主要有三：一是为企业、国家、债权人等使用者提供

10、有用的信息；二是合理组织资金运动，提高企业经济效益；三是维护投资者、债权人等利益相关者的合法权益。 上述三个目标中的一和三反映着会计信息质量的最基本特征：会计信息的决策有用性。 但必须指出，无论是币值不变会计模式，还是一般购买力会计模式，或者现行价值会计模式，都不可能“复制”客观存在，都需要或存在一定意义上的估计。这时，物价变动会计信息会变得“模糊”，但只要其不“失真”就可以说物价变动会计的基本目标将基本实现。为实现物价变动会计的基本目标，要求：（1）传统财务会计信息必须经得起验证；（2）用作调整的工具（如物价变动指数、现行价值等）必须是权威的、公认的；（3）调整程序是规范的、正确的。10会计

11、分期假设 会计主体假设 持续经营假设 资产与货币价值经常变动假设 货币计量假设 6.2.4 物价变动会计的基本假设 物价变动会计的基本假设，是实现物价变动会计的基本目标的基本前提，是对传统财务会计的基本假设的辩证否定。 是物价变动会计赖以存在的重要前提 11会计原则价值计量原则 配比原则 历史成本原则 重要性原则 谨慎性原则 成本效益原则 6.2.5 物价变动会计的基本原则 会计原则是对多项会计工作或多个会计要素的确认、计量、记录、报告起约束和规范作用的行为标准或准绳。会计原则有：确认原则中的权责发生制原则、配比原则和实质重于形式原则；计量原则中的初始计量原则包括历史成本原则和重要性原则，后续

12、计量原则包括价值计量原则和谨慎性原则；会计记录原则包括简明规范原则和账簿设置满足管理需要原则；会计报告原则包括充分披露原则和效益大于成本原则。 物价变动会计的基本原则 121）一般物价水平变动将导致货币性项目的购买力损益基本规则 2）企业个别物价变动会导致持有的非货币性资产发生持有损益 6.2.6 物价变动会计的基本规则 136.3 一般购买力会计 6.3.1 一般购买力会计模式及应用 在实务操作中，一般购买力会计模式下的会计核算需经过如下四个步来完成骤： 第一步，划分货币性项目和非货币性项目。 第二步，按一般物价指数对非货币性项目进行调整。其中的物价指数一般采用国家发布的消费者物价指数( C

13、PI)。调整的宗旨是要提高不同期间会计信息的可比性和决策有用性 第三步，计算货币性项目的购买力损益。计算购买力净损益的方法有倒计法和测算法。 倒计法是指依照一般购买力会计的原理，先重新表述历史成本基础的资产负债表， 然后再调整历史成本基础的收益表与留存收益表(利润分配表)，可倒轧出“货币性项目净额上购买力损益”。如此做法的基本原因是，“货币性项目净额购买力损益”应计入收益表，通过重新表述资产负债表，可得出重新表述利润分配表上所需的“未分配利润”，进而可倒推出“货币性项目净额购买力损益”。 测算法的计算公式是：货币性项目净购买力损益 =期末应该持有的货币性项目净额 -期末实际持有的货币性项目净额

14、；期末应该持有的货币性项目净额=重述后期初货币性项目净额+重述后货币性收支项目本期增加净额=期初货币性项目净额换算系数+本期货币性收入项目换算系数 -本期货币性支出项目换算系数。 第四步，编制一般购买力会计模式下的会计报表。14主要优点（1）使在物价变动的情况下，以历史成本为计量基础的会计信息更可比。（2）用来增加现有会计信息有用性的手段物价指数，较易取得、且客观易懂。（3）改进了收益计量，使收益的含义更完善，能较科学的反映物价变动对企业收益的影响。 （1）在将不同时点上的购买力换算成同一购买力的货币计量单位的过程中，假定物价变动对所有企业的所有各类资产、负债具有同等的影响，与客观实际并不相符

15、。（2）将货币性项目净额上的购买力损益计入收益表容易给财务报表使用者造成一些错觉。（3）一般购买力会计信息，从本质上说，仍然是一种历史成本信息，面向过去，与财务报表信息使用者的要求对决策（一种面向未来的行为）有用，并不直接相关。 主要缺陷 6.3.2 对一般购买力会计模式的评价 一般购买力会计模式的主要特点是：运用一定的物价指数，将反映不等量购买力的货币单位，换算成反映恒等量购买力的货币单位，以便有一个适用于一切会计计量的计量单位 156.4 现行价值会计 6.4.1 现行价值的含义与形式 现行价值，是资产负债表日的资产的价值，从资财资产的流动方向看，现行价值包括现行入账价值与现行脱手价值。现

16、行入账价值包括现行成本和现值，现行脱手价值包括现行销售价格和可实现净值。 现行成本又叫重置成本（replacement cost），有时也与现行购入市价（current market value ）同义，通常表示在资产负债表日重新购置或重新制造所持有的资产所需花费的一切合理支出。具体地说，重置成本有如下不同含义：重新购置同类新资产的市价；重新购置新资产的市价扣减持有资产已累计的折旧；重新购置具有相同生产能力的资产的市价；重新购置或制造同类资产的成本；重制同类资产的成本扣减已累计的折旧。现值，即未来现金流量折现值（present value of future cash flow），又叫资本化价

17、值，也就是，企业在资产负债表日的资产的未来预期现金流量的折现值。 现行销售价格（current exit value），最早由澳大利亚会计学家罗伯特J.钱伯斯（Robert J.Chambers）提出，认为现行销售价格就是企业在资产负债表日的资产在正常清理条件下的变现值或现金等价，只有变现值才能反映企业及时适应市场变化能力的需要，过去的交易价格与企业预期将进行的决策或采取的行动不相关，未来的交易价格又未免有太大的不确定性。 可实现净值，是资产负债表日的资产在未来或在其他事项中预计可收回的净额，仅适用于计划在未来销售的资产或在未来清偿既定数额的负债的计量，无法适应于所有资产的计价。166.4.2

18、 现行价值会计模式及应用 现行价值会计模式的基本程序是：首先，明确会计报表的非货币性项目；然后其次，按现行价值调整非货币性项目金额，进而确定现行价值变动额变动损益；最后，按现行价值调整有关会计记录并重编会计报表。在日常会计处理中须在进行传统财务会计核算的同时另设一套账簿，以资产的现时购买价格进行日常核算。即对日常购进的资产以现时成本入账，期末对结存资产和本期已耗资产的累计发生额，按其现时成本进行调整，在调整的基础上确定通货膨胀对企业本期损益的影响，并在编制传统会计报表的同时，根据所设置的现时成本会计账户体系中各账户的期末余额和本期发生额编制现时成本会计报表，以反映和消除物价变动对企业财务信息的

19、影响。 会计要素按现行价值计量，较科学地遵循了配比原则。因为在现行价值模式下，与以现行市价计量的收入相配比的费用，是已耗资产的现行价值。这样，拥有非货币性资产就会发生持有损益，即该非货币性资产上的现行价值与历史成本之差额，若这种差额在期末仍置存在资产负债表上，则为未实现持有损益；若这种差额通过存货销售或消耗、固定资产折旧、无形资产摊销等形式，转化到本期已转移到收益表上，而转变为已实现资产持有损益，其计算公式如下：本期已实现的资产持有损益=现行成本基础下本期已售与已耗非货币性资产价值历史成本基础下的已售与已耗非货币性资产价值本期未实现资产的持有损益变动额=期末非货币性资产未实现持有损益-期初非货

20、币性资产未实现持有损益期末非货币性资产未实现持有损益=期末非货币性资产现行价值基础金额-期末非货币性资产历史成本基础金额 现行价值会计模式，关注的是如何消除个别物价变动对会计信息的影响。货币性项目和销货收入、大量且均衡发生的费用项目本身就是按当时的价值来衡量的，因而，历史成本基础下的这些项目无需无须重述；但应以现行价值调整各该非货币性项目的历史成本金额；对本期发生的折旧费、销货主营业务成本与无形资产摊销费等非货币性项目的本期转移部分，应按相关的现行价值予以调整。 主要优点（1）可以提供对决策更有用的信息。相对而言，在正常情况情况下，现行价值会计信息比历史成本会计信息更相关。（2）有利于正确地反

21、映企业的经营业绩，在现行价值会计模式下，企业的净收益包括企业经营净收益与资产持有损益，而只有前者才能真正反映企业的经营业绩，。现行价值会计模式更有利于正确评估企业经营管理人员的业绩。（3）有利于维护企业的实体资本，在现行价值会计模式下，与本期收入相配比的成本、费用，以现行价值来计量，换言之，确定本期净收益的前提，必须使本期已出售或已耗用的资产能按其现行价值来补偿，因此，现行价值会计模式，从计量结构上保证了收益决定的正确性，进而保证了企业资源重置与净收益分配的合理性。 （1）难以可靠地确定各项资产的现行价值，在现行价值会计模式下，对所有非货币性资产都要运用现行价值来重新计量，然而，要正确确定这些

22、现行价值，往往需要估价者做许多繁杂的工作，而这些工作不一定不折不扣地被完成了，也需要估价者运用自己的智慧与经验，进行一定的职业判断，具有不同程度的主观性。（2）没有考虑货币性项目的购买力损益的影响。（3）将资产的持有损益计入收益表，并未从根本上保持了实体资本，因为，计入收益表的资产持有损益仍有可能被作为股利分配出去，因而，即使在流行现行价值会计模式的英联邦和西欧大陆国家，也大多将它作为资本准备列入股东权益之中。（4）该模式的实施是否符合成本效益原则也颇具争议。 主要缺陷 6.4.3 现行价值会计模式的特征及其评价 186.5 物价变动会计的国际性难题 6.5.1同时消除个别物价变动和一般物价变

23、动的会计影响 现行价值/一般购买力会计模式采用的计量单位是一般购买力，计量属性为现行价值，运作的基本机制仍然以历史成本基础的会计报表为调整对象，运用一定物价指数和相关的现行价值资料，重述会计报表。 一般要经过如下两个步骤：（1）运用现行价值会计模式的原理，把历史成本基础的会计报表转换成“现行价值/名义货币单位”计量的会计报表；（2）运用一定的物价指数把“现行价值/名义货币单位”计量的会计报表重述为“现行价值/一般购买力”计量的会计报表，计算货币性项目的购买力损益。这里，在计算“非货币性项目的持有损益及其变动”时，要剔除一般物价变动的影响。 不难看出，按现行价值/一般购买力模式的重述会计报表，是

24、非常繁杂的，能否获得相应的信息效益，目前未获得肯定的认同，这就是它在世界范围内，至今还未被全面应用的主要原因。 实践证明，一国的通货膨胀率和它的通货对外价值成反比。在存在通货膨胀的情况，对外币会计报表进行折算时，应考虑消除通货膨胀的影响。在此，有如下三种方法： 全面重新表述折算法 重新表述折算法 折算重新表述法6.5.2国际通货膨胀：物价变动会计 与外币会计报表折算问题 总结与结论 持续的、剧烈的物价变动动摇了传统会计中的的币值不变假设、冲击着历史成本原则和降低了会计信息质量，为此物价变动会计应运而生。广义的物价变动会计，既包括通货膨胀会计，又包括通货紧缩会计，但由于通货膨胀特别的危害性和常发

25、性，人们常用通货膨胀会计替代物价变动会计；既包括不改变计量结构的会计信息调整模式，又包括改变计量结构的会计报表重述模式，通常说的物价变动会计指的是后者，包括一般购买力会计、现行价值会计和一般购买力/现行价值会计，前两者运用得更广泛，第三种模式理论上似乎集中了前两者的优点，但实际中却很少运用。一般购买力会计、现行价值会计的实质，都是对历史成本基础的会计报表的重新表述，但不同的是，（1）分别秉承财务资本保持、实体资本保持；（2）在重述中，要分别需要计算货币性项目资产的购买力损益和非货币性资产的持有损益。21思政园地 物价持续上涨 美零售商供应链信息遭调查 2021年12月，美国联邦贸易委员会（FT

26、C）向亚马逊、宝洁、沃尔玛和其他零售商索取有关他们如何应对供应链干扰的信息，这是该机构了解相关问题是否导致反竞争行为和价格上涨的一部分。分析认为，这显示美国各方对物价持续上涨的担忧正在升温。FTC在新闻稿中表示，索取文件并不属于任何执法行动，此举目的是了解阻碍了经济增长的广泛供应链问题背后的深层次原因。该机构还向Kroger、泰森食品和卡夫亨氏等公司索取了文件和信息。这些公司有45天时间做出回应。FTC要求这些公司详细说明他们如何应对供应链危机，包括其运输能力、订单延迟和价格上涨受到影响的情况。FTC还希望了解这些公司采取了什么措施来解决问题，以及他们如何在商品稀缺时分配门店中的商品。美国劳工

27、部数据显示，受食品和能源价格上涨推动，10月美国CPI环比上涨0.9%，同比涨幅达6.2%，为1990年11月以来最大同比涨幅。通胀持续攀升已引发各界担忧。22据路透社报道，目前拜登政府正努力对抗通胀飙升，人们担心供应链问题正在推高消费物价。全美杂货商协会也表示担心大型零售商利用其影响力迫使卖家保持供应，导致小型竞争对手处于不利地位。美国总统拜登11月29日在白宫会见了主要零售商的首席执行官，讨论在奥密克戎病毒的阴影下，如何在假日购物季开始时将货物送上货架。 美国联邦储备委员会最新公布的11月货币政策会议纪要显示，美联储官员对通货膨胀形势感到担忧。报告显示出美联储官员对生产企业转嫁成本、推高物

28、价的担忧，称“现在企业更有能力将更高的生产成本转嫁给客户，员工要求加薪的能力也在增强，可能导致高通胀更加持久”。资料来源：/fggz/gjhz/zywj/202112/t20211216_1308023.html?code=&state=12323请思考：相比于美国，我国对通货膨胀进行了有效的管理，体现了党和国家对高质量经济发展的决心。请分析通货膨胀对企业及其财务报表的影响。？24本章结束 25 利用物价指数来调整期末存货的余额和本期销售存货的成本。为此，企业要设计和利用“存货价格变动分析表”和、“存货变动表”，计算存货物价变动指数，再运用这些指数将资产负债表中的“存货”和利润表中的“营业成本

29、”的价值调整到同一时点的物价水平。 26 调整固定资产与折旧。通常使用的方法包括“现行的资产计价法”、“固定资产定期重估价法”、“全国零售价总指数法”和“固定资产的加速折旧法”等。 “现行的资产计价法”。其前提是固定资产生产能力与其价格之间有很高的相关性。在这一前提下，就可以用生产能力（如加工能力、起重能力、装载能力等）作为固定资产计价的参数，将企业现有固定资产生产能力与新的固定资产生产能力比较，求得一个“固定资产约当率”，再以这个约当率乘以新资产的现行市价，就可得到企业现存资产的“现行约当成本”，有了这个现行价值，就可以计提本期折旧，同时调整累计折旧。其差异作为物价变动准备基金处理。 “固定

30、资产定期重估价法”。定期按现行价值对固定资产进行重估，调整资产的账面价值，按调整后的账面价值计提折旧，并调整相关成本和利润，从而既保证了资产负债表上的固定资产是现行价值数据，也使利润表中与当期营业收入进行配比的折旧费用是当期成本。 “全国零售价总指数法”。在固定资产的存续期间，利用国家统计局制定的全国零售价总指数进行估价，计算现有固定资产因物价变动带来的增值，并计提相应的折旧,调整成本和利润。依此循环下去，直到资产的使用周期终了。 “固定资产的加速折旧法”。随着劳动生产率逐步提高以及科学技术转化为生产力的周期不断缩短，若要使固定资产投资成本尽早收回，就得使用固定资产的加速折旧法，从而避免企业资

31、本因物价变动而不断的被侵蚀。 27 无形资产摊销实行限期摊销法。虽然无形资产具有独占性与超额收益性，但这些特性必须以在规定的期限内或没有新的或更优的无形资产替代为前提。事实上，专利权的价值主要存在于刚刚获取的几年内，专用技术的保密问题，有时很容易被破坏。因此，尽早收回具有一定时效性的无形资产的成本，将有利于迎接新技术革命的挑战，也有利于保持资本。 28 实行物价变动准备金制度。是根据物价变动的幅度定期从产品成本中提取的，用于补偿因物价变动引起的资本流失的一项基金。按提取的标准不同，可分为综合物价变动准备金和特种物价变动准备金。其中，综合物价变动准备金，以产品成本为计提基数，以综合的物价指数为计提率进行计提。因此，调整后固定资产原价=原价当期物价指数/购建时物价指数，调整后累计折旧=原累计折旧当期物价指数/购建时物价指数，相关调整分录是: 借：固定资产(重估增加的原价) 贷：累计折旧重估增加的累计折旧（重估增加的累计折旧） 资产价格变动准备 显然，分录中的“资产价格变动准备”不能作为利润的构成部分，应作为股东权益项目，计入资产负债表的所有者权益项目中。 当然，也可以按固定资产折旧费用与材料费用等在成本中的比重，对应地提取固定资产物价变动准备金和流动资产物价变动准备金。不难推论，从